Решение № 11240 от 11.11.2025 г. на ВАС по адм. д. № 7866/2025 г.

Производството е по реда на чл. 208 и сл. АПК, във връзка с чл. 160, ал. 7 ДОПК. Образувано е по касационна жалба на директора на дирекция "Обжалване и данъчно - осигурителна практика" - гр. Варна, против Решение 933/29.05.2025 г., постановено по адм. дело 110/2025 г. по описа на Административен съд Добрич, с което е отменен Ревизионен акт Р-03000824002738-091-001/19.12.2024 г., издаден от органи по приходите при ТД на НАП - Варна, потвърден с Решение 7 от 28.02.2025 г. на директора на Дирекция "Обжалване и данъчно-осигурителна практика" Варна, с който на МТ АГРО ООД са установени допълнителни задължения за корпоративен данък по Закона за корпоративно подоходно облагане за данъчен период 2022 г. в общ размер на 90 152, 87 лева, от които 72 004 лева главница и 18 148,87 лева - лихви. Наведени са касационни основания по чл. 209, т.3 АПК. Конкретните доводи са за неправилно тълкуване и приложение на чл. 167, ал.1, т.1 от ЗКПО. Касационният жалбоподател счита, че ревизираното лице не е имало изискуемо вземане за данък добавена стойност към 31.12.2013 г., поради което прихващането, извършено с АПВ П-03000822225790-004-001/12.01.2023г. е погасило изискуемите публични задължения на датата на изискуемостта на вземанията на лицето към бюджета 12.01.2023г. за ДДФЛ по декларация обр. 6 и лихви в общ размер на 645,41 лева. Искането е за отмяна на решението и вместо него да се отхвърли жалбата на дружеството срещу РА. Претендират се разноски за двете инстанции в общ размер на 16 445,68 лева. Ответникът - МТ АГРО ООД, чрез процесуалния си представител адв. Г. Найденова, в писмено становище оспорва касационната жалба и моли да се остави в сила обжалваното решение. Прокурорът от Върховна касационна прокуратура дава заключение за основателност на жалбата. Върховният административен съд, състав на първо отделение, като взе предвид доводите на страните и установените по делото факти, приема следното: Касационната жалба е процесуално допустима, като подадена от надлежна страна, срещу решение, което е неблагоприятно за нея и в срока по чл. 211, ал.1 АПК. Разгледана по същество е неоснователна, поради следното: Предмет на съдебен контрол за законосъобразност пред административния съд е бил ревизионен акт, с който на МТ Агро ООД са установени допълнителни задължения за корпоративен данък по Закона за корпоративно подоходно облагане за данъчен период 2022 г. в общ размер на 90 152, 87 лева, от които 72 004 лева главница и 18 148,87 лева - лихви. Определените задължения са резултат от непризнато право на преотстъпване на данъка за 2022 г. по реда на чл. 189б от ЗКПО. Органите по приходите приемат, че ревизираното лице не отговаря на общите изисквания за преотстъпване на корпоративен данък, установени в чл. 167, ал. 1, т. 1 от ЗКПО, а именно към 31 декември на съответната година да няма подлежащи на принудително изпълнение публични задължения. Ревизиращият екип приема, че са установени дължими от ревизираното лице подлежащи на принудително изпълнение публични задължения след извършване на проверка в ИС на НАП ПП "СУП" към 31.12.2022 г., а именно задължение за данък върху доходи от трудови и приравнени към тях правоотношения в размер на 526,75 лв. за месец 11.2022 г. Прието е, че това задължение е изискуемо към 31.12.2022 г., защото е декларирано от МТ АГРО ООД с декларация образец 6 08000223159237 от 16.12.2022 г., като дължимия данък върху доходите по трудови и приравнени на тях правоотношения следвало да се плати до 25-то число на месеца, следващ месеца, през който е положен труда, т.е. до 25.12.2022 г., но не било платено. По отношение на вземането на МТ АГРО ООД от НАП, заявено с подадена от дружеството справка-декларация за ДДС с вх. 08001878261/13.12.2022 г. за данъчен период за м.11.2022 г., с която е деклариран данък за възстановяване на основание чл. 92, ал. 1, т. 4 от ЗДДС в размер на 105 256, 92 лева, органите по приходите, приемат, че за дружеството била изпълнена хипотезата по чл. 92, ал. 1, т. 4 /процедура по приспадане на ДДС за периода 09-11. 2022 г. / от ЗДДС, за която материалния закон предвиждал 30-дневен срок от подаване на справката декларация за възстановяване на данъка. Това задължение на НАП ставало изпълняемо от датата на подаване на справката - декларация с посочения данък за възстановяване, в случая 13.12.2022 г., но същото било изискуемо на 30-тия ден от подаването на декларацията, който е 12.01.2023 г. и когато бил издаден акта за възстановяване и прихващане. Затова задължението на дружеството от 526, 75 лева се считало погасено на 12.01.2023 г., когато е издаден АВП, с който било извършено прихващането. Първоинстанционният съд е отменил издадения ревизионния акт. За да постанови този резултат съдът е приел, че страните не спорят по фактите, а спорът е правен по наличието на предпоставките по чл. 167, ал.1, т.1 ЗКПО, при които правото на преотстъпване на данъка не се признава. Прието е за вярно становището на ответника, че погасяването настъпва по силата на акта за прихващане, защото за погасяване на публичните задължения се изисква специална форма на изявлението издаване на АВП, но също така е прието, че с АВП се извършва прихващане с обратно действие от датата на която двете вземания са възникнали и са годни за компенсиране. Прието е, че в случая, двете вземания са възникнали и са били годни за компенсиране към 13.12.2022 г. датата, на която ревизираното дружество е подало справка-декларация по ЗДДС с направено искане по чл. 92, ал. 1, т. 4 от ЗДДС за компенсиране на задължението му към НАП в размер на 526, 75 лв. от сумата, която НАП дължи на дружеството за възстановяване в размер на 105 256, 92 лв. Прието е, че по силата на чл. 104, ал. 2 от ЗЗД, с издаването на акта за прихващане и възстановяване от 12.01.2023 г. публичното задължение на жалбоподателя се погасява с обратно действие и към 13.12.2022 г. същото се счита за постъпило във фиска. По тези съображения, съдът приел за недоказано, че към 31.12.2022 г. МТ АГРО ООД е имало непогасени публични задължения, подлежащи на принудително изпълнение. Посочил е, че становището за обратното действие на прихващането е възприето в практиката на органите по приходите, понеже е застъпено в указание на НАП-ЦУ с изх. 24-39-104/19.10.2017 г. относно действие на прихващането, извършено по реда на ДОПК. Решението е неправилно, като постановено в нарушение на закона. На основание чл. 167, ал. 1, т. 1 от ЗКПО по реда на тази глава се преотстъпва корпоративният данък, съответно се намалява счетоводният финансов резултат при определяне на данъчния финансов резултат, при условие че към 31 декември на съответната година данъчно задълженото лице няма подлежащи на принудително изпълнение публични задължения. В конкретния случай, от доказателствата по делото безспорно е установено, че към 31.12.2022 г. са налице две насрещни задължения - на администрацията за възстановяване на ДДС, деклариран по справка декларация вх. 08001878261/13.12.2023г. за м.11.2022 г. и на дружеството за данък върху трудови и приравнени към тях правоотношения по декларация обр. 6 08000223159237/16.12.2022г. за м. 11.2022 г., които се компенсират до размера на по-малкото от тях. Прихващането е извършено с АПВ П-03000822225790-004-001/12.01.2023г., издаден за периода от 01.09.2022г. 30.11.2023 г. Спорът по делото е дали двете вземания са били годни за компенсиране към 13.12.2022г. датата, на която ревизираното дружество е подало справка-декларация по ЗДДС с направено искане по чл. 92, ал. 1, т. 4 от ЗДДС за компенсиране на задължението му към НАП в размер на 526,75 лв. от сумата, която НАП дължи на дружеството за възстановяване в размер на 105 256,92 лв. Неправилно АС приел, че двете вземания са възникнали и са били годни за компенсиране към 13.12.2022 г., както и че по силата на чл. 104, ал. 2 от ЗЗД, с издаването на акта за прихващане и възстановяване от 12.01.2023 г. публичното задължение на жалбоподателя се погасява с обратно действие и към 13.12.2022 г. същото се счита за постъпило във фиска. Съгласно чл. 128 от ДОПК недължимо платени или събрани суми за данъци, задължителни осигурителни вноски, наложени от органите по приходите глоби и имуществени санкции, както и суми, подлежащи на възстановяване съгласно данъчното или осигурителното законодателство от НАП, се прихващат от органите по приходите за погасяване на изискуеми публични вземания, събирани от НАП. Прихващането е институт на гражданското право, уреден в чл. 103 и следващите от Закона за задълженията и договорите (ЗЗД). То е способ за погасяване на две насрещни задължения до размера на по-малкото от тях. Чрез него задължението се погасява чрез приспадане на насрещното вземане, което длъжникът има към своя кредитор. Данъчното право заимства института на прихващането от гражданското право с някои особености, когато се касае за публични вземания, каквито са и в случая вземанията за данъци и осигурителни вноски. Тъй като ДОПК не съдържа разпоредба, дерогираща нормата на чл. 104, ал. 2 от ЗЗД, то прихващането има регламентираното в същата норма действие - двете насрещни вземания се смятат погасени до размера на по-малкото от тях от деня, в който прихващането е могло да се извърши. В тази връзка основно правило е, че прихващането има погасителен ефект към датата на изискуемост и на двете насрещни вземания. Предвид обстоятелството, че обичайно падежите на двете насрещни задължения не съвпадат, това би била датата на изискуемост на задължението с по-късен падеж. Когато тази дата предхожда издаването на АПВ или РА, с който се извършва прихващане, се проявява обратното действие на прихващането. В този случай двете задължения се считат погасени на датата на падежа на задължението с по-късен падеж. Настоящия случай, не е такъв, доколкото вземането на дружеството към НАП, макар да е било изпълняемо към 13.12.2022г., не е било изискуемо преди датата на издаване на АПВ. Изискуемо е едно вземане, на което падежът е настъпил настъпил е крайният ден, до който същото следва да се изпълни. Насрещното вземане (задължението на НАП за възстановяване на суми на лицето) става изискуемо от деня на падежа денят на крайния срок, в рамките на който съгласно материалния данъчен закон, следва сумата да се възстанови на лицето. В конкретния случай, за данъчен период м. 11.2022 г. дружеството е подало СД по ЗДДС с вх. 08001878261/13.12.2023г. с деклариран данък за възстановяване в размер на 105 256,92 лева. За дружеството е изпълнена хипотезата на чл. 92, ал. 3, т. 1 от ЗДДС, за която материалният закон предвижда 30-дневен срок от подаване на справка-декларацията за възстановяване на данъка. Това задължение на НАП става изпълняемо от датата на подаване на справката декларация с посочения данък за възстановяване (в случая от 13.12.2022 г.), но същото е изискуемо на 30-ия ден от подаването й (в случая 13.01.2023г.), поради което издадения АПВ на 12.01.2023 г. няма обратно действие и погасителният ефект на прихващането ще настъпи към датата на издаване на АПВ 12.01.2023г. В този смисъл е цитираното от АС Добрич указание на НАП 24-39-104/19.10.2017г., неправилно възприето от съда, както и по-новото Разяснение 3-1160 от 26.09.2023г. на НАП. Поради което правилно органите по приходите са приели, че към 31.12.2022г. МТ АГРО ООД има задължение за данък към НАП, което не е погасено, и на основание чл. 167, ал. 1, т. 1 от ЗКПО, дружеството няма право да упражни на преотстъпване на корпоративен данък за 2022г. А като е достигнал до други правни изводи, АС Добрич е постановил неправилно решение, което следва да се отмени, като вместо него се постанови ново, с което се отхвърли жалбата на МТ АГРО ООД срещу Ревизионен акт Р-03000824002738-091-001/19.12.2024 г., издаден от органи по приходите при ТД на НАП - Варна, потвърден с Решение 7 от 28.02.2025 г. на директора на Дирекция "Обжалване и данъчно-осигурителна практика" Варна. С оглед изхода на спора, решението, в частта за разноските се явява неправилно и като такова следва да бъде отменено, като се преизчислят дължимите разноски. Ответника по касация МТ АГРО ООД няма право на разноски за двете инстанции. Такива се дължат на НАП, в структурата на която е включена Дирекция ОДОП Варна. При определяне на техния размер, настоящата инстанция, съобрази, че липсва възражение за прекомерност на юрисконсултското възнаграждение, поради което и на основание чл. 7, ал.2, т.5 от Наредба 1 от 09.07.2004г. за възнагражденията за адвокатска работа, МТ АГРО ООД следва да заплати на НАП разноски за юрисокнсулт за двете съдебни инстанции в размер на 15 724,45 лева и за държавна такса за касационното производство в размер на 721,22 лева или общо разноски в размер на 16 445,67 лева. Водим от горното, Върховният административен съд, първо отделение,