Решение № 15629 от 20.12.2010 г. на ВАС по адм. д. № 5949/2010 г.

Решение № 15629 от 20.12.2010 г. на ВАС по адм. д. № 5949/2010 г., I о., докладчик съдията Панайот Генков Производството е по реда на чл. 160, ал. 6 от Данъчно-осигурителния процесуален кодекс (ДОПК) във вр. с чл. 208 и сл. от Административнопроцесуалния кодекс (АПК). Образувано е по касационна жалба на "ХАЙ УЕЙ ЕНЕРДЖИ" ООД, гр. Плевен, чрез пълномощника си - адв. Милослав Цветков, срещу Решение № 97/23.03.2010 г., постановено по адм. д. № 972/09 г. по описа на Административен съд, гр. В. Търново /АС/, с което е отхвърлена жалбата на дружеството, против Ревизионен акт № 150900569/16.09.2009 г. на ТД на НАП Плевен, потвърден с Решение № 528/30.11.2009 г. на директора на Дирекция "Обжалване и управление на изпълнението" гр. Велико Търново при ЦУ на НАП. В жалбата се излагат доводи за неправилност на съдебното решение, поради нарушение на материалния закон, съществени нарушения на съдопроизводствените правила и необоснованост, отменителни основания по чл. 209, т. 3 от АПК. Моли да бъде отменено обжалваното решение с присъждане на разноски за две инстанции. Ответникът по жалбата директора на Дирекция "Обжалване и управление на изпълнението" гр. Велико Търново при ЦУ на НАП, в отговор на касационната жалба, излага доводи за правилност на обжалваното решение. Представителят на Върховна административна прокуратура излага доводи за неоснователност на жалбата. Върховният административен съд - първо "а" отделение, като взе предвид становището на страните и извърши проверка на обжалваното решение на посочените касационни основания съгласно разпоредбата на чл. 218, ал. 1 от АПК и след служебна проверка за допустимостта, валидността и съответствието на решението с материалния закон по реда на чл. 218, ал. 2 от АПК, приема касационната жалба за процесуално допустима като подадена в срока по чл. 211 от АПК, а по същество за частично основателна. Предмет на обжалване пред АС е бил РА № 150900569/16.09.2009 г. на ТД на НАП Плевен, потвърден с Решение № 528/30.11.2009 г. на директора на Дирекция "Обжалване и управление на изпълнението" гр. Велико Търново при ЦУ на НАП, в частта му, с която е начислен допълнително данък върху добавената стойност за данъчен период месец 07.2008 г. в размер на 39116.60 лв. и лихви в размер на 5904.40 лв. и в частта, с която е определен допълнително данък при източника по чл. 195, ал. 1 от ЗКПО за 2008 г. в размер на 19558.30 лв. и лихви в размер на 2092.43 лв. В частта по ЗДДС: За да постанови обжалваното решение съдът е приел, че ревизираното дружество е получател на услуга по Договор за възлагане на консултация по проект и за първоначален проект. Доставчик на услугата е "Е&А Интернешънъл Трейдинг Ко. Лимитид на шанхайската промишленост" 1974 Хуаихай Жонг Роуд", Шанхай, Китай като за доставката китайското дружество е издало на жалбоподателя фактура от 08.07.2008 г. на стойност 100000 евро, без начислен ДДС. Подробно съдът е обсъдил приетата по делото без оспорване съдебно-счетоводна експертиза от което се установява, че Ко-генеративна енергия, като вид централа обхваща газова турбина, към която има генератор, който минава през трансформатор и влиза в националната ел. система Изгорелите газове отиват в парогенератора, този парогенератор подгрява водата до прегрята пара и тази прегрята пара отива в парна турбина, която е друг вид турбина. Използвайки тази пара тя произвежда чрез друг генератор електрически ток и се получава втора верига. Генераторът по същата схема се включва към национална електрическа система. Охладената пара, която излиза от паровата турбина отминава през кондензатор, кондензира в топла вода и може да се ползва за други нужди, напр. за отопление, за вътрешно заводски нужди. Целият обект Ко-генеративна централа представлява посочените съоръжения и съществуващите сгради, като в тези съществуващи понастоящем сгради е необходимо да се правят монтажни дейности - фундаменти, пасарелки тръбопроводи и др. При така установеното Съдът е приел, че от приложените към делото договори може да се направи извода, че се касае за услуги визирани в чл. 21, ал. 3, т. 2, б. "в" от ЗДДС, което прави изискуем данъка от "Хай Уей Енерджи" ООД предвид разпоредбата на чл. 82, ал. 2, т. 2 от ЗДДС. Ревизираното дружество не е спазило задължението си да начисли ДДС чрез издаване на протокол по чл. 117 от ЗДДС, поради което органът по приходите правилно е начислил данъка в размер на 39 116.60 лв. за данъчен период 07.2008 г. и лихва в размер на 5904.40 лв. За неоснователно съдът е приел възражението на жалбоподателят, че услугите попадат в хипотезата на чл. 21, ал. 2 от ЗДДС, тъй като предмет на спорната доставка е консултантска услуга и изготвяне на проект за турбина, което представлява съоръжение и оборудване, а не недвижим имот по смисъла на нормата. Обстоятелството, че газовата турбина се монтира в определена сграда не дава основание да се приеме, че услугите, свързани с нейното проектиране и изграждане са с характер на услуги, свързани с изграждането на недвижим имот. Решението в тази си част е неправилно, като постановено в противоречие с материалния закон. По делото няма спор по фактите. Основният спорен момент е свързан с характера на процесните услуги, а именно дали са такива по чл. 21, ал. 3, т. 2, б. "в" от ЗДДС или по чл. 21, ал. 2, т. 1, б. "б" от ЗДДС. С решението си съдът е приел, че услугата по процесния договор за възлагане на консултация по проект и първоначален проект за 1х6В турбина с вътрешно горене с комбиниран цикъл /ТСГКЦ/ за когенеративна централа, представлява услуга, попадаща в хипотезата на чл. 21, ал. 3, т. 2, б. "в" от ЗДДС, тъй като по същество представлява само проект за доставка на машини и съоръжения. Процесната доставката извършена от Е&А Интернешънъл Трейдинг Ко. Лимитид на шанхайската промишленост" 1974 Хуаихай Жонг Роуд", Шанхай, Китай, заплатена с фактура от дата 08.07.2008 г., представлява изготвен идеен проект за изграждане на ТЕЦ чрез използване на 1х6В турбина с вътрешно горене с комбиниран цикъл /ТСГКЦ/ за когенеративна централа. От приетото заключение на вещото лице се установява, че идейният проект е свързан с изграждане върху терена, където до 2008 г. е съществувала електрическа централа на нова ТЕЦ с комбиниран цикъл за използване на когенеративна енергия. При изграждането на нова ТЕЦ се изготвя идеен проект, въз основа на който се изготвя окончателен работен проект. В тази насока вещото лице е заявило, че при изграждането на нова ТЕЦ е необходимо да се правят монтажни дейности - фундаменти, пасарелки тръбопроводи и др., като идейния проект за изграждане на ТЕЦ се съобразява с недвижимият имот и върху него се извършват съответни строителни работи, свързани конкретно с изискванията на инвеститора. От изложеното до тук се установява, че е налице пряка връзка между недвижимия имот- ТЕЦ и предоставените услуги от чуждестранното лице. Разпоредбата на чл. 82, ал. 2 от ЗДДС дава възможност данъкът да бъде изискуем от получателя, а не от доставчика по доставката, когато доставчикът не е регистрирано по закона лице и не е установен на територията на страната. В същия смисъл е и разпоредбата на чл. 45 от директива 2006/112/ЕО на Съвета от 28.11.2006 г. относно общата система на данъка върху добавената стойност, съгласно който за място на доставка на услуги, свързани с недвижима вещ, включително услугите на агенти и експерти за недвижими имоти и услуги за подготовка и координация на строителни работи, като например услуги на архитекти и фирми, предоставящи обектов надзор се счита мястото, където се намира недвижимата вещ. Съгласно чл. 194 от същата директива, когато облагаемата доставка на стоки или услуги се извършва от данъчно-задълженото лице, което не е установено в държавата-членка, в която е дължим ДДС, държавите-членки могат да предвидят, че лицето-платец на ДДС е лицето, на което са доставени стоките или услугите. Тогава държавите-членки определят условията за прилагане на § 1. Такава възможност е предвидена в посочения чл. 82, ал. 2, т. 2 от ЗДДС, според която когато доставчикът не е регистрирано по закона лице и не е установен на територията на страната, данъкът е изискуем от получателя по доставката при доставка на услуги, посочени в чл. 21, ал. 3 от ЗДДС. В случая услугата е по чл. 21, ал. 2, т. 1 от ЗДДС, която не е посочена в чл. 82, ал. 2, т. 2 от ЗДДС и е свързана с недвижим имот. Това е направено със ЗИД на закона ДВ, бр. 106/2008 г., чието действие е занапред. Освен това услугата по чл. 45 от директивата не е посочена в чл. 196 от същата, за да бъде директно приложима последната норма. Съгласно чл. 199, § 1, б. "а" от директивата държавите-членки могат да предвидят, че лицето-платец на ДДС е данъчно-задълженото лице, за което е направена някоя от следните доставки: доставки на строителни работи, включително услуги по ремонта, почистването, поддръжката, изменението и разрушаването във връзка с недвижим имот, както и приемо-предаването на строителни работи, считани за доставка на стоки, съгласно чл. 14, § 13. Правото обаче като платец на данъка да се определи получателя на услугата отново е предоставено на съответната държава-членка и в случая в приложимата редакция на чл. 82, ал. 2, т. 2 не попада хипотезата на доставка с място на изпълнение, съгласно чл. 21, ал. 2, т. 1 от ЗДДС. След като не е изпълнено изискването на чл. 82, ал. 2, т. 2 от ЗДДС за платец на данъка да бъде приет получателя по доставка по чл. 21, ал. 2, т. 1, б. "б" от ЗДДС неправилно от съда е приел, че дружеството-касатор следвало да начисли ДДС, респ. да упражнил правото на приспадане на данъчен кредит чрез включване в дневника за покупки и справката-декларация за съответните периоди на издадени протоколи по чл. 117, ал. 1, т. 4 от ЗДДС. Безспорно услугата е свързана с недвижим имот и именно това е основата на разграничението на иначе идентични услуги, направено от законодателя в ал. 2 и ал. 3 от чл. 21 на ЗДДС. С оглед на изложеното и като е приел, че услугите попадат в хипотезата на чл. 21, ал. 2 от ЗДДС, тъй като предмет е консултантска услуга и изготвяне на проект за турбина, което представлява съоръжение и оборудване, а не недвижим имот по смисъла на нормата, съдът е постановил неправилно решение, което следва да бъде отменено в тази част и тъй като делото е изяснено от фактическа страна да бъде постановено ново с което се отмени РА в тази му част. В частта по ЗКПО относно определен допълнително данък при източника по чл. 195, ал. 1 от ЗКПО за 2008 г. в размер на 19558.30 лв. и лихви в размер на 2092.43 лв. За да отхвърли жалбата съдът е приел, че на 01.08.2008 г. "Хай Уей Енерджи" ООД е заплатило по банков път 100 000 евро на Е&А Интернешънъл Трейдинг Ко. Лимитид на шанхайската промишленост" 1974 Хуаихай Жонг Роуд" за предоставянето на консултантски услуги по проекта, поради което е изпълнен състава на чл. 195, ал. 1 от ЗКПО - доходите са от източник в страната, намират се сред изрично посочените в чл. 12, ал. 5 от ЗКПО, изплатени са на чуждестранно ЮЛ и не са реализирани чрез място на стопанска дейност в страната. Заплатената сума от 100 000 лв. има характер на възнаграждение за технически услуги. Платците на доходи, удържащи данъка при източника по чл. 195, са длъжни да внесат дължимите данъци, както следва: в тримесечен срок от началото на месеца, следващ месеца на начисляване на дохода - в случаите, когато притежателят на дохода е местно лице на държава, с която Република България има влязла в сила спогодба за избягване на двойното данъчно облагане; в срок до края на месеца, следващ месеца на начисляване на дохода - за всички останали случаи. "Хай Уей Енерджи" ООД не е изпълнило задължението си да начисли и внесе дължимия от него данък при източника. За неоснователни съдът е приел възраженията на жалбоподателя, че съгласно сключената между България и Китай СИДДО доходите на Е&А Интернешънъл Трейдинг Ко. Лимитид на шанхайската промишленост" 1974 Хуаихай Жонг Роуд" не следвало да се облагат в България, тъй като не са представени годни доказателства от компетентната китайска администрация, че Е&А Интернешънъл Трейдинг Ко. Лимитид на шанхайската промишленост" 1974 Хуаихай Жонг Роуд" е местно лице на Китай за данъчната 2008 г., съгласно правилото на чл. 13 от ЗКПО. Алтернативно по същество на искането е приел, че възнагражденията за технически услуги не са предмет на СИДДО между България и Китай, като България не се е отказала напълно от данъчното облагане на авторските и лицензионните възнаграждения, като запазва правото си да обложи тези доходи с данъчна ставка непревишаваща, посочената в СИДДО или в случая 10%, колкото е и ставката на данъка при източника по чл. 195, ал. 1 от ЗКПО. Разпоредбата на чл. 13, т. 1 от СИДДО, на която се позовава жалбоподателят касае професионални услуги, оказвани на ФЛ, а не ЮЛ по аргумент от дефиницията за "професионални услуги"' в чл. 13, т. 2. Цитираната от жалбоподателя разпоредба на чл. 22 от СИДДО е неприложима в случая, тай като същата урежда методите за премахване на двойното данъчно облагане, т. е. как китайското дружество при условие, че данъкът е платим в България, да бъде приспаднат от китайския данък, с който това лице е обложено в държавата, за която е местно. Решението в тази си част е правилно. На първо място правилно съдът е приел, че заплатената сума от 100 000 лв. има характер на възнаграждение за технически услуги, тъй като предоставените услуги отговорят на легалното определение в § 1, т. 9 от ДР на ЗКПО, т. е дохода попада в хипотезата на чл. 12, ал. 5, т. 4 от ЗКПО. На следващо място правилно съдът е приел, че дори да се приеме, че са изпълнени изискванията на ДОПК визирани в раздел III от кодекса, то на първо място възнагражденията за технически услуги не са предмет на СИДДО между България и Китай, и на следващо място от анализа на разпоредбата на чл. 11, т. 1 от Спогодбата, Р. България е запазила правото си да обложи доходи от авторските и лицензионните възнаграждения с данъчна ставка непревишаваща, посочената в СИДДО или в случая 10%, колкото е и ставката на данъка при източника по чл. 195, ал. 1 от ЗКПО. Неоснователен е основният довод в касационната жалба, свързан с необоснованост на решението, поради необсъждане на представените доказателства изхождащи от чуждестранното дружество. Видно от обжалвания акт, съдът е изложил подробни мотиви защо е приел, че представените доказателства не установяват факта, че Е&А Интернешънъл Трейдинг Ко. Лимитид на шанхайската промишленост" 1974 Хуаихай Жонг Роуд" е местно лице на Китай за данъчната 2008 г., съгласно правилото на чл. 13 от ЗКПО. Дори да бъде възприето становището на касатора, че са представени доказателства, в съответствие с разпоредбите на 137, ал. 2 от ДОПК, относно установяване обстоятелствата по чл. 136, ал. 1 /че чуждестранното лице е местно лице на другата държава по смисъла на съответната СИДДО/, то както беше посочено по-горе съдът е изложил мотиви по същество досежно приложимостта на Спогодбата за конкретната услуга, поради което и решението не страда от визирания порок. С оглед крайният съдебен акт и предвид изричната претенция на пълномощника на касатора на основание чл. 161, ал. 1 от ДОПК, директора на Дирекция "ОУИ" гр. Велико Търново при ЦУ на НАП, следва да заплати сумата от 3100 лева, представляваща направени разноски по делото. Пред касационната инстанция не са представени доказателства за уговорено и заплатено адвокатско възнаграждение, поради което е неоснователно искането в тази насока в писмените бележки на пълномощника на касатора. Предвид на изложеното и на основание чл. 221, ал. 2 АПК, Върховният административен съд - първо "а" отделение