Решение № 6154 от 27.05.2015 г. на ВАС по адм. д. № 9703/2014 г.

Решение № 6154 от 27.05.2015 г. на ВАС по адм. д. № 9703/2014 г., I о., докладчик съдията Бисер Цветков Производството е по гл. ХII от АПК във вр. с чл. 160, ал. 6 от ДОПК. Образувано е по касационна жалба на "Кам Трейд" ЕООД, представено от адв. Александър Малкочев, срещу решение № 2893/30.04.2014 г. на Административен съд София-град /АССГ/ по адм. д. № 7543/2013 г., с което е отхвърлена жалбата на дружеството против ревизионен акт № 2041204298/16.10.2012 г., издаден от органи по приходите при ТД на НАП София, установяващ в тежест на "Кам Трейд" ЕООД задължения за ДДС в размер 14 556.79 лева със закъснителна лихва в размер 3 609.66 лева за д. п. м. 11 и 12.2009 г. и м. 01, 02, 05, 06, 07, 08 и 09.2010 г. и определящ допълнителни задължения за корпоративен данък в размер 5 549.51 лева и лихви за забава в размер 1 107.09 лева за отчетните 2009 и 2010 г. Касаторът инвокира оплаквания за неправилност на решението заради противоречие с материалния закон, съществените процесуални правила и необоснованост. Отправя упреци към извършената от съда преценка на писмените доказателствени средства, включително на заключението на ССЕ. Твърди установеност на предпоставките за правото на приспадане на данъчен кредит - договорите и протоколите за извършена работа към фактурите доказвали доставките. Сочи като доказан и факта на плащането. Позавава се на практиката на СЕС и на Съда в Страсбург. Не навежда доводи за частта от решението разрешаваща спора за съществуването на задължението за корпоративен данък. Иска отмяна на първоинстанционното решение и на РА. Претендира деловодни разноски. Ответникът по касация директора на Дирекция "Обжалване и данъчно-осигурителна практика" София, чрез повереника си юрисконсулт Атанасова, отрича основателността на жалбата. Иска присъждане на юрисконсултско възнаграждение. Заключението на прокурора е за неоснователност на касационната жалба. Като обсъди доводите на страните и в обхвата на проверката по чл. 218 от АПК, съдът прие следното: С оспорения пред АССГ ревизионен акт са установени в тежест на "Кам Трейд" ЕООД задължения за ДДС в общ размер 14 556.79 лева със закъснителна лихва в размер 3 609.66 лева в резултат на извършена корекция на декларирания от РЛ резултат за данъчни периоди м. 11 и 12.2009 г. и м. 01, 02, 05, 06, 07, 08 и 09.2010 г. заради отказ на приходната администрация да признае правото на приспадане на данъчен кредит на дружеството в общ размер 14 556.79 лева, упражнено в тези данъчни периоди. Отреченото данъчно предимство е по 2 бр. фактури, издадени от "Карбон Файбър" ЕООД в данъчни периоди м. 11 и 12.2009 г.; по 2 бр. фактури, издадени от "Ми 9" ЕООД в данъчни периоди м. 01 и 02.2010 г.; по 2 бр. фактури с издател "Кри Д 2009" ЕООД в данъчни периоди м. 05 и 06.2010 г. и по издадени от "Ивкони 1" ЕООД фактури в данъчни периоди м. 07, 08 и 09.2010 г. С изключение на издадената от "Карбон Файбър" ЕООД фактура № 4000000342/26.11.2009 г., имаща за предмет монтажна и демонтажна дейност на машини и съоръжения, предметът на стопанските операции по другите фактури е сходен - чемберосване, сортиране и фулиране на транспортни опаковки; палетизиране на транспортни опаковки; такелажни дейности и др. По установяванията на органите по приходите доставките не са осъществени. Не е прието за убедително доказването с представените договори и протоколи за приемане на извършената работа към всяка от фактурите, поради липсата на лица с нужната квалификация, които да полагат зависим или независим труд за доставчиците, както и на необходимите за изпълнението машини. Информацията за доставчиците е събрана от поддържаните от НАП информационни фондове и от публикуваните ГФО, доколкото те не са открити на данъчните им адреси и не са отговорили на връчените по реда на чл. 32 от ДОПК искания за представяне на писмени доказателства и обяснения. Отказът да се признае правото на приспадане е основан на разпоредбите на чл. 68, ал. 1, т. 1 и ал. 2 във вр. с чл. 9 от ЗДДС. Определените допълнителни задължения за корпоративен данък за отчетните 2009 г. и 2010 г. са обвързани с извършено преобразуване на счетоводния финансов резултат на ревизираното лице в посока увеличение с размера на данъчните основи на фактури /общо 31 702.23 лева за 2009 г. и 23 793.02 лева за 2010 г./, издадени от "Карбон Файбър" ЕООД, "Ми 9" ЕООД и "Ивкони 1" ЕООД на основание чл. 16, ал. 1 във вр. с ал. 2, т. 4 от ЗКПО. Органите по приходите са квалифицирали като отклонение от данъчно облагане отчитането на разходи по фактури, които не документират осъществени стопански операции. При оспорването по административен ред решаващият орган е насложил установявания за образувано досъдебно производство по описа на НСС за организирана престъпна група, създадена с неизвършване на данъчни престъпления - престъпление по чл. 321, ал. 3 във вр. с ал. 1 от НК. С позоваване на разпоредбата на чл. 42, ал. 3 от ДОПК е ценил събраните в досъдебното производство гласни доказателства. Сред разпитаните свидетели са и управителите и едноличните собственици на капитала на две от дружествата доставчици, които са отрекли да са извършени дейностите по процесните фактури и са заявили, че иззетите документи са съставени без знанието и съгласието им. За да отхвърли оспорването, първоинстанционният съд е споделил изводи по фактите и правото на органите по приходите. Интерпретирал е фактическите си представи за доставките по всяка от фактурите. Отчел е инерционното обсъждане от администрацията на доставката по издадената от "Карбон Файбър" ЕООД фактура № 4000000342/26.11.2009 г., имаща за предмет монтажна и демонтажна дейност на машини и съоръжения, но го е дисквалифицирал като съществено нарушение на административнопроизводствените правила, доколкото не е с интензитета на пълно доказване установяването на доставката единствено с постановление на ДСИ за възлагане на движими вещи. Според съда остава неясен начина на формиране на възнаграждението на доставчика в размер 16 500 лева, датата на извършване на услугата, кой и докъде е транспортирал машините, както и къде са монтирани. По данъчния кредит за другите фактури, освен търсенията на администрацията за количество и качество на работната сила на разположение на доставчиците и за определени средства за производство, инстанцията по същество е формирала изводи във вреда на жалбоподателя от неопределеността в предмета на договорите му с изпълнителите на услугите относно времето, мястото и количеството на стоката, която ще се пакетира; машините и материалите за пакетирането. Разминаването на заключението на ССЕ с другите доказателствени източници е мотивирало дискредитирането й от съда. След обсъждане на предпоставките за прилагане на института на предотвратяване на отклонение от данъчно облагане, с решението е определена като правомерна корекцията на СФР с разходите по процесните фактури. Оспореният съдебен акт е правилен. С арг. от чл. 68, ал. 1 от ЗДДС правото на приспадане на данъчен кредит е субективно публично право на ДЗЛ с насрещен субект приходната администрация. По общото правило на чл. 154, ал. 1 от ГПК във вр. с § 2 от ПЗР на ДОПК в тежест на носителя на правото е да докаже осъществяването на предпоставките за възникването му. В тази връзка не е достатъчно притежаването на данъчния документ по чл. 71, т. 1 от ЗДДС, а е необходимо стоките и услугите по облагаемата доставка да са получени /арг. чл. 68, ал. 1, т. 1 от ЗДДС/. Това разбиране е съответно и на практиката на СЕС в решението от 21.06.2012 г. по съединени дела C-80/11 и C-142/11 и решението по дело С-285/11. При нормално развитие на правоотношението между доставчика и получателя се създават информационни следи за юридическия факт пораждащ правната връзка /договори, търговска кореспонденция, потвърждения в обясненията при насрещните проверки и т. н./ и за изпълнението на задължението на доставчика. Именно престацията на доставчика в общата хипотеза на чл. 25, ал. 2 от ЗДДС се възприема като дата на настъпване на данъчното събитие, което пък е правопораждащ юридически факт на задължението за начисляване на ДДС, елемент от което е и издаването на данъчния документ /вж. чл. 25, ал. 6, т. 1 и чл. 86, ал. 1, т. 1 от ЗДДС/. Неоснователен е касационният довод за необоснованост на първоинстанционното решение. Извършената от съда преценка на доказателствените средства съответства на логическите и опитните правила. В обхвата на преценката са включени всички доказателствени източници, установяващи доказателства относими към спора - чл. 236, ал. 2 от ГПК. Всъщност, освен да предложи твърдение за благоприятна за него фактическа обстановка, касаторът не отправя конкретни упреци към познавателната дейност на съда. Изключение са фактическите доводи за доставката по издадената от "Карбон Файбър" ЕООД фактура № 4000000342/26.11.2009 г., но измежду тях са основани на доказателствени източници само тези за придобиването на движими вещи чрез възлагане от държавен съдебен изпълнител, а не и за свързаните с тях дейности на издателя на фактурата. Правилен е изводът в първоинстанционното решение, че изпълнението на задълженията на доставчика предполага те да са достатъчно конкретни, а такава конкретизация липсва както в договорите с клиента, така и в протоколите за приемане на извършената работа. В съответствие с процесуалния закон е зачетена доказателствената сила /само формалната по чл. 180 от ГПК/ на договорите за строителство, фактурите и протоколите и доказателствената им стойност, определена чрез съотнасяне с другите доказателства /включително индициите - недостатъчния ресурс на доставчиците, както и събраните в хода на наказателното производство доказателства/. Косвено доказателство за различно от изпълнителя лице извършило услугата по спорните фактури е отсъствието на съответни оръдия на труда, както и на достатъчно в качествено и количествено отношение заети лица. С косвени доказателства може да се проведе успешно насрещно доказване. Това е сторено от приходната администрация и е разколебана убедителността на главното доказване на претендиращия право на данъчен кредит. Последицата е прилагането на правилата на доказателствената тежест, изразени в обвързаността на съда да приеме за несъществуващи юридическите факти, за които черпещата благоприятни правни последици от осъществяването им страна не проведе главно пълно доказване. Без да е извършена услугата с арг. от чл. 25, ал. 2 от ЗДДС не възниква данъчно събитие, поради което не е породено задължението по чл. 25, ал. 6, т. 1 от ЗДДС за начисляване на данъка. Това определя начисляването на данъка, съдържащо във фактическия състав и издаването на процесните фактури /вж. чл. 86, ал. 1, т. 1 от ЗДДС/, като неправомерно и изключващо правото на приспадане на данъчен кредит - чл. 70, ал. 5 от ЗДДС. В същото време съставянето на данъчен документ с невярно съдържание може да се възприеме като част от данъчна измама /вж. т. 49 от решението на СЕС по дело С-285/09/ и своенето му да не осигурява претендираното данъчно предимство. Без да са налице конкретни оплаквания срещу частта от съдебния акт разрешаваща спора за съществуването на определените с РА допълнителни задължения за корпоративен данък, касационният контрол е ограничен в пределите по чл. 218, ал. 2 от АПК. И в тази част решението е валидно, допустимо и правилно. Съдебният акт е постановен от законен състав, в писмена форма, в обхвата на правораздавателната власт на съда и при ясно дефинирана правораздавателна воля. Правото на оспорване на РА съществува и е упражнено надлежно. При установяванията на първостепенния съд за отсъстващи доставки по издадените от "Карбон Файбър" ЕООД, "Ми 9" ЕООД и "Ивкони 1" ЕООД, начисленото и изплатено за неизвършените услуги предмет на доставките възнаграждение води до отклонение от данъчно облагане /вж. чл. 16, ал. 2, т. 4 от ЗКПО/. Затова и е правомерно извършеното с РА преодоляване на последиците от отклонението с отказ да се зачетат последиците от сделките, в чието изпълнение е извършена намаляващата счетоводния финансов резултат на РЛ парична престация. Правилното първоинстанционно решение следва да бъде оставено в сила. При този изход на спора на никоя от страните не се следват деловодни разноски /на администрацията разноски са вече присъдени в първоинстанционното производство, а с арг. от чл. 161, ал. 1, изр. 3 от ДОПК присъждането на разноски е еднократно/. Воден от горното и на основание чл. 221, ал. 2 от АПК във вр. с чл. 160, ал. 6 от ДОПК, Върховният административен съд, Първо отделение