Решение № 14060 от 1.11.2011 г. на ВАС по адм. д. № 3507/2011 г.

Решение № 14060 от 1.11.2011 г. на ВАС по адм. д. № 3507/2011 г., I о., докладчик председателят Фани Найденова Производството е по реда на чл. 208 и сл. от Административнопроцесуалния кодекс (АПК), във връзка с чл. 160, ал. 6 от Данъчно-осигурителния процесуален кодекс (ДОПК). Образувано е по касационна жалба, подадена от "Алексиев Груп-АИ" ЕООД, със седалище и адрес на управление в гр. Враца, представлявано от управителя Людмил Цеков, против решение № 572/22.12.2010 г. по адм. д. № 718/2010 г. по описа на Административен съд - Велико Търново, с което е отхвърлена жалбата срещу ревизионен акт (РА) № 061000366/20.04.2010 г., издаден от орган по приходите при ТД на НАП - В. Търново, потвърден с решение № 300/09.07.2010 г. на ДД "ОУИ" - В. Търново при ЦУ на НАП, с който е отказано право на данъчен кредит за данъчен период м. 07.2009 г. общо в размер на 49 939 лв. по 2 бр. фактури: № 748/28.07.2009 г. с предмет "продажба на стоки съгласно приложен опис" и № 749/28.07.2009 г. с предмет "СМР на нает търговски обект", издадени от "Гарант строй" ООД - гр. Враца, и са начислени лихви за забава в размер на 1903,17 лева. Изложени са доводи за неправилност на решението, поради противоречие с материалния закон, допуснато съществено нарушение на съдопроизводствените правила и необоснованост, представляващи касационни основания по чл. 209, т. 3 от АПК. Иска се отмяна на решението, постановяване на решение по същество, с което да се уважи жалбата и да се присъдят направените разноски за първата и настоящата съдебни инстанции. Ответникът по касационната жалба - ДД "ОУИ" - В. Търново при ЦУ на НАП в представен писмен отговор оспорва касационната жалба и желае решението като правилно да бъде оставено в сила. Участващият по делото прокурор от Върховна административна прокуратура заявява становище за неоснователност на касационната жалба. Касационната жалба, като подадена в срок и от надлежна страна, е процесуално допустима. Разгледана по същество, е неоснователна. За да отхвърли жалбата като неоснователна, първоинстанционният съд, след подробен анализ на писмените доказателства е потвърдил изводите на органа по приходите за липса на доказани реални доставки на стоки и услуги, по смисъла на чл. 6, ал. 1 и чл. 9 от ЗДДС по процесните две данъчни фактури, издадени от "Гарант строй" ООД - гр. Враца, поради което и на основание разпоредбите на чл. 68 и чл. 70, ал. 5 ЗДДС е приел, че оспорения РА е законосъобразен. Решението е правилно. Видно от данните по проведеното съдебно оспорване, жалбоподателят пред първоинстанционният съд не е ангажирал доказателства пред съда, като в проведеното първо съдебно заседание не е даден ход на делото, поради нередовно призоваване, а в проведеното второ съдебно заседание на 01.11.2010 г., представител на дружеството не се е явил, въпреки, че призовката за съдебното заседание е получена лично от управителя Людмил Цеков. Изводите на съда са на база доказателствата, събрани в хода на ревизията и съдържащи се в приложената по делото административна преписка. Съдът е направил правилен анализ на доказателствата и е установил фактическите и правни основания за отказа да бъде признат данъчен кредит за данъчен период м. 07.2009 г. общо в размер на 49 939 лв. по 2 бр. фактури: № 748/28.07.2009 г. с предмет "продажба на стоки съгласно приложен опис" и № 749/28.07.2009 г. с предмет "СМР на нает търговски обект", издадени от "Гарант строй" ООД - гр. Враца. По първата данъчна фактура - № 748/28.07.2009 г. с предмет "продажба на стоки съгласно приложен опис" с данъчна основа 234 640 лв. и ДДС -46 928 лв., в приобщеният към административната преписка договор от 15.05.2009 г., на който се позовава оспорващия, е уговорен срок до 31.12.2009 г. за предаване на строителните материали. В самия договор тези строителни материали не са индивидуализирани нито като характеристики, нито като количества, нито като цени, нито е посочен способ за такава индивидуализация. Уговорено е отложено плащане по договора. Наистина посоченият договор е сключен от лица, които към момента на сключването му не са имали представителна власт, но съдът е приел това за ирелевантен факт, с оглед на презумпцията на чл. 301 от ТЗ, която според съда, не е била оборена надлежно. От друга страна, правилно съдът е приел, че презумпцията за потвърждаване на действия без представителна власт касае правни действия при сключването на сделки, а не фактически действия, свързани с изпълнението на поетите с договора задължения. Представянето на този договор не е равнозначно с изпълнението му, и по-специално с настъпването на данъчно събитие, свързано първо - с индивидуализирането на стоките, второ - предаването им, респективно - прехвърлянето на собствеността им. Представените описи не съдържат достатъчно данни от кое счетоводство произлизат, нито те могат да се обвържат с процесната фактура по някакъв функционален признак. Не е установено по счетоводен път, а и с други доказателства, наличието на процесните стоки при доставчика, как е формирана отчетната им стойност и как са изписани и какви счетоводни операции са взети в тази връзка. Не е установено и прехвърлянето на собствеността на стоките чрез предаването им, по аргумент от чл. 24 на ЗЗД. Не е доказан по делото предметът на договора, във връзка с това - не е доказано изпълнението на същия, предаването на стоките, респективно изпълнението на паричните задължения по продажбата. Извън счетоводните записвания при жалбоподателя, които са само на синтетично ниво, няма доказателства за заприхождаването на отделните стоки по аналитичен признак по материалните му сметки, а и от представените регистри е видно сторнирането на сумата от 125 576, 61 лв., отразяваща намаление на отразеното текущо задължение към доставчици и намаление на стоките в същия данъчен период. Втората фактура № 749/28.07.2009 г., издадена от същия доставчик, е с предмет "СМР на нает търговски обект", с данъчна основа 15 055 лв. и ДДС - 3011 лв. Установено е извършването на СМР и подобрения от доставчика на първоначалния наемодател "Гарант" АД на негово складово помещение в гр. Бяла Слатина от 423 кв. м. Този склад е станал собственост през 2008 г. на трети търговец - ЕТ "Емил Костов - Екокерамик", като на 15.08.2008 г. е сключен между него и доставчика договор за наем на идеална част от него до 31.12.2008 г. Въпреки прекратяването на наемното правоотношение, доставчикът е преотдал наетия от него обект на получателя на 07.05.2009 г., като според администрацията последния договор не може да породи целените със сключването му правни последици. Междувременно наемодателят е привел принудително изпълнение срещу доставчика, което се установява от представения по преписката протокол на съдебния изпълнител за принудително отнемане на недвижим имот. При тези обстоятелства ревизиращият орган е приел, че доставчикът няма право на базата на този договор да префактурира подобренията на този обект на ДЗЛ, тъй като доставките - СМР и подобрения, са извършени към неговия доставчик, а не към жалбоподателя. Изложен е и довода, че след прехвърлянето на обекта, договорът за наем следва да се счита за прекратен и фактически настъпва данъчното събитие по връщането на актива от наемателя на наемодателя, ведно с подобренията върху него, като с оглед на чл. 25, ал. 2, т. 6 от ЗДДС датата на връщането на актива при прекратяването на договора е датата на данъчно събитие за извършена услуга по ремонт и подобрение на актива. С оглед на това е прието, че действителния получател на услугата е наемодателят, а не ревизираното ДЗЛ. Съдът е възприел изцяло установените при ревизията фактически данни. От доказателствата по административната преписка се установява, че на 21.04.2006 г. "Гарант" АД като наемодател е предоставило за временно и възмездно ползване на "Гарант строй" ООД свой имот, подробно описан в договора срещу наемно възнаграждение в размер на 864 лв. Първоначално е уговорен срок на договора от една година. На 01.01.2007 г. този договор е анексиран, като е продължен за една година, считано от посочената дата. Впоследствие, с нов анекс, срокът на договора е удължен с още една година. На 15.05.2008 г. е сключен нов договор, по силата на който е отдаден под наем половината от посочения обект и незастроения терен под него от наемодателя ЕТ "Емил Костов - Екокерамик" на "Гарант строй" ООД срещу възнаграждение в размер на 3384 лв. с ДДС, със срок на договора до 31.12.2008 г. Изрично е уговорено с него, че наемателят няма право да преотдава наетата вещ на трети лица - чл. 11 от договора. Въпреки това, на 07.05.2009 г. е сключен такъв договор за пренаемане между "Гарант строй" ООД и ДЗЛ-касатор в настоящото производство, и то за целия обект срещу наемна цена в размер на 500 лв. Въз основа на влязло в сила съдебно решение на САС е издаден изпълнителен лист от 09.10.2009 г., с който "Гарант строй" ООД е осъден да освободи и предаде държането на отдадения под наем от ЕТ "Емил Костов - Екокерамик" имот, като с цитирания по-горе протокол на съдебния изпълнител от 18.11.2009 г. е извършен принудителен въвод в имота. Обосновано администрацията е посочила, че в конкретният случай ДЗЛ не е получател на СМР, представляващи подобрения върху нает актив. Позовавайки се на чл. 11, ал. 2 от ЗДДС, съдът е обсъдил в мотивите си, че получател по смисъла на закона е лицето, което получава услугата, т. е. лицето, което черпи непосредствена икономическа изгода от престирането на конкретната услуга. В конкретният случай, подобренията не са за ДЗЛ или за неговия доставчик, ползващ имота фактически, а носят икономическа изгода на предоставилия за ползване съответния актив - ЕТ "Емил Костов - Екокерамик". В този случай данъчното събитие настъпва на датата на фактическото връщане на актива с подобрението при преустановяването на ползването му по аргумент от чл. 25, ал. 3, т. 6 от ЗДДС, като правото на приспадане на данъчния кредит е за лицето, предоставило актива за ползване. Аргументът на жалбоподателя, че са начислявани амортизации върху разходите по стопанските му операции, довели до увеличаване на икономическата изгода от предоставения актив, правилно са приети от съда за неоснователни, тъй като ДЗЛ е следвало да съобрази разпоредбата на чл. 60, ал. 6 от ЗКПО, според която когато актива престане да се ползва за дейност, за която се формира данъчен финансов резултат, същият се отписва от данъчния амортизационен план от началото на текущия месец. Макар и без пряко отношение към спора, административният орган е отчел вписаните последователни промени в търговската регистрация на дружествата-съконтрагенти доставчик-получател по процесните данъчни фактури, при което се установява, че преди датата на издаване на процесните фактури, са налице някои от посочените хипотези за свързани лица, съгласно § 1, т. 3 от ДР на ДОПК. Установява се от регистрацията на дружеството-доставчик в Търговския регистър, че управител и представляващ "Гарант строй" ООД от 13.04.2006 г. до 21.07.2009 г. е Иван Лозанов Алексиев, който е баща на Асен Иванов Лозанов, а последният е едноличен собственик, управител и представляващ дружеството-касатор и оспорващ пред първоинстанционния съд - "Алексиев Груп - АИ" ЕООД. Асен Иванов Лозанов е бил съдружник и в "Гарант строй" ООД, като физическо лице за периода от 13.04.2006 г. до 27.03.2007 г., и съдружник в качеството му на ЕТ "Асен Иванов - 2000" за периода от 06.08.2008 г. до 21.07.2009 г., а двете процесни фактури са издадени от "Гарант строй" ООД на "Алексиев Груп - АИ" ООД на 28.07.2009 г. Ревизията е започнала и е приключила с издаването на РА на "Алексиев Груп - АИ" ООД, представлявано от Павлина Георгиева Георгиева, но в същото като съдружник е бил Асен Иванов Лозанов, който е получил РА на 15.02.2010 г. в качеството си вече на управител на преобразуваното от "Алексиев Груп - АИ" ООД в "Алексиев Груп - АИ" ЕООД, последното с едноличен собственик на капитала, управляващ и представляващ дружеството - Асен Иванов Лозанов. Установени са невнесени задължения - ДДС в размер на 50 432,23 лв. за данъчен период м. 07.2009 г. от "Гарант строй" ООД, а за периода от 01.05.2009 г. до 30.09.2009 г. дружеството дължи ДДС и лихви общо в размер на 84 303,27 лв. Неразчитането с бюджета от страна на доставчика не е основание за отказ, както е приел и органа по приходите, но формирането на такова задължение именно за процесния данъчен период, в който са издадени процесните две данъчни фактури от "Гарант строй" ООД на "Алексиев Груп - АИ" ООД, преобразувано в "Алексиев Груп - АИ" ЕООД, при така установената роднинска връзка баща-син на управителите на двете дружества, Иван Лозанов Алексиев и Асен Иванов Лозанов, има значение при установяване на действителната фактическа обстановка по търговските взаимоотношения между двете дружества. Очевидно дейността и на двете дружества е била контролирана от Асен Иванов Лозанов и е съществувала възможност за уговаряне на условия между двете дружества, които са извън обичайните търговски взаимоотношения между несвързани лица, което е способствало за изготвяне на всякакви документи между тях. Тези констатации от вписванията в търговския регистър, макар и да нямат пряко отношение към отказа за признаване на данъчен кредит, са обсъдени и в решението на решаващия административен орган и в мотивите на обжалваното съдебно решение, във връзка с обосноваване неоснователността възраженията на оспорващия, свързани с неговия доставчик. Съобразно изложеното, настоящата касационна инстанция намира за неоснователни възраженията на касационния жалбоподател "Алексиев Груп-АИ" ЕООД, свързани с поведението на доставчика му "Гарант строй" ООД. При липсата на доказаност на осъществени реални доставки по смисъла на чл. 6, ал. 1 и чл. 9 от ЗДДС, не е налице данъчно събитие по смисъла на чл. 25 от ЗДДС, което обосновава липсата на първата положителна предпоставка за възникване право на данъчен кредит по чл. 68, ал. 1, т. 1 и чл. 69, ал. 1, т. 1 от ЗДДС, както правилно е приел първоинстанционния съд в обжалваното решение и постановеният с РА отказ за признаване на данъчен кредит е законосъобразен. Решението е правилно и следва да бъде оставено в сила. Воден от горното и на основание чл. 221, ал. 2 АПК Върховният административен съд, първо отделение,