Решение № 6274 от 27.05.2016 г. на ВАС по адм. д. № 2213/2015 г.

Решение № 6274 от 27.05.2016 г. на ВАС по адм. д. № 2213/2015 г., VIII о., докладчик съдията Теодора Николова Производство по чл. 208 и сл. АПК вр. чл. 160, ал. 6 ДОПК.

Образувано по касационни жалби на директора на Дирекция "Обжалване и данъчно-осигурителна практика" В. Т. при ЦУ на НАП и на "И. А." ЕООД - гр. В. Т., ул. "Ц. Ц." № 38, вх. А, представлявано от управителя М. С. М., чрез адв. Св. М., против Решение № 533 от 16.12.2014 г. на Административен съд В. Т. по адм. д. № 258 по описа за 2014 г., съответно в частта му, с която по жалба на дружеството е отменен Ревизионен акт/РА/ № 041301436/29.10.2013 г. на орган по приходите при ТД на НАП - В. Т., потвърден в обжалваната му пред съда част с Решение на директора на Дирекция "Обжалване и управление на изпълнението" - В. Т. № 81/14.02.2014 г., в частта му, с която за данъчни периоди м. 04. и м. 08.2008 г. на ревизираното лице са определени задължения по ЗДДС съответно в размер на 872,50 лв. и на 884,59 лв. и съответни лихви; в тази, с която посоченият РА е изменен като за данъчни периоди м. 09.2008 г. и м. 12.2009 г. по ЗДДС определените данъчни задължения съответно в размер на 1 105,37 лв. и 4000 лв. са намалени съответно на 212,10 лв. и 1 332,08 лв. и съответни лихви, а пренесената данъчна загуба по ЗКПО за 2008 г. е определена на 5 906,23 лв. и в тази, с която жалбата на ревизираната дружество против останалата обжалвана част на РА е отхвърлена като неоснователна.

В касационната жалба на ДД "ОДОП" при ЦУ на НАП се твърди, че съдебното решение в частта му, с която жалбата против РА е уважена и в съответната част за разноските, с която Дирекцията е осъдена да заплати разноски е неправилно като постановено при пороци по чл. 209, т. 3 АПК, изразяващи се в 1./ необосновани фактически изводи за недоказана реалност на доставки на цигари по 3 фактури с издател "Д. - В. Т." ЕООД в данъчни периоди м. 04 и м. 08.2008 г. и м. 09.2008 г. с получател ревизираното дружество. Това е станало при неправилна преценка на доказателствата, като не е съобразено, че става дума за редовен доставчик на ревизираното дружество на стоки, за които има отразени други фактури в счетоводството на получателя, от което е видно, че става дума за неотчитане на реалния оборот от стопанската дейност на дружеството; 2./ неправилно в резултата на непризнаването на фактурите на "Д. - В. Т." ЕООД е коригирана определената с РА данъчна загуба за 2008 г.; 3./ необосновано съдът е определил различна данъчна основа по фактура № 199/16.12.2009 г. за продажба на лек автомобил марка "Фолксваген" модел "Туарег" от тази, вписана във фактурата и приета от органите по приходите. Установено било, че вписаната във фактурата продажна цена на вещта, платена в брой и осчетоводена от ревизираното дружество е 20 000 лв. Съдът не е имал основание да приеме, че действително платената цена по продажбата е в размер на 2 000 лв., колкото е вписана в представения договор за покупко-продажба и това е довело до неправилно прилагане на разпоредбата на чл. 26, ал. 2 от ЗДДС. Иска се отмяна на решението в посочените части и в съответната част за разноските и постановяване на ново, с което жалбата против тази част на РА бъде отхвърлена, като се присъди съответно юрисконсултско възнаграждение.

Ответникът по тази жалба "И. А." ЕООД - гр. В. Т., чрез адв. М., оспорва жалбата по съображения в писмен отговор. Иска оставяне в сила на решението в оспорената част и присъждане на разноски.

В касационната жалба на ревизираното лице се твърди, че съдебното решение в отхвърлителната му част е неправилно. Твърди се, че: 1/. необосновано съдът приел, че ревизираното дружество действително е получило стоки по фактурите на "Л." ООД, "Г." ООД и "А. - А. Н." ЕООД; 2/. неправилно съдът приел продажбата на посочения лек автомобил за облагаема доставка, след като вещта била купена от ревизираното дружество от нерегистрирано по ЗДДС лице, което не е приспадало данъчен кредит при покупката. В тази връзка съдът неправилно приложил разпоредбата на чл. 50, ал. 2 от ЗДДС. Иска се отмяна на решението и на РА в посочената част и присъждане на разноски.

Ответникът по тази жалба - ДД "ОДОП" я оспорва по съображения в писмено възражение, иска оставяне в сила на решението в тази част и присъждане на юрисконсултско възнаграждение.

Представителят на Върховната административна прокуратура дава заключение за основателност на касационната жалба на ДД "ОДОП" и за неоснователност на тази на ревизираното лице в подробно становище по съществото на делото.

Върховният административен съд, състав на осмо отделение, като обсъди допустимостта на касационните жалби и направените в тях оплаквания, при спазване на разпоредбите на чл. 218 и чл. 220 АПК, намира жалбите процесуално допустими, а по съществото им съобрази следното:

С ревизионния акт, предмет на контрол пред първоинстанцинния АСВТ, по реда на чл. 122 и сл. от ДОПК, на РЛ е определен допълнително ДДС за внасяне в общ размер от 9 504,02 лв., произтичащ от доначислен ДДС от 5 504,02 лв. по повод на укрити приходи от продажби по фактури на сочени за негови доставчици данъчно-задължени лица, както и от доначислен ДДС в размер от 4 000 лв. по реда на чл. 86 от ЗДДС по повод на отчетена като освободена доставка на МПС, извършена от РЛ и са увеличени ФР на дружеството за 2008, 2009 и 2011 г. по повод на неотчетените приходи във връзка с неотчетено придобиване на стоки, за които е прието, че са отчуждени впоследствие.

Органите по приходите са приели, че ДЗЛ е укрило продажби на стоки към м. 04, 08 и 09 на 2008 г., м. 06, 08 и 09 на 2009 г., м. 02 и м. 10 на 2011 г. по повод на получени през тези отчетни периоди по ЗДДС доставки от доставчиците "Д. - В. Т.", "А. - А. Н." ЕООД, "Г." ЕООД, и "Л." ООД. Въз основа на определен коефициент на рентабилност върху последващи продажби на получените стоки е определен и ДДС за довнасяне. Въз основа на същите фактически констатации през съответните отчетни години са определени нови ФР, с по-малка данъчна загуба за посочените по-горе три данъчни години. За данъчен период м. 12.2009 г. е установено допълнително задължение за ДДС в размер на 4 000 лв. във връзка с издадена от ДЗЛ фактура № 199/16.12.2009 г. за продажба на актив - МПС.

1. За да отмени РА, в частта му по ЗДДС за данъчни периоди м. 04 и 08.2008 г. и да намали установените задължения за данъчен период м. 09.2008 г., въз основа на приходи от продажби по фактури на "Д. - В. Т." ЕООД, първоинстанционният съд е взел предвид, че никакви други доказателства освен шестте процесни фактури на този доставчик не са били представени. Представляващата фирмата доставчик е отрекла извършването на доставки по тези фактури в писмени обяснения. Органите по приходите, чиято е тежестта да докажат извършването на въпросните продажби, съответно реализирането на недекларирани приходи от последващите продажби на стоките, не са доказали тези факти. Единственото изтъквано в касационната жалба обстоятелство, че става дума за редовен доставчик на ревизираното дружество, не е достатъчно, за да се направи обоснован фактически извод за укрити приходи от продажбата на фактурираните от този доставчик стоки. Решението в тази част относно установените задължения по ЗДДС и ЗКПО следва да остане в сила.

1. За да отхвърли жалбата на РЛ относно укрити приходи от продажби на стоки по фактурите на "А. - А. Н." ЕООД, "Г." ЕООД, и "Л." ООД, първоинстанционният съд е приел, че освен фактурите на тези доставчици, които са потвърдени от представляващите на доставчиците, са представени документи за осчетоводяването на прихода от доставките в счетоводствата на доставчиците /потвърдено категорично и със заключението на експертизата, изготвено след проверка на счетоводствата на доставчиците, които е констатирано, че са водени редовно/; пътни листи, товарителници и разписки за транспортиране и предаване на стоката на ревизираното лице, доказателства за наличие ан транспортни средства, с които е извършен превозът, както и конкретно кои физически лица, наети от доставчиците, са участвали при изпълнението на доставките.

Следва да се подчертае, че представителите на посочените доставчици, в качеството им на трети за процеса пред първоинстанционния съд лица, са представили отново на съда подробни обяснения и писмени доказателства, с които потвърждават осъществяването на доставките по процесните фактури. Единствената фактура № 0001001054 от 28.02.2011 г., издадена от ЕООД "А. - А. Н." и придружаващата я касова бележка са подписани от лицето С. Б., в качеството й на продавач в търговския обект на ревизираното лице. Представеното пред административния съд писмено обяснение на това лице, вече като бивш работник на ревизираното дружество, адресирано до дружеството - бивш работодател, за обстоятелствата, при които е положило подписа си, предвид принципа за непосредственост на първоинстанционния процес не е годно доказателствено средство за установяване на такива факти. Затова и позоваването на това обяснение в касационната жалба е несъстоятелно.

Обосновано, съдът е заключил, че ревизираното лице е реализирало приходи от продажбите на фактурираните стоки, които приходи е укрило, поради което са били налице основания за определяне на данъчни задължения по особения ред на чл. 122 и сл. ДОПК. Именно поради наличието на достатъчно придружаващи фактурите доказателства и то представени и в процеса пред съда от страна на издателите на фактурите за реалното изпълнение на доставките, неоснователно е касационното оплакване в жалбата на РЛ, че липсват доказателства за транспортиране и предаване на стоката. Убеждаващото въздействие на представените в подкрепа на констатациите на РА частни писмени доказателства е подкрепено от категоричното експертно заключение, изготвено след проверка на счетоводствата на доставчиците, за отразяване на прихода от продажбите по процесните фактури в тези счетоводства и декларирането на начисления по фактурите ДДС.

Що се отнася до това, че стоката не е заприходена при получателя и фактурите не са отразени в неговото счетоводство, в тези именно действия се състои укриването на прихода от последващата продажба на стоките. Поради това нито това обстоятелство, нито посоченото в касационната жалба, че по всички други, осчетоводени, фактури, по които РЛ е получател има подписи на получател, не са от естество, сами по себе си, да мотивират обратен на направения от страна на първоинстанционния съд фактически извод. Същото се отнася и до това, че при доставчиците са останали екземпляри на фактурите с гриф "оригинал", които е нормално да са у получателя на стоката. И в тази част съдебното решение относно установените задължения по ЗДДС и ЗКПО следва да остане в сила.

1. По отношение на доначисления ДДС във връзка с издадената от РЛ фактура № 199/16.12.2009 г.:

По делото не е било спорно, че предмет на фактуриране е МПС - лек автомобил марка "Фолксваген", модел "Туарег", като получател по фактурата е физическо лице. Не е било спорно, а и от съдържанието на самата фактура е установено, че доставката, документирана с тази фактура е считана от ДЗЛ като освободена, като е вписано основание по чл. 50, т. 2 от ЗДДС. Не е било спорно по делото и че ДЗЛ е придобило процесния автомобил от физическо лице нерегистрирано по ЗДДС, респ. за покупката на автомобила няма данъчна фактура и не е ползван данъчен кредит.

Тезата на жалбоподателя е била, че автомобилът е придобит от неговия праводател /физическо лице, нерегистрирано по ЗДДС/ от регистриран по ЗДДС търговец, като ДДС е платен от продавача, без да е ползван данъчен кредит от купувача /праводател на РЛ/, при което няма щета за бюджета от неначисляването на данъка при процесната продажба от РЛ. Освен това, жалбоподателят е поддържал, че реалната стойност (данъчната основа) по сделката не е 20 000 лв., както е вписано във фактурата, а е 2 000 лв., което се установява от представения договор за покупко-продажба от 14.12.2009 г. (л. 246, гръб от папка 2), според който продавачът /РЛ/ продава автомобила си за сумата от 2 000 лв.

При правилно тълкуване и прилагане на материалния закон първоинстанционният съд е приел, че ДЗЛ неправилно е определило извършената от него доставка на лекия автомобил като освободена от ДДС. Съгласно разпоредбата на чл. 50, ал. 1, т. 2 ЗДДС, на която се позовава РЛ, освободена е доставката на стоки или услуги при производството, придобиването или вноса на които не е било налице право на приспадане на данъчен кредит на основание чл. 70. Смисълът на разпоредбата е, че освободена е не всяка доставка на стоки, при придобиването на които не било налице право на данъчен кредит, а когато това право не е било налице именно на основание чл. 70 ЗДДС. За да се приложи чл. 50, т. 2 ЗДДС законът изисква доставката, по която е придобит автомобилът, да е облагаема, с начислен ДДС и без право на данъчен кредит по чл. 70 ЗДДС. Затова придобиването на вещта от данъчно незадължено лице не прави последващата й продажба освободена, щом тя е извършена от данъчно-задължено лице, каквото е ревизираното.

Необосновани са обаче фактическите изводи на административния съд относно определяне на данъчната основа на доставката. Правилно съдът се е позовал на разпоредбата на чл. 73 от Директивата за ДДС относно начина на определяне на данъчната основа, която разпоредба е транспонирана в нормата на чл. 26, ал. 2 от ЗДДС. При определяне на действително получената при продажбата на автомобила сума, съдът е направил необосновани на събраните доказателства фактически изводи.

В договора за покупко-продажба на автомобила от 14.12.2009 г., с нотариална заверка на подписите, е вписана продажна цена 2 000 лв., а във фактура № 199/16.12.2009 г. е вписана сумата от 20 000 лв., която не е спорно, че РЛ е получило и осчетоводило като приход. Вярно е, че посоченият писмен договор е форма за действителност на покупко-продажбата на автомобила. Това обаче не означава, че той има материална доказателствена сила относно съдържанието си, включително относно размера на продажната цена. Обратно, в качеството си на диспозитивен документ, договорът съдържа изявления на страните по него, които могат да бъдат както верни, така и неверни. Органите по приходите са поддържали, че вписаната в договора цена е симулативна, като действително платената е тази, вписана във фактурата и осчетоводена като приход от ревизираното лице. Това твърдение е доказано именно с издадената от самото ревизирано лице и подписана от негов представител фактура, а също и с осчетоводяването на прихода от продажбата в посочения размер. Ревизираното лице не е дало никакво обяснение за наличието на две цени в двата документа, нито е твърдяло, че осчетоводяването на приход от продажбата в размер на 20 000 по фактурата е резултат от счетоводна грешка. Затова изводът на административния съд, че такава грешка е налице не почива на никакви доказателства. Недоказано е също и твърдението на ревизираното лице, че е придобило вещта за 7 000 лв. /документ или други доказателства за придобиване на такава цена липсват/, поради което не било логично да я продаде за 20 000 лв.

Въпреки изложеното, определената от органите по приходите данъчна основа от 20 000 лв. все пак е следвало да бъде коригирана, но по правилото на чл. 67, ал. 2 ЗДДС и по начина, указан от формулата по чл. 53, ал. 2 ППЗДДС, съгласно които дължимият данък е следвало да бъде определен в размер на 3 333,33 лв. като включен в продажната цена от 20 000 лв., а не в размер на 4 000 лв. /20% от 20 000 лв./

Предвид изложеното, първоинстанционното решение по касационната жалба на ДД "ОДОП" следва да бъде отменено само в частта, с която по жалба на РЛ данъчното задължение за ДДС за данъчен период м. 12.2009 г. е отменено за разликата от 1 332, 08 до 3 333,33 лв. и вместо него следва да се постанови друго по същество, с което жалбата против РА в посочената част бъде отхвърлена като неоснователна.

Разноски.

При този изход на процеса в касационното производство, предвид размера на материалния интерес на окончателно отменената, съответно потвърдена част на РА, предвид размера на доказаните направени разноски от страна на ревизираното дружество пред тази инстанция, размера на дължимото юрисконсултско възнаграждение за втория касационен жалбоподател по Наредбата за минималните размери на адвокатските възнаграждения и предвид липсата на лично явяване на процесуален представител на Д "ОДОП", на Дирекцията следва да се присъдят по компенсация 62,30 лв. юрисконсултско възнаграждение.

Водим от горното и на осн. чл. 222, ал. 1 и чл. 221, ал. 2, предл. първо АПК, Върховният административен съд, състав на осмо отделение