Решение № 15378 от 17.12.2014 г. на ВАС по адм. д. № 3241/2014 г.

Решение № 15378 от 17.12.2014 г. на ВАС по адм. д. № 3241/2014 г., I о., докладчик председателят Йордан Константинов Производството е по реда на чл. 208 и сл. от АПК. С решение № 189 от 17.01.2014 г., постановено по адм. д. № 3385/12 г. Административен съд - гр. Пловдив, ХII - ти състав, е отменил ревизионен акт № 161202846 от 6.07.2012 г. на орган по приходите в ТД на НАП - Пловдив, потвърден с решение № 1275/1.10.2012 г. на директора на Дирекция "Обжалване и управление на изпълнението" -гр. Пловдив, в частта му за непризнато право на данъчен кредит на "Камеа М" -ООД-гр. Пловдив, в размер на 898 лв. за данъчен период м. 07/2010 г. ведно с прилежащи лихви, като е отхвърлил жалбата в останалата й част. С решението съдът е осъдил страните да заплатят разноски съобразно уважената и отхвърлената част от жалбата. Срещу постановеното решение, в отменителната му част, е подадена касационна жалба от Георги Живков Арнаудов в качеството му на и. д. директор на Дирекция "Обжалване и данъчно-осигурителна практика" -гр. Пловдив. В същата се прави оплакване, че решението на Административен съд - гр. Пловдив в отменителната му част е неправилно като постановено в нарушение на материалния и процесуалния закон - отменителни основания по чл. 209, т. 3 от АПК. В жалбата се излагат подробни съображения в тази насока. Моли Върховния административен съд да постанови решение, с което да отмени решението на Пловдивския административен съд в обжалваната му отменителна част и да реши спора по същество, като отхвърли жалбата изцяло. Претендира заплащане на юрисконсулско възнаграждение. Ответното по касационната жалба дружество "Камея М" -ООД-гр. Пловдив не е взело становище по жалбата. Срещу постановеното решение в отхвърлителната му част е подадена касационна жалба от "Камеа М" - ООД-гр. Пловдив, чрез пълномощника му адв. Е. Божикова. В същата се прави оплакване, че решението на административния съд в отхвърлителната му част е неправилно поради допуснати нарушения на материалния и процесуалния закон, както и необоснованост - отменителни основания по чл. 209, т. 3 от АПК. В жалбата се излагат подробни аргументи в подкрепа на оплакванията. Моли Върховния административен съд да постанови решение, с което да отмени решението на Административен съд - гр. Пловдив в обжалваната му отхвърлителна част и вместо него да постанови друго такова, с което да отмени РА и в останалата му обжалвана част. Претендира заплащане на разноски. Ответният по касационната жалба директор на Дирекция "Обжалване и данъчно-осигурителна практика" -гр. Пловдив чрез своя процесуален представител юрк. Симеон Калдъшев взема становище за неоснователност на жалбата. Претендира заплащане на юрисконсулско възнаграждение. Представителят на Върховна административна прокуратура дава заключение, че касационните жалби са процесуално допустими, а по същество са както следва: тази на Д "ОДОП" -гр. Пловдив е основателна и следва да бъде уважена, а тази на "Камеа М" -ООД е неоснователна и следва да бъде оставена без уважение. Върховният административен съд, тричленен състав на първо отделение, като прецени допустимостта на жалбите и наведените в тях касационни основания, съгласно разпоредбата на чл. 218 от АПК, приема за установено следното: Касационните жалби са подадени в срока по чл. 211, ал. 1 от АПК, от надлежни страни и са процесуално допустими. Разгледана по същество и двете са неоснователни. С решението си Административен съд - гр. Пловдив е отменил ревизионен акт № 161202846 от 6.07.2012 г. на орган по приходите в ТД на НАП - Пловдив, потвърден с решение № 1275/1.10.2012 г. на директора на Дирекция "Обжалване и управление на изпълнението"-гр. Пловдив, в частта му за непризнато право на данъчен кредит на "Камеа М" -ООД-гр. Пловдив, в размер на 898 лв. по доставките на "Лион трейдинг" -ООД за данъчен период м. 07/2010 г. ведно с прилежащи лихви, като е отхвърлил жалбата в останалата й част относно непризнато право на данъчен кредит както следва: в размер на 5 037,44 лв. по доставките на "Мелек 2009" -ЕООД; в размер на 3 922,60 лв. по доставките на "Мива Тон" -ЕООД; в размер на 5 124 лв. по доставките на ЕТ "Ивайло Папазов" и в размер на 1 453,20 лв. по доставките на "Булшамп" -ЕООД. Прието е, че ревизионният акт е издаден от компетентен орган, в предвидената от закона форма и при спазване на административно-производствените правила. В тази връзка на стр. 7 от мотивите административният съд е разгледал подробно възраженията на жалбоподателя за допуснати нарушения в хода на ревизията. Приети са за неоснователни доводите, че РА е издаден без да са посочени правните основания за издаването му, като в самия РА има препращане към подробните констатации на ревизионния доклад. Твърдените нарушения на чл. 129, ал. 6, изр. 2 от ДОПК и чл. 92, ал. 10 от ЗДДС също са квалифицирани като неоснователни, тъй като изборът на органът по приходите дали да извърши или проверка е въпрос на оперативна самостоятелност и не подлежи на съдебен контрол. На стр. 3 - 7 от мотивите първоинстанционният съд е описал много подробно установената фактическа обстановка по време на ревизията, както и основанията на органа по приходите за непризнаване на право на данъчен кредит по отделните доставчици. В тази част от решението са възпроизведени и събраните в хода на делото доказателства - писмените такива, в това число ревизионните актове на повечето доставчици; заключението на вещото лице по допусната съдебно-счетоводна експертиза; показанията на свидетелката Дарина Николова Илиева, заемаща длъжността началник склад в "Камеа М" -ООД относно начина на доставка и заприходяване на стоките. Предвид изложената фактическа обстановка и становищата на страните решаващият съд е формулирал и основният спорен въпрос по делото - осъществени ли са реално от посочените доставчици доставки на процесните стоки и услуги, като в случая няма спор по отношение наличието на останалите предпоставки за упражняване на правото на данъчен кредит, визирани в нормите на чл. 69, ал. 1, т. 1 и чл. 71, т. 1 от ЗДДС. За да отговори на спорния въпрос на първо място е дадено тълкуване на правните разпоредби от ЗДДС, регламентиращи понятието доставка на стока и услуга - чл. 6 - 9 от ЗДДС, чл. 25 от същия закон относно понятието данъчно събитие и други. На база на това тълкуване е изведен извод, че наличието на действително извършена доставка е предпоставка за възникване на правото на данъчен кредит, като преценката дали такава е налице изисква да бъде установено дали е налице предвидения в чл. 6 от ЗДДС правопораждащ юридически факт - налице ли е прехвърляне на право на собственост върху стоката, от който факт настъпват съответните правни последици. Обобщавайки констатациите на РА относно непризнаване на право на данъчен кредит решаващият съд е посочил, че те се изразяват в това, че доставчиците не разполагат със стоките, за да могат да ги доставят на "Камеа М"-ООД, респективно, че те не разполагат с кадрова и техническа обезпеченост за извършване на доставките; съответно наличието на несъответствие и непълнота на данните в документите, съпътстващи доставките - пътни листове, приемо-предавателни протоколи. Административният съд е групирал мотивите си по групи доставчици, като на първо място са обсъдени фактурите, издадени от "Мелек 2009" -ЕООД, "Мива Тон" -ЕООД, ЕТ "Ивайло Папазов" и "Булшамп" -ЕООД. Прието е, че в тази си част РА е законосъобразен, като систематизирани мотивите на съда в тази насока се свеждат до следното: изводите на органа по приходите за липса на реални доставки са изградени на база на анализ на установени по време на ревизията факти и обстоятелства; от страна на жалбоподателя не са ангажирани убедителни доказателства, които да опровергават тези констатации, а съгласно чл. 154, ал. 1 от ГПК във вр. с § 2 от ДР на ДОПК негова е тежестта да докаже обстоятелствата, свързани с реалността на доставките; заключението на вещото лице по допуснатата съдебно-счетоводна експертиза съдържа изводи само относно правилност на счетоводните операции при заприходяване на стоките от "Камеа М" -ООД и последващата реализация на стоките, които констатации сами по себе си не са достатъчни, че да се приеме, че са налице реални доставки. В тази насока е посочен начина на прехвърляне на собствеността върху родово определени вещи - чл. 24, ал. 2 от ЗЗД,; направен е анализ на наличните писмени доказателства, въз основа на който е прието, че не са налице убедителни доказателства, установяващи реалност на доставките, в т. ч. доказателства за произход на стоките, материално-техническа и кадрова обезпеченост на доставчиците, транспортиране на стоките; констатациите на РА не се опровергават и с гласните доказателства, събрани в хода на делото, тъй като свидетелката е служител на дружеството и се явява заинтересована по смисъла на чл. 172 от ГПК; само притежанието на данъчна фактура не е достатъчно само по себе си да обоснове реалност на доставките, недоказаната реална доставка, макар и документално оформена, не поражда права за задълженото лице, процесните фактури, издадени от доставчиците "Мелек 2009" -ЕООД, "Мива Тон"-ЕООД, ЕТ "Ивайло Папазов" и "Булшамп" -ЕООД сами по себе си не могат да обосноват извод, че разглежданите доставки са осъществени от тях, така както е обективирано в първичните счетоводни документи. На отделен ред са изложени мотиви относно оплакванията на жалбоподателя, свързани с приложение на решенията на Съда на Европейския съюз. По отношение на решението на съда от 21.06.2012 г. по съединени дела № С - 80/11 и С - 142/11 е посочено, че не е налице сходство във фактическата обстановка. Направено е и позоваване на тълкуването на закона, дадено в решенията по дела С - 342/87, С 324/11, С 285/11 /стр. 12 от решението/. Изграден е извод, че във всички случаи Съдът на Европейския съюз е категоричен, че за признаване на право на данъчен кредит следва да е установено осъществяването на фактурираната доставка, като преценката за това е предоставена на националните съдилища съобразно приложимите процесуални правила за преценка на доказателствата. След това е посочено, че с това доказване страната не се е справила, че ако процесните доставки са действително извършени и облигационните отношения между задълженото лице и неговите доставчици са се развили по начина, по който се твърди, то самият получател следва да притежава доказателства за това. Маркирано е също, че горните изводи не се променят и от представените по делото ревизионни актове на доставчиците. В тази насока са изложени мотиви, че само РА на "Лион трейдинг" обхваща процесния данъчен период, като РА на "Мива тон" -ЕООД е обхваща други данъчни периоди, а РА на ЕТ "Ивайло Папазов" и "Булшамп" -ЕООД не съдържат констатации за доставки на стоки, идентични с тези по процесните фактури. Цитирано е тълкуването на закона, дадено в решението на СЕС по съединени дела С - 642/11 и С - 643/11, според което само от факта, че в съставен на издателя на фактурата ревизионен акт данъчната администрация не е извършила корекция на декларирания от него данък върху добавената стойност не може да се направи извод, че посочената администрация е признала, че фактурата съответства на действително извършена облагаема сделка. Първоинстанционният съд е приел, че оспореният ревизионен акт се явява незаконосъобразен в частта му, в която е отказано право на данъчен кредит в размер на 898 лв. по доставките на "Лион трейдинг"- ООД. Този извод е аргументиран с това, че в оспорения РА се съдържат констатации, че доставчикът разполага с кадрова и техническа обезпеченост да извърши доставките, но тъй като не е получил доставките от своя пряк доставчик "Елтракт" -ООД, той не може да ги фактурира на "Камеа М" - ООД. На база на извършена проверка в информационния масив на Административен съд - гр. Пловдив е констатирано, че с решение на същия съд № 829 от 15.04.2013 г. по адм. д. № 3473/2012 г. РА на "Лион трейдинг" -ООД е отменен в частта, в която е отказано право на данъчен кредит по доставките на "Елтракт" -ООД. Посочено е, че това решение не е влязло в законна сила, но доколкото констатации в процесния ревизионен акт се основават на база на констатации на РА на доставчика "Лион трейдинг"-ООД, издаден в друго ревизионно производство, невлязъл в законна сила към момента на издаване на процесния РА, то същите са необосновани и незаконосъобразни и РА следва да бъде отменен в тази му част. Решението на Административен съд - гр. Пловдив е правилно и законосъобразно. По жалбата на Д "ОДОП" -гр. Пловдив. Основните оплаквания, развити в касационната жалба срещу отменителната част на решението са за допуснати нарушение на материалния закон и необоснованост. Излагат се аргументи, че констатации на ревизиращия орган за липса на реални доставки от страна на "Лион трейдинг" -ООД не се градят само на база на издадения ревизионен акт на прекия доставчик, а на база и на други събрани в хода на ревизията доказателства. Посочва се също, че решението на административния съд, с което РА на "Лион трейдинг"-ООД е отменен, не е влязло в законна сила, поради което изводите на първоинстанционния съд почиват на предположения. По направените оплаквания настоящата инстанция съобрази следното: При извършена служебна проверка от страна на настоящата съдебна инстанция в информационната система на Върховния административен съд се установява, че с решение № 2947 от 28.02.2014 г., постановено по адм. д. № 8143/2013 г., Върховният административен съд, осмо отделение, е оставил в сила решение № 829 от 15.04.2013 г. на Административен съд - гр. Пловдив, постановено по адм. д. № 3473/2012 г. С последното решение е отменен ревизионен акт (РА) № 161202068/29.06.2012 г., издаден от орган по приходите при ТД на НАП-гр. Пловдив, в частта му, потвърдена с Решение № 1343/18.10.2012 г. на Директора на дирекция "ОУИ" -гр. Пловдив при ЦУ на НАП, относно отказано право на приспадане на данъчен кредит на "Лион трейдинг" ООД, за сумата над 26551,60 лв. до пълния размер на задължението от 446787,32 лв. и за лихви над сумата от 5376,79 лв. до пълния размер на определените лихви от 120140,28 лв. От прочита на двете съдебни решения става ясно, че РА на "Лион трейдинг" - ООД е отменен в частта му относно отказано право на приспадане на данъчен кредит в общ размер 30049,14 лв. по 14 фактури с предмет билки, издадени от "Елтракт" ЕООД. Съгласно чл. 297 от ГПК във вр. с § 2 от ДР на ДОПК влязлото в сила решение е задължително за съда, който го е постановил, и за всички съдилища, учреждения и общини в Република България. След като с влязло в законна сила решение е прието, че е налице реална доставка между доставчика "Лион трейдинг" и неговия предходен доставчик "Елтракт"-ЕООД, което е било основен аргумент да бъде отказано право на данъчен кредит по процесните фактури, то изводите на първоинстанционния съд в тази насока се явяват обективно правилно и обосновани. Като правилно и законосъобразно решението на Административен съд - гр. Пловдив в тази му част следва да бъде оставено в сила съгласно чл. 221, ал. 2 от АПК. По касационната жалба на "Камеа М" -ООД. В касационната жалба на дружеството се навеждат доводи за допуснати нарушения на материалния процесуалния закон и необоснованост - отменителни основания по чл. 209, т. 3 от АПК. Излагат се аргументи, че първоинстанционният съд не е обсъдил всички относими към спора факти и обстоятелства, в резултат на което е направил неверни изводи. По направените оплаквания настоящата инстанция съобрази следното: По делото няма спор от фактическа страна и същата правилно е възпроизведена в мотивите на съдебния акт. Правилно е формулиран и основният спорен въпрос - налице ли са реални доставки по процесните фактури. Направените изводи в тази насока от страна на първоинстанционния съд са логически обосновани на фактите по делото и при правилно тълкуване на материалния закон. Решаващият съд е описал много подробно установените факти по време на ревизията, констатациите и основанията на органа по приходите за непризнаване на право на данъчен кредит, събраните в хода на съдебното производство доказателства - писмени, гласни и заключение на съдебно-счетоводна експертиза. След това съдът е дал много подробно тълкуване на понятието "реална доставка" и нейното значение като кумулативно условие за възникване на право на данъчен кредит. От страна на административния съд е направен много старателен и внимателен анализ на доказателства, който се споделя от настоящата съдебна инстанция. В касационната жалба се възпроизвеждат събраните доказателства за всеки един от доставчиците и интерпретацията на страната какви изводи следва да се направят въз основа на тях. Само въз основа на това, че решаващият съд е изградил въз основа на тях други изводи, не може да води до констатация, че липсва всестранно обсъждане на всички относими обстоятелства, каквито доводи са развити в жалбата. Правилно е посочено от съда, че при нормално развитие на облигационните отношения между получател и доставчик ревизираното лице следва да притежава съответните доказателства, документиращи реалното получаване на стоката. В допълнение следва да бъде посочено, че при нормално развитие на търговските отношения такива доказателства следва да са налице и у доставчиците и те да бъдат представени по време на ревизията, което в случая не е сторено. Първоинстанционният съд е съобразил правилно и тълкуването на закона, дадено в решенията на Съда на Европейския съюз по сходен род дела с основен проблем реалност на доставките. Правилно също така е посочено, че фактическата обстановка по дела № С - 80/11 и С - 142/11, по които е постановено решение от 21.06.2012 г. е различна от тази по настоящето дело, поради което оплакванията в касационната жалба за несъобразяване на това решение от страна на административния съд се явяват неоснователни. Предвид на гореизложеното следва да бъде прието, че решението на Административен съд - гр. Пловдив в обжалваната му отхвърлителна част се явява правилно и законосъобразно и не страда от пороците, твърдяни в касационната жалба на "Камеа М"-ООД и при условията на чл. 221, ал. 2 от АПК следва да бъде оставено в сила. Водим от горното и на осн. чл. 221, ал. 2 от АПК, Върховният административен съд, състав на първо отделение,