Решение № 9670 от 12.07.2010 г. на ВАС по адм. д. № 2973/2010 г.

Решение № 9670 от 12.07.2010 г. на ВАС по адм. д. № 2973/2010 г., I о., докладчик съдията Иван Раденков Производството е по реда на чл. 208 и сл. от Административнопроцесуалния кодекс (АПК), във вр. чл. 160, ал. 6 от Данъчно-осигурителния процесуален кодекс (ДОПК).

Образувано е по жалба на "Растма-май" АД, с адрес на управление в гр. Козлодуй, против решение № 468/27.01.2010 г. по адм. д. № 865/2008 г. на Административен съд Велико Търново, с което е отхвърлена жалбата срещу Ревизионен акт № 800197/25.07.2008 г., издаден от инспектор по приходите при ТД на НАП - гр. Враца, потвърден с Решение № 440/10.11.2008 г. на директора на Дирекция "ОУИ" - гр. В. Търново за определени задължения:

По ЗДДС за данъчни периоди от 2007 г., вследствие на отказано право на данъчен кредит, както следва:

• за данъчен период м. 08.2007 г. в размер общо на 43 597,33 лв. по 3 бр. фактури на "Дариз ЕМ" ЕООД - гр. София;

• за данъчен период м. 09.2007 г. в размер на 8 512 лв. по една фактура на ЕТ"Райко Георгиев" - гр. Монтана;

• за данъчни периоди м. 09 и м. 10.2007 г. в размер на 108 080,68 лв. по 7 бр. фактури на "Ил трейд" ЕООД - гр. Бяла Слатина.

По ЗКПО (отм.) за 2006 г. в размер на 1 462,68 лв. и лихви за забава върху тази сума - 299,59 лева по реда на чл. 23, ал. 2, т. 13 от ЗКПО (отм.) с непризнати разходи в размер на 9 751,20 лв., по 2 бр. фактури, издадени от "Изопластстрой" ЕООД - гр. София и лихва за забава в размер на 1,63 лева за несвоевременно внесен данък по чл. 36, ал. 2 от ЗКПО (отм.) в размер на 57,89 лв.

Изложени са доводи за неправилност на решението и се иска отмяната му.

Ответната страна директора на Дирекция "ОУИ" - гр. В. Търново оспорва жалбата.

Участващият по делото прокурор взема становище за неоснователност на касационната жалба.

Касационната жалба като подадена в срок и от надлежна страна, е процесуално допустима.

Разгледана по същество, е частично основателна за определения корпоративен данък за 2006 г., а в останалата част, за определените задължения по ЗДДС е неоснователна.

За да отхвърли жалбата първоинстанционния съд е приел, че с ангажираните по делото доказателства, включително и съдебно-икономическа експертиза, не се доказва реалното осъществяване на доставки на стоки и услуги по отразените фактури, по които е отказан данъчен кредит на дружеството-жалбоподател на основание чл. 68, ал. 1 от ЗДДС. За определеното задължение по ЗКПО (отм.) за 2006 г., съдът се е позовал на констатации на органите по приходите по предходна ревизия, установяващи незаконосъобразно ползван данъчен кредит, поради липса на доказани реални доставки и със съответните суми като непризнати разходи, е преобразуван резултата на дружеството за 2006 г. за облагане по ЗКПО, което съдът е приел за законосъобразно.

Решението е правилно в частта за потвърдените задължения по ЗДДС и лихва за забава за данък по чл. 36, ал. 2 ЗКПО и е неправилно в определеното задължение по реда на чл. 23, ал. 2, т. 13 от ЗКПО (отм.) с непризнати разходи в размер на 9 751,20 лв.

За определените задължения по ЗДДС:

Между страните не се спори, че посочените търговци са издали фактурите, документиращи процесните доставки и че същите, както и "Растма - май" АД са били регистрирани по ЗДДС лица.

Доводът на жалбоподателя, че реалността на доставките се установява от влагането на слънчогледа в производството му, е неоснователен.

Спорно в настоящото производство е не обстоятелството дали "Растма-май" АД въобще е притежавало през процесните периоди количества слънчоглед, които са необходима суровина за производството на продукцията му, а дали въпросният слънчоглед отразен като количество в оспорените фактури му е бил доставен именно от лицата, издали процесните фактури, за да се обоснове основанието за ползване на данъчен кредит - "осъществени доставки" от конкретни доставчици. В конкретния случай, съобразно заключението на вещото лице, прието по делото, както и съобразно данните съдържащи се в представените пред органите по приходите и пред съда документи, правилно съдът е приел, че спорните количества слънчоглед действително са били налични в дружеството през процесния период, но не и че те са доставени от лицата, издали фактурите, въз основа на които документи жалбоподателя е претендирал право на приспадане на данъчен кредит.

За да бъде отказано на жалбоподателя правото на приспадане на данъчен кредит, от приходната администрация е прието, че фактурите, издадени от посочените доставчици не отразяват реално извършени доставки на стоки по смисъла на чл. 6 от ЗДДС и че не са налице данъчни събития по смисъла на чл. 25 от същия закон. Изводите на ревизиращите органи за липса на доказани реални доставки по спорните фактури са потвърдени и от първоинстанционния съд в постановеното решение, предмет на обжалване и в тази връзка са поддържаните доводи за неправилност на обжалваното съдебно решение. Макар и еднакво основанието за отказ за признаване на правото на данъчен кредит, събраните доказателства при отделните доставчици установяват различна фактическа обстановка, която съдът е проследил и е направил съответните изводи.

По отношение на отказаното право на данъчен кредит по фактури, издадени от "Дариз ЕМ" ЕООД - гр. София:

Отказаният данъчен кредит е общо в размер на 43 597,33 лева. по издадени от този доставчик фактури: № 5/8.08.2007 г., № 6/9.08.2007 г. и № 7/16.08.2007 г. с предмет на доставките общо 370 137 кг. слънчогледово семе и слънчоглед с данъчни основи по фактурите общо 217 986,67 лв. В хода на ревизията до "Дариз - ЕМ" ЕООД - гр. София е било отправено ИПДПОЗЛ и от упълномощен представител на дружеството в определения му срок са представени част от изисканите документи. В хода на оспорване на РА са представени допълнително доказателства и е изслушан като свидетел управителя на дружеството Румен Христов. Констатациите в РА са въз основа на данни от извършените насрещни проверки на фирми и физически лица, посочени като предходни доставчици на "Дариз - ЕМ" ЕООД, а именно: "Пламагро" ООД - гр. София, "Дариз - М" ЕООД - гр. София, Ремзи Османов Марангозов в качеството му на ЕТ"Ремзи Османов" - с. Щръклево, "Екопром" ЕООД - с. Селановци, Кооперация "Единство" - с. Соколаре, земеделския производител Данаил Цеков Коцев от с. Грамада. В хода на съдебното производство като доказателства по делото са представени допълнително копие от ГДД за 2007 г. по чл. 92 от ЗКПО на "Дариз - ЕМ" ЕООД, три броя приемо-предавателни протоколи, подписани между това дружество и жалбоподателя, оспорени от ответната страна, два броя декларации с нотариална заверка на подписа от управителя на "Дариз - ЕМ" ЕООД, разпечатки от технически носител на оборотни ведомости на дружеството за м. 06, м. 07, м. 08 и м. 09.2007 г. и на справка за доставки от 01.07 до 31.07.2007 г, както и справки, извлечения от счетоводни регистри и разпечатка от програма за входящ контрол на доставчиците на "Растма - май" АД два броя фактури от 30.08.2005 г. и 12.09.2005 г. за реконструкция на автомобилна везна. Били са изслушани и приети заключенията на основна и допълнителна съдебно-икономически експертизи относно осчетоводяването на процесните стопански операции при жалбоподателя и при доставчика и определянето на стоковия поток при жалбоподателя, както и придобиването от него на електронна везна, от която се твърди че са данните в съдържащите се при него кантарни бележки. Във връзка с извършеното от ответника оспорване истинността на документи, са били изслушани и свидетелските показания на Румен Милчев Христов - управител на "Дариз - ЕМ" ЕООД - гр. София. Съдът е анализирал всички данни по приетите по делото доказателства, поотделно и в тяхната съвкупност и е извел изводи за липса на доказаност на осъществени реални доставки на соченото количество слънчоглед и слънчогледово семе, поради това че не се установява материалната и техническа обезпеченост на този доставчик да осъществи доставки от вида стока и отразените във фактурите количества за съответните периоди. Както правилно е приел съдът, вида и количествата на стоките, предмет на доставка - над 370 тона слънчоглед, предполагат извършилото ги дружество да разполага с определена материална база, необходима за транспортирането им при закупуване, тъй като по делото е безспорно, че доставчикът не е произвел процесните стоки. В тази връзка в тежест на жалбоподателя е било да докаже начина за тяхното съхраняване, транспортните средства, с които са осъществени доставките и складово помещение, където се е съхранявала стоката, от където е натоварена и експедирана, а също така да се докаже наличието на ангажиран персонал по трудови или граждански договори, който да осигури съхраняването, разтоварването и товаренето на стоките на "Дариз-ЕМ" ЕООД за периода от м. 08.2007 г., в който са издадени процесните фактури. По делото не се съдържат документи, установяващи вида на транспортните средства и придобиването им от "Дариз - ЕМ" ЕООД, а от разпита на Румен Христов-управител на дружеството в съдебно заседание се установява, че същият не е запознат в подробности с воденето на счетоводството на управляваното от него дружество, като същевременно изрично заявява, че към процесния период - м. 08.2007 г. дружеството не е разполагало с транспортни средства, съответно машини или съоръжения, които да позволяват извършването на тези дейности от дружеството. От съдържащите се в преписката доказателства, се установява, че през процесния данъчен период същото е разполагало с наета складова база в гр. Враца - договор от 1.05.2007 г. с "Булпрот" ООД - гр. Враца. В приетите в последното съдебно заседание компютърни разпечатки от обобщени оборотни ведомости на синтетични сметки с натрупване за м. 06, м. 07, м. 08 и м. 09.2007 г. е отразено, че през м.

07.2007 г. "Дариз Ч ЕМ" ЕООД е придобило транспортни средства на стойност 144 833,00 лв. Въпросните оборотни ведомости са подписани за "изготвил" от управителя на дружеството Румен Милчев Христов, без да е посочено кои са лицата въвели информацията в тях и кога тази информация е била въведена. Данните от тях не съвпадат с тези от представената в хода на ревизията оборотна ведомост на "Дариз -ЕМ"ЕООД, а и са в противоречие с показанията на управителя на дружеството, дадени в проведеното по делото съдебно заседание на 7.07.2009 г., с които изрично заявява, че дружеството не е разполагало с транспортни средства през м. 08.2007 г. Анализа на оборотните ведомости установява, че към момента на издаването на процесните фактури, "Дариз-ЕМ" ЕООД не е разполагало с количествата зърно, посочени във всяка от тях. Предвид това, недоказано се явява наличието при продавача на сочените за доставени стоки като вид и количество, т. е. материалната обезпеченост на същия да извърши фактурираните сделки. На последно място, по делото не се установява и фактическото предаване на фактурираните количества слънчоглед от "Дариз - ЕМ" ЕООД на жалбоподателя. В хода на ревизията и при административното обжалване на РА, като доказателства за такова фактическо предаване са представени 38 броя анализни свидетелства и толкова на брой кантарни бележки, издадени от "Растма - май" АД - гр. Козлодуй. Пред съда допълнително са представени три броя приемо-предавателни протоколи с посочени дати на съставянето им 8.08.2007 г., 9.08.2007 г. и 16.08.2007 г. При преценка на посочените доказателства, поотделно и в съвкупност с останалите съдържащи се по делото документи, съдът е приел, че същите не доказват по безспорен начин получаването от жалбоподателя на стоките, отразени в процесните фактури. В анализните свидетелства поначало няма данни за количеството слънчоглед от което са взети отделните проби, въпреки че такъв реквизит би следвало да се съдържа в тях, частта им която би следвало да удостовери приемането на стоките в складовете на дружеството-жалбоподател не е попълнена, липсват и подписи на съответните материално-отговорни лица. Отделно от това, от отговорите на вещото лице на въпроси по основната експертиза, поставени му в с. з. на 12.05.2009 г. и от обясненията на прокуриста, на "Растма - май" АД, дадени в последното по делото съдебно заседание, проведено на 29.09.2009 г. се установява, че посредством въпросните анализни свидетелства при жалбоподателя се установява качеството на приетото зърно, а не неговото количество. Поради това, въпросните анализни свидетелства сами по себе си не могат да представляват доказателства за предаването на определени количества от посочените в тях стоки. От друга страна, 15-те кантарни бележки, издадени през юли. 2007 г. не могат да бъдат непосредствено обвързани с процесните фактури, като само останалите 23 броя са издадени през процесния данъчен период. В самите кантарни бележки като доставчик е посочено "Дариз-ЕМ" ЕООД, но за автомобилите с които е отразено да се извършва превоза на слънчогледа, по регистрационни номера няма доказателства да са собствени на това дружество или наети от него, нито такива да са използвани от соченото за извършило превоза "Агроконсулт" ЕООД - гр. Монтана. За част от въпросните автомобили от доказателствата по делото се установява, че през процесния период са били наети от друго дружество - "Дариз-М" ЕООД - гр. София, което е различно от дружеството-доставчик "Дариз-ЕМ"ЕООД, но не се доказва, а и няма твърдения доставчикът да е пренаемал автомобили от посоченото дружество или да му е възлагал извършването на превоз. Липсват и доказателства посочените в кантарните бележки шофьори на автомобилите да са били наети от доставчика или от "Агроконсулт" ЕООД - гр. Монтана по силата на трудови или граждански правоотношения. Отделно от това, посочените в кантарните бележки количества слънчогледово семе, не съответстват на тези отразени в представените от доставчика товарителници, доколкото последните въобще могат се ценят като годни доказателства, с оглед недоказаност на транспортните средства, с които са осъществени доставките. Правилно при несъответствие по дати и количества в кантарните бележки, съдът не е кредитирал, заключението на вещото лице, в частта му, в която се твърди обвързаност между фактурираните от "Дариз - ЕМ" ЕООД доставки и отразените като получени в кантарните бележки количества зърно. Представените в хода на съдебното оспорване три броя приемо-предавателни протоколи, автентичността на подписите и достоверността на съдържанието на които са били оспорени от ответника по жалбата, и по повод на което е било открито производство за проверка на истинността им, и анализа на свидетелските показания на св. Румен Христов и св. Николай Наков, преценени в съвкупност с останалите доказателства по делото, са обосновали извод за автентичността на подписите на авторите на протоколите, но не и верността на съдържанието им, в каквато насока свидетелите не са правили конкретни изявления. Съдържанието на протоколите се опровергава от останалите съдържащи се в делото писмени доказателства. В оспорените приемо-предавателни протоколи са посочени количества слънчоглед, така както са по фактурите - 150 000 кг, 154 000 кг. и 66 137 кг., докато видно от кантарните бележки, слънчогледът е постъпвал при жалбоподателя на далеч по-малки партиди и на различни от посочените в протоколите дати. Правилно съдът е направил извод, че оспорените документи са частни свидетелстващи такива и доказателствената тежест за установяване на истинността им е на жалбоподателя, който претендира от тях изгодни за него правни последици и заявява, че ще се ползва от същите, при направеното оспорване. Поради това, именно той е следвало посредством ангажиране на относими за спора доказателства, да установи истинността на съдържанието на оспорените приемо-предавателни протоколи, а не само авторството им, с цел по-нататъшното обосноваване чрез тях основателността на претенцията си. Такова доказване не е било проведено по делото от жалбоподателя.

При така установените данни не е доказано по безспорен начин реалното осъществяване на доставките от "Дариз - ЕМ" ЕООД на дружеството-жалбоподател. Наличието на доставка по смисъла на чл. 6 от ЗДДС е основна предпоставка за възникване на правото на данъчен кредит - чл. 68, ал. 1 от ЗДДС, поради което липсата на доставка води до невъзникване на правото на данъчен кредит. Извършвайки анализ на доказателствата по делото в тази насока и направени изводи на база констатациите в този смисъл, съдът правилно е приел, че органите по приходите са действали правилно и законосъобразно е постановил отказ да бъде признат данъчен кредит по процесните фактури от "Дариз - ЕМ" ЕООД.

Относно доставчика ЕТ "Райко Георгиев" - гр. Монтана:

Отказаното право на приспадане на данъчен кредит е по една фактура № 8 от 20.09.2007 г., издадена от ЕТ "Райко Георгиев" - гр. Монтана. Въпросната фактура е с данъчна основа 42 562 лв. и ДДС 8 512,40 лв. и документира доставка към жалбоподателя на стоки - 65 480 кг. слънчоглед. При извършената му насрещна проверка едноличният търговец е представил част от исканите му документи - процесната фактура, договори от 20.08.2007 г. и от 10.09.2007 г., извлечение от с-ка 20 към 10.03.2008 г., оборотни ведомости и счетоводни статии, фактура от предходен доставчик и такава за такса за регистрация като търговец на зърно, извлечения от банкови сметки, два броя мемориални ордери и декларация.

Както и при обсъдения по-горе доставчик, и от доставчика ЕТ "Райко Георгиев" не са били представени исканите от органите по приходите доказателства за транспортирането на стоките, тяхното получаване от едноличния търговец, съхраняването им и предаването им на жалбоподателя, както и такива за персонала на доставчика.

От органите по приходите е била извършена насрещна проверка на кооперация "Нов живот 1940 кв. Младеново" - гр. Лом, като предходен доставчик на ЕТ "Райко Георгиев" и са приобщени към преписката доказателства.

В производството пред съда по искане на жалбоподателя като доказателства по делото допълнително е представен РА № 800060/15.04.2008 г. на ТД на НАП - гр. Монтана за извършена на ЕТ "Райко Георгиев" ревизия и копие от ГДД за 2007 г. по чл. 50 от ЗДДФЛ, подадена от едноличния търговец, споразумителен протокол от дата 27.09.2007 г. между него и кооперация "Нов живот 1940 кв. Младеново", ДКИ от 28.09.2007 г. по фактура от 22.08.2007 г., издадена от посочената кооперация, приемо-предавателен протокол, подписани между ЕТ "Райко Георгиев" и "Растма - май" АД и два броя декларации с нотариална заверка на подписа от Райко Тодоров Георгиев, разпечатка от разширена оборотна ведомост за периода 1.01.2007 г. - 31.12.2007 г. документи за извършено плащане, както и вече съдържащи се в преписката анализни свидетелства и кантарни бележки на "Растма - май" АД.

Разпитан е по делото като свидетел едноличния търговец Райко Тодоров Георгиев.

При анализа на така събраните доказателства, съдът е приел, че са неопровергани изводите на приходната администрация, че процесната фактура на ЕТ "Райко Георгиев" - гр. Монтана е издадено при липса на реално извършена доставка на стоки, по смисъла на чл. 6 от ЗДДС, поради което законосъобразно на основание чл. 68, ал. 1 от същия закон, е отказано право на приспадане на данъчен кредит. Представените писмени доказателства в хода на оспорването, установяват безспорно единствено факта, че доставката е била отразена в счетоводството на този доставчик. По делото обаче не са представени доказателства, които по безспорен начин да установяват реалното извършване на фактурираната доставка. Данни за технически и материална обезпеченост за осъществяване на доставката не са представени. При съпоставка на данните съдържащи се в доказателствата и твърденията на разпитания като свидетел едноличен търговец се установява несъответствие. През спорния данъчен период, а и към момента на приключване на насрещната проверка, не са представени доказателства за наличието на трудово или гражданско правоотношение с лица във връзка с осъществяване приемането, транспортирането, съхраняването и предаването на стоките - предмет на доставката.

Установено е противоречие между твърденията на едноличния търговец в декларацията, че транспортните разходи за доставката на процесния слънчоглед са били за сметка на предходния доставчик кооперацията "Нов живот 1940 кв. Младеново" - гр. Лом и заявлението на председателя на кооперацията в декларация подписана от него, че транспортът по въпросната сделка е за сметка на клиента и е бил извършен с негови транспортни средства.

Предвид липсата на относими доказателства, съдът е приел, че не е установено през процесния данъчен период едноличният търговец да е разполагал с необходимите собствени или наети активи - склад и транспортни средства, както и с персонал, позволяващи му да извърши фактурираната продажба. Освен това и при този доставчик остават недоказани произходът на стоката, която впоследствие твърди да е продал на жалбоподателя. Представените от предходния доставчик кооперация "Нов живот 1940 кв. Младеново" регистрационна и анкетна карти за земеделски производител са от началото на 2008 г, а арендните договори, приобщени при насрещната проверка са сключени на 29.11.2007 г. и 3.12.2007 г., т. е. с дати след датата на издадената фактура от прекия доставчик - ЕТ, с което се потвърждават констатациите на ревизиращите органи, за неустановена възможността на предходния доставчик да произведе слънчоглед през стопанската 2006/2007 година и от своя страна да го продаде на едноличния търговец, който пък да го продаде на дружеството-жалбоподател. Няма доказателства, а не се и твърди, въпросните количества слънчоглед да са били преди това закупени от кооперацията. По делото липсват надлежни доказателства и за фактическото предаване на процесните стоки от нея на прекия доставчик, респективно - недоказано е предаването на каквито и да било количества слънчоглед от него на дружеството-жалбоподател. Предвид непопълването в тях на всички необходими данни, представените анализни свидетелства не са годни доказателства за установяването на въпросното обстоятелство - количеството стока, а съдържанието на кантарните бележки към тях сочи, че фактическото предаване на слънчогледа, който се претендира да е доставен от ЕТ "Райко Георгиев", е извършено от лице и с транспортно средство, които по никакъв начин не могат да бъдат свързани с въпросния търговец.

Относно представения в съдебно заседание и оспорен от ответника приемо-предавателен протокол от 20.09.2007 г., с посочени в него дата и номер на фактурата, документираща спорната доставка, съдът е приел, че макар и с автентичен подпис, въпросният документ като съдържание противоречи на останалите събрани по делото доказателства, включително и на представените при ревизията кантарни бележки, а освен това, с оглед момента на представянето му, не е установена и достоверността на датата на която този протокол е съставен. Поради това, съдът е приел, че същият не се ползва с доказателствената стойност относно отразените факти в него. При преценка на съдържащите се в делото доказателства, се установява, че не е доказано ЕТ "Райко Георгиев" - гр. Монтана да е придобил правото на собственост върху стоките - предмет на доставка по процесната фактура, и в логична последователност е направен изводът за липсата на доказателства за извършено последващо фактическо предаване на въпросните стоки на дружеството-жалбоподател. Като краен извод, съдът е приел за недоказано прехвърлянето от продавача по отразената във фактурата сделка, на собствеността върху стоката, т. е. не е доказано неговото изпълнение по сделката. Размяната на насрещно дължимите престации представлява всъщност изпълнението на сключената сделка. Реалното изпълнение на доставката като необходимо условие за да възникне право на приспадане на данъчен кредит, се съдържа изрично и в разпоредбата на чл. 68, ал. 1, т. 1 от ЗДДС, чрез употребата на израза "получени от него стоки или услуги по облагаема доставка", т. е. има се предвид изпълнението на задълженията на страните по сделката, а не самото волеизявление за сключването й. Липсата на това условие води до невъзникване на право на данъчен кредит, както правилно е приел съдът. Установеното от съдебно-икономическата експертиза отразяване на фактурираната стопанска операция в счетоводствата на доставчика и жалбоподателя не обосновава различен от горния извод, при положение, че не са доказани фактическите основания за извършването на въпросните счетоводни записвания. Приобщеният по искане на процесуалния представител на жалбоподателя като доказателства по делото Ревизионен акт № 800060 от 15.04.2008 г. на ТД на НАП - гр. Монтана, съставен при извършена на ЕТ "Райко Георгиев" ревизия, е неотносим към разглеждания спор, доколкото не обхваща периода, през който същият е издал фактурата, отразяваща спорната в настоящото производство доставка. При тези безспорно установени данни, правилно съдът е формирал извод, че обжалваният ревизионен акт в тази му част е законосъобразен, а жалбата срещу него - неоснователна.

Относно доставчика "Ил трейд" ЕООД - гр. Бяла Слатина:

По отношение на този доставчик е отказано на ревизирания субект право на данъчен кредит в размер на 108 080,68 лв. по фактури № 69/14.09.2007 г, № 75/18.09.2007 г., № 76/19.09.2007 г., № 92/27.09.2007 г., № 41 от 12.10.2007 г., № 42/12.10.2007 г. и № 47/22.10.2007 г., с предмет на доставките "слънчоглед с включен транспорт" и количество на доставения слънчоглед 762 560 килограма. На този доставчик също е била извършена насрещна проверка, като резултатите от нея са отразени в ПИНП. Във връзка с отправеното му искане за представяне на документи дружеството-доставчик е представило част от исканите му доказателства за извършване на доставките - копия от процесните фактури и такива от предходен доставчик, от месечните справки-декларации по чл. 125, ал. 1 от ЗДДС за м. 09 и м. 10.2007 г. и отчетни регистри към тях, компютърни разпечатки на извлечения от счетоводни регистри, извлечения от банкови сметки, копия от договори за покупко-продажба на зърно, за наем на складова база в гр. Бяла Слатина, удостоверение за вписване в регистъра на търговците на зърно, копия от свидетелство за регистрация на ЕКАФП и от дневни отчети, от пътни листи и товарителници, оборотни ведомости за м. 09. и м. 10.2007 г. и декларация от управителя на "Ил трейд" ЕООД. В хода на административното оспорване, от жалбоподателя са представени допълнително споразумение от 4.06.2007 г. към договора за наем на складова база в гр. Бяла Слатина, Протокол № 800459 от 26.06.2008 г, за извършена от органи по приходите проверка в посочената складова база и декларация от прокуриста на "Растма - май" АД за допуснати поради повреда в електронния кантар некоректни данни в кантарните бележки от 13.10.07 г. до 15.10.2007 г. и последващо тяхно коригиране на ръка.

Във фазата на съдебното обжалване от жалбоподателя са били представени допълнително два броя декларации от управителя на дружеството-доставчик, с нотариална заверка на подписите, седем броя приемо-предавателни протоколи, компютърни разпечатки на оборотни ведомости, извлечение от главна книга и хронологии на счетоводни сметки, с твърдения че са от счетоводството на "Ил трейд" ЕООД. По негово искане е поставена задача на назначената по делото експертиза за проверка на счетоводното отразяване на издадените фактури при "Растма - май" АД и при доставчика, изслушани са и свидетелските показания на управителя на "Ил трейд" ЕООД. От ответника в хода на съдебното производство са били своевременно оспорени по отношение автентичност на подписи, вярност на дата и съдържание пътните листи, товарителниците и допълнителното споразумение към договора за наем на складова база, а само по отношение автентичност на подписи и вярност на съдържание - допълнително представените приемо-предавателни протоколи.

Съдът е приел, че така представените доказателства не установяват по безспорен начин извършването на доставка на слънчоглед с включен транспорт по спорните фактури от посочения в тях доставчик.

Аналогично на обсъдените по-горе доставчици и при доставчика "Ил трейд" ЕООД на първо място недоказана се явява обезпечеността на дружеството със съответния материален и кадрови ресурс, позволяващ му фактически да осъществи отразените във фактурите продажби на стоки и услуги.

Съдът е обсъдил, че представения договор за наем на складова база от 1.06.2007 г, сключен между доставчика и "Дариз" ЕООД - гр. София не е достатъчно доказателство за доказване съхранение и експедиране на стоката, предвид липсата на доказателства за нает през процесните данъчни периоди персонал, както и липса на отразявания в представените оборотни ведомости разчети за изплащане на заплати и осигуровки на работници и служители. Липсват каквито и да е други доказателства, установяващи че тези складове са ползвани от доставчика. Не са налице и доказателства за собствени или наети от "Ил трейд" ЕООД транспортни средства или сключването на договори за превоз, посредством които да се обезпечи както транспортирането на стоките до неговия склад при закупуването им, така и до базата на жалбоподателя, при тяхната продажба, след като тази услуга е изрично включена в предмета на доставките. Съдът е приел, че използването на транспортни средства при закупуването на фактурираните стоки е било необходимо, доколкото сключеният между единственият предходен доставчик - "Дариз - М" ЕООД - гр. София и "Дариз" ЕООД - гр. София наемен договор от 1.01.2007 г. би следвало да е прекратен преди наемането на същото складово помещение от прекия доставчик "Ил трейд" ЕООД - гр. Бяла Слатина. Съпоставката на доказателствата налага констатацията, че дори да се приеме, че доставчикът на "Растма - май" АД по процесните фактури и неговият единствен предходен доставчик са ползвали под наем едновременно една и съща складова база в гр. Бяла Слатина, осигуряването на транспортни средства от "Ил трейд" ЕООД отново би било необходимо за фактическото извършване на фактурираните продажби, предвид поетото задължение за транспортирането на над 760 тона слънчоглед до производствената база на жалбоподателя в Бойчиновци. И за този доставчик не са налице доказателства, които да установяват, че впоследствие фактурираните стоки са били реално получени от него, което налага изводът, че не е доказано придобиването от него на правото на собственост върху процесния слънчоглед. Предходният доставчик "Дариз - М" ЕООД е притежавал необходимите материален и кадрови ресурси да достави на "Ил трейд" ЕООД стоки от вида и количествата, посочени в издадените от него фактури, но по делото не са налице доказателства, че такива доставки реално са били извършени. Единствено управителят на дружеството - пряк доставчик, е декларирал, че въпросните количества слънчоглед са заприходени в склада му.

Въпросното твърдение обаче не се подкрепя от никакви първични документи, а само счетоводните отразявания, без изрично предвидена номенклатура за стоки на склад, не могат да представляват доказателство за действителното приемане на процесния слънчоглед в склада за който се твърди, че е ползван от "Ил трейд" ЕООД. При безспорна установеност на обстоятелството, че през процесния период "Ил трейд" ЕООД не е разполагало със собствени превозни средства, по делото не се съдържат и доказателства това дружество да е наемало такива или да е сключвало договори за възлагане извършването на такъв транспорт, не се установява реално осъществяване на на доставките от "Ил трейд" ЕООД на "Растма - май" АД до производствената база в Бойчиновци. От представените пътни листи за извършване на превоз на слънчоглед от гр. Бяла Слатина до гр. Бойчиновци, чиято истинност е оспорена от ответника, се установява, че превозът е извършван от "Дариз - М" ЕООД, а не от прекия доставчик. Същият извод налага и съдържанието на товарителниците, приобщени като доказателства в хода на ревизията, също оспорени, в които като изпращач и превозвач на слънчогледа до гр. Бойчиновци отново е посочено "Дариз - М" ЕООД, а не "Ил трейд" ЕООД. Освен това, от съдържащите се в делото договори и ведомост се установява, че голяма част от посочените в товарителниците и пътните листи като извършили превоза автомобили, към процесния период са били наети именно от "Дариз - М" ЕООД - гр. София, а също така и че на водачите на някои от въпросните МПС е възложено извършването на превоз на зърно пак от "Дариз - М" ЕООД. По делото обаче липсват доказателства "Ил трейд" ЕООД да е възлагало на "Дариз - М" ЕООД транспортирането на процесиите стоки до базата на жалбоподателя, такова задължение на предходния доставчик не се въвежда и с клаузите на договора за покупко-продажба на зърно от 1.08.2007 година. и доказателства за извършен ремонт на електронна везна, с дати несъответстващи на датите на коригираните на ръка от него кантарни бележки. Съдът не кредитира представените едва пред него седем броя приемо-предавателни протоколи, достоверността на чиито дати е оспорена от ответника и не е установена чрез съответното доказване от жалбоподателя, и чието съдържание е в противоречие с това на издадените от самия жалбоподател кантарни бележки. В тази връзка показанията на свидетеля Илия Иванов - управител на "Ил трейд" ЕООД установяват единствено факта, че протоколите са подписани от него. Същите поначало не са годно доказателствено средство за установяване достоверността на датата отразена в оспорения частен документ, а в случая, предвид липсата на някаква конкретика относно количествата предадено зърно, не доказват и вярност на съдържанието на въпросните протоколи. Реалността на процесните доставки не може да се установи и с представения по делото РА № 8067 12.05.2008 година, издаден на "Ил трейд" ЕООД. Действително, при издаването на посочения РА органите по приходите са ревизирали данъчните периоди, в които са издадени фактурите - м. 09.2007г. и м. 10.2007 г. и са вписали, че не следва да се променя резултатът по месечните справки-декларации на "Ил трейд" ЕООД, но същевременно, с посочения ревизионен акт е отказано право на приспадане на данъчен кредит на "Ил трейд"ЕООД именно по издадени му от "Дариз - М" ЕООД - гр. София фактури, поради липса на реални доставки, което се явява по-скоро в подкрепа, а не в опровержение на изложените по-горе съображения относно недоказаност при прекия доставчик "Ил трейд" ЕООД налични количества стока, която от своя страна да продаде на "Растма-май" АД.

Предвид изложеното, съдът правилно е приел, че представените по делото доказателства не установяват реалното изпълнение от "Ил трейд" ЕООД - гр. Бяла Слатина на фактурираните от него продажби на стоки и услуги. При това положение за целите на облагането по ЗДДС не са възникнали данъчни събития, няма основание за начисляване на ДДС от доставчика и няма право на приспадане на данъчен кредит от получателя. Обстоятелството, че спорните доставки са били отразени в счетоводствата на жалбоподателя и доставчика, само по себе си не означава, че доставките са били реализирани. Неизпълнението на сделката означава и липса на облагаеми доставки, което е основание за отказване на право на данъчен кредит за тях, съгласно чл. 68, ал. 1, т. 1 от ЗДДС.

Относно определените задължения по ЗКПО:

По отношение законосъобразността на обжалвания ревизионен акт в частта му, с която е коригиран декларирания от дружеството финансов резултат за 2006 г. със данъчните основи на фактури № 1421/30.08.2006 г. и № 1422 от 4.09.2006 г., издадени от "Изотпластстрой" ЕООД - гр. София, с обща стойност 9 751 лв., с предмет общо 28 680 кг. слънчогледово семе, съдът е изложил изводи, които не се споделят от настоящата инстанция. Органите по приходите са увеличили финансовия резултат на жалбоподателя за посочения отчетен период, като са приели, че от "Растма - май" АД е извършено заплащане на възнаграждения по сделки с "Изопластстрой" ЕООД - гр. София, без те да са реално осъществени, което представлява отклонение от данъчно облагане. Като доказателства по делото в хода на ревизията, с Протокол № 800910/9.06.2008 г., са били приобщени документи и справки, събрани в хода на предходна ревизия извършена на "Растма - май" АД - гр. Козлодуй и приключила с издаването на РА № 800002/17.03.2008 г. на ТД на НАП - гр. Враца. По искане на жалбоподателя в хода по делото са били приобщени Решение № 168/12.05.2008 г. но директора на ДОУИ - гр. В. Търново, по жалба срещу РА № 800002/17.03.2008 г. на ТД на НАП - гр. Враца, Решение № 383/10.11.2008 г. по адм. д. № 417/2008 г. по описа на АСВТ, с което същият РА е бил обявен за нищожен, оставено в сила с Решение № 5271 от 22.04.2009 г., постановено по адм. д. № 15950/2008 г. на ВАС.

Финансовият резултат на дружеството е увеличен с мотиви за недоказано реално изпълнение по сделките и твърдение, че сделките са сключени с цел отклонение от данъчно облагане, изразяващо се в неправомерно отчетени разходи, т. е. попадат в хипотезата на чл. 23, ал. 2, т. 13 от ЗКПО (отм), във вр. с чл. 15, ал. 2 и чл. 14, ал. 1 от същия закон.

Основателно е възражението на жалбоподателя във връзка с влязлото в сила Решение № 383/10.11.2008 г. по адм. д. № 417/2008 г. по описа на АСВТ, с което е обявен за нищожен РА, преписката по която е послужила като доказателства и по настоящата ревизия с приобщаването им към настоящата преписка.

Въпреки и принципно правилни изводите на съда, че при определяне на задълженията за преки данъци, какъвто е разглежданият случай, не следва механично да се пренасят изводи, касаещи наличието или липсата на право на данъчен кредит, макар направени по повод на същите сделки, в конкретния случай е следвало да се отчете, че всички събрани в хода на ревизията доказателства са при опорочена процедура за това - липса на компетентност на органа, възложил ревизията, което е довело до обявяване на РА по ЗДДС за същия период, за нищожен с влязло в сила съдебно решение № 383/10.11.2008 г. по адм. д. № 417/2008 г. по описа на АСВТ, оставено в сила с Решение № 5271/22.04.2009 г., постановено по адм. д. № 15950/2008 г. на ВАС.

При липса на данни за извършена нова ревизия по ДДС с издаден РА от компетентния за това орган, остава констатацията, че правото на данъчен кредит за този период е признато от органите по приходите с издадените АПВ, което води до логичния извод, че е призната и реалността на сделките с акта за възстановяване на данъчния кредит.

При тази установеност, недопустимо е тези сделки повторно да бъдат обсъждани относно тяхната реалност и да се стигне до противоречиви изводи, с вече установените.

По изложените съображения РА в частта, с която е увеличен финансовия резултат по реда на чл. 23, ал. 2, т. 13 ЗКПО (отм.) с непризнатите разходи за доставка на слънчоглед по двете фактури, издадени от "Изопластстрой" ЕООД и определен корпоративен данък и лихви за 2006 г. е незаконосъобразен и като е отхвърлил жалбата срещу него съдът е постановил неправилно решение, което следва да се отмени и да се постанови друго по същество в тази част от настоящата инстанция, с което да се отмени РА за начислили допълнително корпоративен данък за 2006 г. в размер на 1 462,68 лв. и лихви за просрочие в размер на 299,59 лева.

В касационната жалба не се съдържа възражение за частта, касаеща определена с ревизионния акт лихва в размер на 1,63 лева. Въпросната лихва е определена върху дължим и начислен от дружеството-жалбоподател данък, но внесен със закъснение данък по чл. 36, ал. 2 от ЗКПО (отм.) върху извършени през 2006 г. разходи за поддръжка, ремонт и експлоатация на превозни средства, в размер на 57,89 лева и изводите на съда за законосъобразност на РА в тази част са правилни.

По изложените съображения решението в останалата обжалвана част по ЗКПО (отм.) и по ЗДДС е правилно и следва да се остави в сила.

При този изход на спора разноските се присъждат по компенсация, поради което следва да се измени присъденото юрисконсултско възнаграждение като се отмени за размера над 3 460 лв.

Воден от горното и на основание чл. 221, ал. 2 АПК Върховният административен съд, първо отделение,