Решение № 11677 от 19.11.2025 г. на ВАС по адм. д. № 10091/2025 г.

Производството е по реда на чл. 208 и следващите от Административнопроцесуалния кодекс /АПК/, вр. чл. 160, ал. 6 от Данъчно-осигурителния процесуален кодекс /ДОПК/. Образувано е по касационна жалба на директора на Дирекция "Обжалване и данъчно-осигурителна практика" /ОДОП/ София при ЦУ на НАП, срещу решение 26267/02.08.2025г., постановено по адм. дело 842/2025г., на Административен съд София град, с което е отменен ревизионен акт /РА/ Р-29002921005573-091-001/08.06.2022г., издаден от органи по приходите при ТД на НАП София, в частта потвърден с решение 1884/02.12.2022г. на директора на Дирекция "ОДОП" София при ЦУ на НАП, с който на търговеца са определени задължения по ЗКПО за корпоративен данък за периодите 2014г. 2019г. главница в общ размер на 935 739.59лв. и лихви за забава в общ размер на 501 286.39лв. и задължения по ЗДДС за ДДС за данъчни периоди декември 2014г. септември 2015г., ноември 2015г. март 2016г., май 2016г. април 2018г., август 2018г., август 2019г. и от октомври 2019г. декември 2019г. главница в общ размер на 1 140 068.27лв. и лихви за забава в общ размер на 655 977.14лв. Касационният жалбоподател излага доводи, че съдебното решение е неправилно, поради нарушение на приложимия материален закон и необоснованост касационни основания по чл. 209, т. 3 АПК. Твърди, че ревизираното дружество не се е справило с разпределената му от закона доказателствена тежест и не е доказало реално изпълнение на фактурираните доставки. Счита, че не са налице предпоставките за упражняване право на приспадане на данъчен кредит по издадените от сочените като доставчици фактури. Излага доводи, че АССГ е пренебрегнал факта, че част от доставчиците са дерегистрирани по ЗДДС, не са открити на посочените от тях адреси и не са представили исканите документи относно извършените доставки. На тези дружества има и издадени РА за дължими задължения, които са свързани с процесните доставки към Монбат Рисайклинг ЕАД. Твърди се, че РЛ е знаело, че доставчиците му не са разполагали с материална и кадрова възможност да извършат доставките, като целта на издадените фактури е да се усвои данъкът. Неправилно е и решението в частта по ЗКПО, тъй като се установява, че отчетените по тези фактури разходи не са документално обосновани, което е условие тези разходи да бъдат признати за данъчни цели. Оспорват се и решението в частта му за присъдените на дружеството разноски за адвокатско възнаграждение като прекомерни. По подробно изложени доводи се моли за отмяна на съдебното решение на АССГ и за отхвърляне жалбата на дружеството срещу процесния издаден РА. Претендират се разноски за юрисконсултско възнаграждение за всички съдебни дела. Ответникът Монбат Рисайклинг ЕАД, чрез процесуален представител оспорва жалбата като неоснователна, по доводи подробно изложени в писмен отговор. Моли за оставяне на решението на АССГ в сила като правилно и претендира разноски за азвокатско възнаграждение за касационната инстанция. Представителят на Върховна административна прокуратура излага становище за основателност на касационната жалба. Върховният административен съд осмо отделение, намира, че касационната жалба е процесуално допустима като подадена от надлежна страна и в срока по чл. 211, ал. 1 от АПК. Разгледана по същество е неоснователна. Установява се, че с Решение 12523/22.07.2024г., постановено по адм. дело 834/2023г. на АССГ, е бил отменен РА Р-29002921005573-091-001/08.06.2022г., с който на дружеството са определени допълнителни задължения задължения по ЗКПО за корпоративен данък за периодите 2014г. 2019г. главница в общ размер на 935 739.59лв. и лихви за забава в общ размер на 501 286.39лв. и задължения по ЗДДС за ДДС за данъчни периоди декември 2014г. септември 2015г., ноември 2015г. март 2016г., май 2016г. април 2018г., август 2018г., август 2019г. и от октомври 2019г. декември 2019г. главница в общ размер на 1 140 068.27лв. и лихви за забава в общ размер на 655 977.14лв. С решение 503/20.01.2025г., постановено по адм. дело 10190/2024г. на ВАС е отменено посоченото по-горе решение на АССГ и е върнато делото за ново разглеждане от друг съдебен състав. Касационната инстанция е дала указания за приобщаване на решение 1385/07.09.2021г. на директора на дирекция ОДОП при ЦУ на НАП София, тъй като последното ще има решаващо значение, относно законосъобразното издаване на заповедта за възлагане на повторната ревизия и ще даде информация относно дадените задължителни указания на решаващия орган при повторната ревизия. Тази преценка е и предпоставка за правилното определяне предмета на оспорването и прилагане на необходимите доказателства. При новото разглеждане следва съдът да извърши преценка на всички приобщени относими към спора доказателства, ведно с експертните заключения, заедно ипоотделно и да се изложат пълноценни мотиви. Обжалваното сега Решение 26267/02.08.2025г. постановено по адм. дело 842/2025г., на АССГ е постановено в производство по чл. 226 АПК, като първоинстанционния съд отново е отменил оспорения пред него РА РА Р-29002921005573-091-001/08.06.2022г. Въз основа на установеното по делото от фактическа страна при съобразяване на доказателствената съвкупност писмени доказателства и заключението на приетите СХЕ и ССЕ първоинстанционният съд е направил извод за незаконосъобразност на издадения РА срещу Монбат Рисайклинг ЕАД. Прието е, че РА е издаден от компетентни органи по приходите, в предвидената от закона форма и при липсата на допуснати съществени нарушения на административнопроизводствените правила, като се е съобразил и с приложеното, предвид дадените му задължителни указания от ВАС, решение 1385/07.09.2021г. на директора на дирекция ОДОП София при ЦУ на НАП. Съдът е приел, че издадената ЗВР Р-29002921005573-020-001/04.10.2021г., е с предметен обхват изцяло съвпадащ с този по отменителното решение на решаващия орган, притворено в по-горе посоченото решение, вкл. и в частта за начислени лихви за данъчен период февруари 2017г. За да изведе правни изводи за материалната незаконосъобразност на оспорения пред него РА, АССГ е установил следното : Основната дейност на Монбат Рисайкинг ЕАД е производство на олово и олово съдържащо справи, сулфати и регранулат, като то притежава и разрешително за оператор на Инсталация за рециклиране на цветни метали от негодни акумулатори/инсталация за рециклиране на батерии и инсталация за производство на оловно-киселинни акумулаторни батерии. Установено е, че дружеството е декларирало доставки от Аримис Инвест ЕООД, Тритон груп ЕООД, Стевас 2006 ЕООД, Хобус ЕООД, Теофаст ЕООД, Ам метал про ЕООД, Евро метал трейд ЕООД, Тон еко ЕООД и Сън тур ЕООД. По оношение на тези доставчици съдът е установил, че при тях счетоводството е било редовно водено, налице са документи доказващи произхода на стоките, доставени на РЛ и закупените материали са били вложени в дейността на търговеца. Съдът се е позовал и на свидетелските показания на Т. Г. мениджър Вътрешен одит и контрол и на заключенията на ССЕ и СХЕ установяващи, че РЛ осъществява дейност по рециклиране на олово и оловни сплави и произвежда алуминиеви такива, като това изисква доставки на олово и оловен скрап, осъществен от посочените по-горе доставчици. С оглед заключението на в.л. по СХЕ относно технологията на производство, то съдът се е позовал на заключението на в.л. по ССЕ, сочеща, че РЛ не би могъл да произведе реализираната от него продукция, без доставката на получените стоки и, че материалите фигуриращи в процесните фактури са необходима суровина за производствения процес, без които такъв не би могъл да се реализира. Тези получени материали и суровини са документирани чрез завеждането им в складовата програма и ежемесечното отчитане на разходи за закупуването на суровини. АССГ е приел, че от приобщените протоколи за разпити на свидетели по предварително производство 20/20г. на СП, както и от издадените РА на някои доставчици се установява обстоятелството за наличие на нередности при тях, но липсват данни тези обстоятелства да са станали достояние на РЛ и то да е извършило данъчна измама, като се е възползвало от тях. Достигнато е до извод за наличие на предпоставките на чл. 68, ал. 1 и чл. 69, ал. 1 от ЗДДС за право на ползване на ДК по издадените от посочените по-горе доставчици фактури. По отношение задълженията за допълнителен корпоративен данък е прието, че не са налице и предпоставките на 26, т. 2, чл. 16, ал. 2, т. 4 вр. чл. 10, ал. 1 от ЗКПО и неправилно са начислени посочените в РА допълнителни задължения в тази му част, с оглед изводите на съда касаещи реалността на фактурираните доставки. Решението е правилно. Първоинстанционният съд е направил съвкупен анализ на събраните доказателства, в резултат на което е формирал обосновани и логически издържани фактически и правни изводи, които се споделят от натоящата касационна инстанция. Съгласно националния данъчен закон и постоянната практика на СЕС по тълкуване на чл. 167, чл. 168 и чл. 178 от Директива 2006/112/ЕО, възникването и надлежното упражняване на правото на приспадане на данъчен кредит изисква установяване преди всичко наличието на действително осъществени облагаеми доставки на стоки и услуги. От т. ЗЗ от Решение на Съда на ЕС от 6 декември 2012г. постановено по дело С-285/11, следва, че по принцип правото на приспадане не би могло да му бъде отказано, ако се установи, че разглежданите в главното производство доставки на стоки са реално осъществени и впоследствие тези стоки са били използвани от получателя за целите на неговите облагаеми сделки. В т. 32 от цитираното решение е посочено, че преценката за това дали данъчно задълженото лице може да упражни право на приспадане на основание на доставки на стоки, се извършва въз основа на всички елементи и фактически обстоятелства по делото, в съответствие с правилата за доказване, установени в националното право. Нормата на чл. 68, ал. 2 от ЗДДС обвързва възникването на правото на данъчен кредит от настъпването на данъчно събитие. При доставка на стоки данъчното събитие настъпва към момента на прехвърляне на правото на собственост, респективно правото на разпореждане с вещта като собственик по дефиницията на чл. 14, т. 1 от Директива 2006/112/ЕО/ фактическото предаване на стоката. Съдът правилно е разпределил доказателствената тежест, като е приел, че в тежест на ревизираното лице, претендиращо, че за него е възникнало субективното материално право на приспадане на данъчен кредит, е да установи предпоставките и условията за ползване на това право. Трайна е практиката на ВАС, че сами по себе си издаването на фактури и надлежното им счетоводно отразяване не са достатъчни да обосноват убедителен извод, че спорните доставки са действително осъществени. Същевременно, в своите тълкувателно приложими решения СЕС многократно е подчертавал, че не е допустима национална практика, с която се отказва претендираното данъчно предимство само въз основа на нередности установени при прекия доставчик или негови предходни доставчици. В тази връзка съдът правилно е посочил, че наличието на установени нередности при част от доставчиците не представлява основание за отказ на данъчен кредит. Следва да се посочи, че материалните предпоставки за възникване право на приспадане на ДК изисква, от една страна, заинтересования да е ДЗЛ по смисъла на Директива 2006/112 Е, а от друга, стоките и/или услугите да се използват впоследствие от това ДЗЛ за целите на собствените му облагаеми сделки. Изрично в практиката си както ВАС, така и СЕС приемат, че липсата на обезпеченост при доставчиците била тя материално-техническа и/или кадрова не е предпоставка за правото на ДК, освен ако данъчната администрация или съда не установят наличието на данъчна измама с участието и/или със знанието на получателя по доставките. Неспазването на страна на прекия доставчик на изискванията на специални закони, също не рефелектира върху правото на претендиране на ДК от РЛ. Въз основа на посочените по-горе правни постановки, правилно АССГ, след съвкупната преценка на събраните доказателства, вкл. и заключенията на СХЕ и ССЕ е достигнал до правилния изводи за реалност на фактурираните стоки. Видно от присъединените по делото доказателства, се установява, че всяка една издадена фактура се съпровожда от договор, двустранно подписани приемо-предавателни протоколи, кантарни бележки за натоварване, стокови разписки и транспортни документи пътни листи и товарителници. Тези документи са частни по своя характер, както сочи нормата на чл. 180 от ГПК, но това не води до извод, че същите нямат доказателствена стойност. Тези документи са свидетелстващи и при необорването им по реда на чл. 194 от ГПК установяват истиността на визираните в тях факти предаване на фактурираната стока от доставчиците към РЛ. Както правилно е приел АССГ от заключението на СХЕ се установява технологията на рециклиране на олово и оловни сплави и производството на алуминиеви сплави, като за това са необходими материали, които съвпадат с тези фактурирани към РЛ. Във връзка с това заключение е и последващото такова на ССЕ, сочещо, че РЛ не би могло да произведе сочената продукция, без да му бъдат доставени материалите по спорните фактури. Тези доставени материали са били надлежно измерени, заприходени в склада на дружеството чрез съставяне на съответни счетоводни документи и са отразени счетоводно, а впоследствие получените материали са вложени в производството на РЛ и са изписани от склада. Безспорно се установява съответствие между данните посочени във всяка една от издадените фактури и съпътстващите ги документи. Такова съответствие, видно от заключението на ССЕ е налице и между данните във фактурите и данните от хронологичните регистри на съставените счетоводни документи. Фактурите са с предмет материали олово на блок, оловни отпадъци, акумулаторни отпадъци, оловни трошки и имат отношение към дейността на РЛ. Тези материали, както се посочи по-горе са вложени в дейността на Монбат Рисайкинг ЕАД и е произведена продукция, осчетоводена по съответния ред. Тази готова продукция, впоследствие е била реализирана това се установява от отчетените приходи от продажби. В практиката си ВАС приема, че последващите доставки представляват индиция за факта, че РЛ е получило фактурираните доставки т.е. това е белег за реалност, касаеща доставката на визираните във фактурите материали от РЛ В РА за да се откаже право на претендиране на ДК, респек. да не се признае реалността на фактурираните доставки, данъчния орган счита, че стоките не са доставени от посочените като доставчици търговци, а е налице само документооборот, целящ неправомерно ползване на данъка. Тези изводи обаче на органа по приходите са недоказани. В негова тежест е да установи наличие на данъчна измама, с участието и/или със знанието на получателя по доставките. Ревизиращия орган обосновава своите съмнения въз основа на събраните гласни доказателства по пр.пр. 20/2020г. на СП и приобщени към настоящото производство. Както обаче правилно е посочено в решението на директора на дирекция ОДОП София при ЦУ на НАП, с оглед практиката на ВКС /виж. тълк. решение 1/07.05.2009г., постановено по тълкувателно дело 1/2009г. на ОСНК/ административното и наказателното производство в областта на данъчното законодателство са самостоятелни и независими едно от друго, тъй като резултатите от административното не обвързва наказателното производство и обратното. В този смисъл за разлика от решаващия орган, настоящата съдебна инстанция приема, че позоваването на получени гласни доказателства в проведено наказателно производство нямат касателство към настоящото административно такова, а приобщените доказателства, въз основа на които се гради част от тезата на ревизиращия орган за наличие на данъчна измама, са недопустими. В тази връзка следва да се посочи, че данъчния орган е имал задължение в рамките на проведеното административно производство да установи наличието на данъчна измама чрез процесуалните и доказателствени средства визирани в АПК респек. ГПК, което не е сторено т.е. не е доказано по несъмнен начин, че РЛ е участвало в измамна схема с цел неправомерно ползване на ДК по издадените към него фактури. Предвид горното правилно АССГ не е коментирал и не е анализирал гласните показания дадени в наказателното производство. Няма касателство към фактическите основания касаещи доказване реалност на доставките, респек. отказ за право на ползване на ДК, издадени РА за задължения на доставчиците т.е. този довод на ревизиращия орган не кореспондира с материално-правните предпоставки за това. Като е приел, че РА в частта касаеща допълнителни задължения по ЗДДС е неоснователна, съдът е постановил правилен акт, който следва да се остави в сила, тъй като в своята съвкупност събраните доказателства, водят до извода, че спорните доставки на стоки са реално извършени и за получателя по тях са налице фактическите основания за ползване на ДК респек. за неначисляване на данъка по реда на чл. 163в от ЗДДС. В частта по ЗКПО изводите на АССГ за неправилно преобразуване на финансовия резултат на търговеца на основание чл. 26, т. 2 вр. чл. 10 от ЗКПО се споделят от настоящата инстанция. Нормата на чл. 26, т. 2 от ЗКПО гласи, че не се признават за данъчни цели счетоводни разходи, които не са документално обосновани т.е. които не отразяват вярно стопанската операция. Както се прие в частта по ЗДДС представените писмени доказателства изцяло установяват наличие на реално изпълнени доставки на материали от сочените от РЛ доставчици. Отчетените разходи по тези фактури /няма спор, че такива са отчетени/, са документално обосновани това се установява и от заключението на ССЕ. Ненамираните на част от доставчиците и/или непредставяне на съответни доказателства, касаещи доставките от доставчиците не е основание за прилагане нормата на чл. 26, т. 2 вр. чл. 10 от ЗКПО, както правилно е посочено от ответника по касационната жалба. По отношение начислената лихва за данъчен период месец февруари 2017г., липсва произнасяне на първоинстанционния съд, но тъй като производството е по реда на чл. 227 от АПК т.е. настоящия състав се явява втора касационна инстанция, последния следва да се произнесе и по то въпрос. Безспорно се установява, че през месец февруари 2017г., РЛ е ползвал ДК по 2бр. фактури издадени от Аримис Инвест ЕООД, които през декември 2017г. са били сторнирани т.е. анулиране на грешно издадените фактури поради неправилното им издаване или поради факта на недоставяне на стоката или др. причини. В конкретния случай данъчния орган е начислил лихва за периода от 15.03.2017г. до 17.01.2018г., поради неправилното ползване на ДК. Нормата на чл. 175, ал. 1 от ДОПК гласи, че за неплатени в законоустановения срок публично задължение се дължи лихва в размер, определен в съответния закон. Същото е предвидено и в чл. 1 от ЗЛДТДПДВ. С оглед посочените две правни норми, на чието основание на РЛ е начислена лихва, следва да се приеме, че данъчния орган незаконосъобразно е определил такава. Нормите изискват наличие на неплатени задължения, а в конкретния случай лихвата е начислена поради прието неправомерно ползване на ДК, тъй като протокола по чл. 115 от ЗДДС не е издаден в предвидения от закона срок, но липсват данни поради какви обстоятелства тези две фактури са били сторнирани за да се изведат изводи за нерегламентирано поведение от страна на РЛ, свързано с издаване на КИ. С оглед на горното и предвид факта, че неправомерното ползване на ДК не е част от фактическия състав за начисляване на лихва по реда на ДОПК, РА и в тази му част е незаконосъобразен. С оглед на гореизложеното касационната инстанция намира, че Административен съд София-град е постановил правилно решение, което следва да бъде оставено в сила. С оглед крайния съдебен акт и наличието на направено искане от ответника по касация за разноски, на последния се дължат такива в размер посочен в списъка по чл. 80 от ГПК, само за касационната инстанция /л. 27/ - 87 775.28лв. Тази сума не е прекомерна, както се твърди в касационната жалба, съобразена е с предмета на спора последния се отличава със фактическа и правна сложност и с положената от процесуалния представител на ответника реална защита на неговите права и интереси подаден е много подробен отговор на касационната жалба, в който са анализирани и разгледани събраните доказателства и е даден подробен отговор на всички касационни доводи, както и е направен задълбочен разбор на съдебния акт и са изложени съображения за неговата правилност. Всички тези процесуални действия от страна на представителя на касационния ответник се имат предвид при определяне на възнаграждението, както е прието и в решението на СЕС по дело С-438/22. Предвид на изложеното и на основание чл. 221, ал. 2 от АПК, Върховният административен съд, Осмо отделение