Решение № 579 от 18.1.2023 г. на ВАС, VIII о.

Производството е по реда на чл. 208 и следващите от Административно-процесуалния кодекс (АПК) вр. чл. 160, ал. 7 от Данъчно осигурителния процесуален кодекс (ДОПК). Образувано е по касационна жалба на директора на Дирекция Обжалване и данъчно-осигурителна практика (ОДОП ) София при Централно управление (ЦУ) на Националната агенция за приходите (НАП) срещу решение 3866 от 07.06.2019 г., постановено по адм.д. 12204/2018 г. по описа на Административен съд София-град, с което е отменен ревизионен акт (РА) Р-22221517008029-091-001/04.07.2018 г., издаден от орган по приходите в ТД на НАП - София, с който на основание чл. 19, ал. 1 ДОПК е ангажирана отговорността на Я. Деянов, в качеството му на управител на Радиал Трейд ЕООД, за задължения на търговското дружество в размер на 11 324.26 лв. за данък върху доходите от трудовите и приравнени на тях правоотношения по Закона за данъка върху доходите на физическите лица (ЗДДФЛ), главница в размер на 8 840.91 лв. и лихви в размер на 2 486.35 лв. за периодите от м.08.2012 г. до м.11.2013 г., потвърден с решение 1643 от 26.10.2018 г. на директора на Дирекция ОДОП София при ЦУ на НАП и НАП е осъдена да заплати на Я. Деянов направените по делото разноски в размер на 1 170 лв. Касаторът твърди, че решението е незаконосъобразно, тъй като е постановено при неправилно приложение на материалния закон, допуснати съществени процесуални нарушения и необоснованост - касационни основания по чл. 209, т. 3 АПК. Според него са налице всички предпоставки на чл. 19, ал. 1 ДОПК за ангажиране на отговорността на Я. Деянов, в качеството му на управител на Радиал Трейд ЕООД. Според касатора установените с РА задължения за данък общ доход са дължими, което се доказва от констатираните обстоятелства в хода на ревизионното производство на Радиал Трейд ЕООД, приключило с влязъл в сила РА Р-22220614002598-091-001 от 27.07.2015 г. Касаторът твърди, че разходните касови ордери (РКО) не доказват твърденията на задълженото лице, че заплатите са изплатени в по-късен период, а заключението на съдебно-счетоводната експертиза (ССЕ) се базира на приложените РКО, представени за пръв път в хода на съдебното оспорване на акта. Твърди, че невъзможността да бъдат събрани задълженията на дружеството също е доказана. Изложени са съображения, че е доказана и причинна връзка, между укритите от управителя данни и неудовлетвореното вземане, както и обстоятелството, че органите по приходите не са могли да съберат установените с РА публични задължения на дружеството. Иска решението да бъде отменено. Претендира присъждане на юрисконсултско възнаграждение за двете съдебни инстанции. Ответникът по касационната жалба - Я. Деянов, не взема становище по нея. Не са претендирани и разноски по делото. Представителят на Върховната административна прокуратура дава заключение за допустимост и основателност на касационната жалба в подробно становище по съществото на делото. Върховният административен съд, състав на осмо отделение, като прецени допустимостта на жалбата и наведените в нея касационни основания, при спазване на разпоредбите на чл. 218 и чл.220 от АПК, приема за установено следното: Касационната жалба е подадена в срока по чл. 211, ал. 1 АПК, от надлежна страна против подлежащ на оспорване съдебен акт и е процесуално допустима. Разгледана по същество, жалбата е неоснователна, поради следното: Предмет на съдебен контрол в производството пред Административен съд София-град е бил РА Р-22221517008029-091-001/04.07.2018 г., издаден от орган по приходите в ТД на НАП София, с който на основание чл. 19, ал. 1 ДОПК е ангажирана отговорността на Я. Деянов, в качеството му на управител на Радиал Трейд ЕООД, за задължения на търговското дружество в размер на 11 324.26 лв. за данък върху доходите от трудовите и приравнени на тях правоотношения по ЗДДФЛ, главница в размер на 8 840.91 лв. и лихви в размер на 2 486.35 лв. за периодите от м.08.2012 г. до м. 11.2013 г., потвърден с решение 1643 от 26.10.2018 г. на директора на Дирекция ОДОП София при ЦУ на НАП. По делото е установено, че задължения за данък върху доходите от трудови и приравнени на тях правоотношения в размер на 8 840.91 лв. за данъчни периоди от 01.08.2012 г. до 30.11.2013 г. са установени с РА Р-222214002598-091-001/27.07.2015 г. на Радиал Трейд ЕООД Не е било спорно, че Я. Деянов е бил управител на Радиал Трейд ЕООД за периода от 20.01.2010 г. до 18.11.2013 г. Не е било спорно и обстоятелството, че от страна на Радиал Трейд ЕООД за процесните периоди са подавани декларации образец 6, но в тези декларации не са декларирани данни за дължим данък върху доходите от трудови и приравнени на тях правоотношения. По делото пред АССГ е назначена съдебно-счетоводна експертиза (ССЕ). Вещото лице е дало заключение, че в счетоводството на Радиал Трейд ЕООД няма данни за отразени плащания на работна заплата за периода 01.08.2012 г. - 30.11.2013 г., като за посочения период са били изплащани трудови възнаграждения, но такива, които са били дължими за предходен период, а именно за периода м.10.2011 г. - м. 07.2012 г. Тези възнаграждения са били изплатени от касата на търговското дружество. Първоинстанционният съд е приел, че РА е издаден от компетентни органи по приходите, без да са допуснати съществени процесуални нарушения. За да отмени като незаконосъобразен РА, съдът е приел, че в случая не са доказани всички елементи от фактическия състав на отговорността по чл. 19, ал. 1 ДОПК. Приел е за недоказано укриването на факти и обстоятелства като елемент от състава на чл. 19, ал. 1 ДОПК. Съдът е приел, че от събраните по делото доказателства и заключението на вещото лице по ССЕ не се установява изплащане на трудови възнаграждения на служителите и работниците за процесните периоди - нито по ведомост, нито срещу разписка, а в представените като доказателства ведомости за процесните периоди липсва подпис на служителите и работниците, поради което за процесните периоди не е било налице изплащане от страна на работодателя на облагаеми доходи. В тази насока административният съд е съобразил постоянната практика на Върховния касационен съд във връзка с приложимостта на чл. 270, ал. 3 от Кодекса на труда. Решението е правилно. Спорът в първоинстанционния процес се е концентрирал върху въпроса дали през процесните периоди е било налице изплащане на възнагражденията на работниците и служителите на търговското дружество, както и налице ли са условията по чл. 19, ал.1 ДОПК за ангажиране на отговорността на Я. Деянов, в качеството му на управител на Радиал Трейд ЕООД. Първоинстанционният съд обосновано и в съответствие с материалния закон е дал отрицателен отговор на тези въпроси и правилно е отменил издадения ревизионен акт като незаконосъобразен. С разпоредбата на чл.19, ал.1 ДОПК е създаден особен случай на лична имуществена отговорност на лица, управляващи задължени за данъци /осигурителни вноски субекти задължени лица по чл.14,т.1 и 2 ДОПК. При тълкуването на разпоредбата на чл.19, ал. 1 ДОПК първоинстанционният съд правилно е приел, че нейният фактически състав включва кумулативно следните елементи: 1. лицето да има качеството на орган на управление или на управител на задължено лице по чл.14, т.1 и 2 ДОПК към момента, към който са установени публичните задължения; 2. да е налице поведение на това лице, изразяващо се в действие или бездействие, чрез което се укриват факти и обстоятелства, които по закон следва да бъдат обявени пред органа по приходите или публичния изпълнител; 3. невъзможност за събиране на установените публични вземания данъци и задължителни осигурителни вноски и 4. причинно-следствена връзка между поведението на лицето и невъзможността за събиране на задълженията за данъци или задължителни осигурителни вноски. Тежестта на установяване на всички елементи от фактическия състав на разпоредбата е на органа по приходите, който следва да ги докаже, съгласно изискванията на чл.170, ал. 1 от АПК във вр. с §2 от ДР на ДОПК. Между страните по делото е бил безспорен само първият елемент от описания фактически състав. Подаването на декларация образец 6 за процесните периоди от дружеството не е било спорно за процесните периоди. Декларацията представлява приложение към чл. 2, ал. 2 от Наредба Н-8 от 29.12.2005 г. за съдържанието, сроковете, начина и реда за подаване и съхранение на данни от работодателите, осигурителите за осигурените при тях лица, както и от самоосигуряващите се лица. Обстоятелството, че в подадените декларации не е деклариран съответния дължим размер на задължението за данък общ доход, не представлява укриване на факти и обстоятелства от страна на управителя по смисъла на чл. 19, ал. 1 ДОПК, защото съдът е приел за доказано от фактическа страна, че липсва изплатен доход върху който да се определи данък, който да бъде деклариран. Налице е разлика във фактическите състави, обуславящи отговорността на дружеството за данъци и/или задължителни осигурителни вноски, от този по чл. 19, ал. 1 ДОПК, обуславящ отговорността на управителя му за невъзможността да бъдат събрани задължения на дружеството за данъци и/или задължителни осигурителни вноски. За прилагането на отговорността по чл. 19, ал. 1 ДОПК релевантна е връзката между поведението на управителя и несъбирането на вземанията на дружеството, а такава връзка с подадените данни в декларациите образец 6 не е налице. От друга страна, евентуалното укриване на факти не е доказано да е в пряка връзка с невъзможността за събирането на установените публични задължения. Настоящият състав на касационната инстанция споделя като обосновани изводите на административния съд, че от представените по делото доказателства и заключението на вещото лице по ССЕ се установява, че за процесните периоди не е било налице изплащане от страна на работодателя на облагаем доход. Правилно е прието от първоинстанционния съд, че данъкът по чл. 42 ЗДДФЛ не се декларира, когато възнагражденията на работниците и служителите са начислени, но не са изплатени. Обосновано на събраните доказателства съдът е приел, че приходните органи не са успели да докажат, че възнагражденията на работниците и служителите за процесните периоди са изплатени. Това е било тяхна тежест на доказване, съответно за тях са последиците от не доказването. Представените по делото доказателствата, включително и заключението на ССЕ не доказват както укриване на факти и обстоятелства от страна на ревизираното лице, които е следвало по закон да обяви пред органа по приходите или публичния изпълнител, така и пряка причинна връзка между поведението му и невъзможността за събиране на задълженията за данък. При това правилно съдът е приел, че не са налице предпоставките за реализиране на отговорността по чл. 19, ал. 1 ДОПК спрямо адресата на РА. По изложените съображения оспореното решение като правилно следва да бъде оставено в сила. Ответникът по касационната жалба не е претендирал присъждане на разноски, поради което такива не следва да му се присъждат. Воден от горното и на основание чл. 221, ал. 2, предложение първо АПК, Върховният административен съд, състав на осмо отделение,