Решение № 411 от 13.01.2020 г. на ВАС по адм. д. № 7269/2019 г.

Решение № 411 от 13.01.2020 г. на ВАС по адм. д. № 7269/2019 г., VIII о., докладчик съдията Росица Драганова Производството е по реда на чл. 208 и следващите от Административнопроцесуалния кодекс (АПК), вр. чл. 160, ал. 6 от Данъчно-осигурителния процесуален кодекс (ДОПК). Образувано е по касационна жалба на директора на Дирекция "Обжалване и данъчно-осигурителна практика" ("ОДОП") – Варна при ЦУ на НАП, подадена срещу решение № 802 от 17.04.2019 г. на Административен съд – Варна, постановено по адм. дело № 1835/2017 г. в частта, в която е отменен ревизионен акт (РА) № Р-03000314002136-091-001/3.09.2015 г., издаден от органи по приходите при ТД на НАП - Варна, потвърден с решение № 551/30.11.2015 г. на директора на Дирекция "ОДОП" – Варна и Дирекция "ОДОП" - Варна е осъдена да заплати разноски по делото в размер на 3 804, 78 лв. С процесния РА на О. Харизанов от [населено място] в качеството му на ЕТ "О. О. А." са установени задължения за годишен и авансов данък върху дохода по чл. 48, ал. 2 ЗДДФЛ за данъчен период 2009 г. в размер на 1 098, 66 лв. главница и лихва 487, 95 лв., както и задължения по чл. 48, ал. 1 ЗДДФЛ за данъчни периоди 2008 г. - 100 025,54 лв. главница и лихва 65 520,99 лв., 2009 г. – 8 528, 86 лв. главница и лихва 4 668, 29 лв. и за 2010 г. – 6 875, 50 лв. главница и лихва 3 053, 64 лв. Съдът е отменил РА в частта, с която на О. Харизанов в качеството му на ЕТ "О. О. А." са установени задължения за данък върху доходите на физическите лица по чл. 48, ал. 1 ЗДДФЛ за 2008 г. по отношение на целия установен размер; за 2009 г. в размер над сумата от 8 057,43 лв. до 8 528,86 лв. на главницата и в размер над сумата от 4 410, 29 лв. до 4 668, 29 лв. на лихвите; за 2010 г. в размер над сумата от 3 442,10 лв. до 6 875,50 лв. на главницата и в размер над сумата от 1 528, 75 лв. до 3 053, 64 лв. на лихвите. В останалата част, жалбата на лицето срещу установените задължения за годишен и авансов данък върху дохода по чл. 48, ал. 2 ЗДДФЛ за 2010 г. и срещу задълженията по чл. 48, ал. 1 ЗДДФЛ за 2009 г. в размер на 8 057, 43 лв. главница и 4 410,29 лв. лихви и за 2010 г. в размер на 3 442, 10 лв. главница и 1 528, 75 лв. лихви, е отхвърлена като неоснователна. Касаторът сочи, че решението на административния съд е неправилно поради допуснати нарушения на материалния и процесуалния закон, както и е необосновано – отменителни основания по чл. 209, т. 3 АПК. В жалбата се изразява несъгласие с мотивите на съда за неправилно определен размер на началното салдо към 1.01.2008 г. относно наличните средства в брой, с които е разполагало физическото лице. Твърди се, че в решението са изложени общи мотиви, без да бъдат анализирани събраните доказателства, като са игнорирани безспорно установени обстоятелства. Иска се Върховният административен съд да постанови съдебен акт, с който да отмени решението на Административен съд- Варна в частта, с която РА е отменен и вместо него постанови решение, с което да отхвърли жалбата в тази обжалвана част. Претендират се разноски. Ответникът – О. Харизанов, чрез процесуалния си представител адв. Манолова, в писмен отговор оспорва касационната жалба. Претендира разноски. Представителят на Върховна административна прокуратура дава заключение за основателност на касационната жалба. Върховният административен съд, състав на Осмо отделение, преценявайки допустимостта на жалбата, правилността на решението на предявеното касационно основание и след служебна проверка по чл. 218, ал. 2 АПК, приема за установено следното: Касационната жалба е подадена в срока по чл. 211, ал. 1 АПК, от надлежна страна и е процесуално допустима. При разглеждането ? по същество на спора, съдът съобрази следното: С оспорения РА № Р-03000314002136-091-001/03.09.2015 г., издаден от органи по приходите при ТД на НАП - Варна, в частта потвърдена с решение № 551/30.11.2015 г. на директора на Дирекция "ОДОП" – Варна са установени задължения на О. Харизанов в качеството му на ЕТ "О. О. А. " за годишен и авансов данък върху дохода по чл. 48, ал. 2 ЗДДФЛ за 2010 г. в размер на 1 098, 66 лв. главница и 487, 95 лв. лихва и задължения по чл. 48, ал. 1 ЗДДФЛ, които за 2008 г., 2009 г. и 2010 г. са установени в общ размер 115 429, 90 лв. главници и 73 242, 92 лв. лихви. В хода на проведеното административно производство по обжалване на процесния РА са преценени като неоснователни оплакванията на Харизанов във връзка с невключената сума от 743 000 лв. в началното салдо за 2008 г., която била с доказан произход и която внесъл на 31.05.2008 г. в касата на ЕТ. Направен е анализ на заявеното в писмените му обяснения, както и на отразяването на сумата в счетоводствата на ЕТ "О. О. А." и на "Лоренцо" ООД, като е прието, че същата е надлежно отразена и в счетоводството на ЕТ и в счетоводството на "Лоренцо" ООД като предоставен заем на ЕТ на 31.12.2007 г. и върнат заем от ЕТ на 31.05.2008 г., което е оповестено и със счетоводните баланси на тези търговци към 31.12.2007 г. и към 31.12.2008 г. За представения разходен касов ордер № 87/31.12.2007 г. за получена от Харизанов сума в размер на 742 173, 15 лв. от касата на ЕТ е констатирано, че е следвало сумата да се отрази като кредитен оборот на сч. сметка "Каса в лева", каквото записване липсва. Органите по приходите са приели, че липсват първични и вторични документи за счетоводни операции по приходни и разходни касови ордери за предоставяне на сумата от 743 000 лв. от ЕТ на О. Харизанов, поради което внесената на 31.05.2008 г. сума от 743 000 лв. е приета, че е с недоказан произход. По отношение на твърдението на физическото лице, че е разполагало със средства, предоставени му по договори за дарения и заем, копия от които са депозирани в хода на ревизията, е установено, че освен самите договори, в хода на ревизията и с жалбите срещу доклада и срещу РА не са представени доказателства, които да свидетелстват, че: посочените в договорите средства действително са били предадени; тези суми са били налични в брой у посочените в договорите лица; няма данни за произхода и за мястото им на съхранение. Направен е извод, че сумите по договорите за дарения и заем не са включени като суми, с които Харизанов да е разполагал в брой и като негов приход. Делото е за втори път пред касационната инстанция. Обжалваното пред настоящата инстанция решение е постановено след връщане на делото за ново разглеждане с решение № 7741 от 20.06.2017 г. по адм. дело № 3106/2017 г. на ВАС, Първо отделение. Основното указание на първата касация е свързано с необходимост от събиране на допълнителни доказателства от съществено значение за делото, а именно - да се дадат указания на всяка от страните да представят доказателства за възможността дарителите Х. Харизанов и А. Христов да са разполагали с дарените средства, каква дейност са извършвали дарителите, мястото на предаване на паричните средства, тъй като е посочено, че се предават на надарения в брой. ВАС е посочил, че съдът следва да прецени дали служебно да допусне изслушване на допълнителна съдебно-счетоводна експертиза, с включване на дарените от дядото Х. Харизанов и чичото А. Христов на ревизираното лице сума в размер на 122 000 лв. и сума в размер на 154 000 лв. в паричните потоци и да прецени налице ли са били основанията по чл. 122, ал. 1, т. 7 ДОПК, как са определени данъчните основи за всеки един данъчен период, като изложи мотиви досежно установяването на данъка по чл. 48 ЗДДФЛ и дали всяко от посочените установявания е законосъобразно. При повторното разглеждане на делото, съдът е приел за основателни оплакванията на Харизанов за неправилно определен размер на началното салдо към 01.01.2008 г. на наличните средства в брой, с които лицето е разполагало. Изложил е мотиви, че доказателства по делото сочат, че към горепосочената дата жалбоподателят е разполагал с процесните парични средства. Прието е, че на 31.12.2007 г. "Лоренцо" ООД е предоставило заем на ЕТ "О. -О. А." в размер на 743 000, 00 лв., които на същата дата лицето О. Харизанов е взел от ЕТ. Съдът е изложил доводи, че това се потвърждава и от счетоводните записвания при търговеца, съгласно които в счетоводна сметка 501 "Каса" за януари 2008 г. липсват данни за налични парични средства. Първоинстанционният съд е приел за неопровергани дадените обяснения от О. Харизанов, че средства от кредитите, които са били теглени не само от него, какъвто е кредитът, изтеглен от "Лоренцо" ООД, чийто собственик на капитала е същото лице, са използвани за живот на цялата фамилия, т. е. са използвани за посрещане на разходите на домакинството. Изложени са доводи, свързани с неправилно разграничаване от органите по приходи на финансите на лицето, като физическо такова и като ЕТ. Съдът е приел, че О. Харизанов не е прилагал такова разграничение в дейността и във финансите на търговеца през годините, между личните си парични средства и средствата, които счетоводно се водят в касата на ЕТ. Направен е извод, че това изцяло кореспондира с позицията на жалбоподателя, че средствата в касата на ЕТ са били на негово разположение и не е информирал счетоводството, когато е взимал от тези пари и ги е разходвал за лични нужди. С оглед на това е прието, че О. Харизанов е имал достъп и е разполагал с парите в брой на ЕТ "О. -О. Харизанов" и ги е разходвал при нужда не само за плащания на ЕТ, а и за покриване на свои нужди, на членовете на домакинството си и на близките си, за което безсъмнено не е извършвано стриктно счетоводно отразяване. Това е прието като причина за липсата на счетоводно отразяване при търговеца на вземането от него като физическо лице на сумата от 743 000, 00 лв. в брой на 31.12.2007 г., след предоставянето ? от "Лоренцо" ООД на ЕТ "О. -О. Харизанов". Съдът е приел, че липсват твърдения, данни и доказателства да е била налице пречка за О. Харизанов и той да не е можел да разполага с постъпилата у него на 31.12.2007 г. в брой като ЕТ сума от 743 000, 00 лв. като физическо лице през времето от януари до май 2008 г. Доводите на съда са, че фактът, че на 31.05.2008 г. именно той внася в касата на ЕТ сумата от 743 000, 00 лв. доказва, че тя е била взета от него. Прието е, че връщането ? кореспондира изцяло с обясненията, които той и Р. Харизанов дават - че се е спазвала по-стриктна отчетност по отношение на "Лоренцо" ЕООД, че то е давало в заем средства от кредита на ЕТ, които са му връщани, за да могат да бъдат своевременно погасявани към банката вноските по заема. Съдът е счел, че на 31.05.2008 г. О. Харизанов е внесъл в касата на ЕТ сумата в размер на 743 000 лв., което се установява и от хронологичния регистър на ЕТ за м. 05.2008 г., от оборотната ведомост за м. 05.2008 г., от отчета за паричните потоци за 2008 г., публикуван в Търговския регистър. С тези съображения първоинстанционният съд е приел, че към 1.01.2008 г. О. Харизанов, в качеството си на физическо лице, е притежавал парични средства в брой в размер на 737 266, 00 лв. Отделно от изложеното, въз основа на дадените свидетелски показания, съдът е приел за доказано и основателно твърдението на жалбоподателя, че е получил от дядо си - Х. Харизанов дарение в размер на 122 000, 00 лв., с които е разполагал през 2008 г. и които следва да бъдат отразени в баланса на касовата му наличност. Аналогично е приетото и по отношение на сумата в размер на 154 000, 00 лв., дарена от чичото на ревизираното лице - А. Христов. Горепосочените суми са включени при съпоставката на имущественото състояние на О. Харизанов при изготвяне на ССчЕ, допусната при новото разглеждане на делото в изпълнение на указанията на ВАС. В резултат на това, след изготвяне на нов баланс на касова наличност за 2009 г. и 2010 г. съдът е достигнал до извода, че за 2009 г. е налице превишение на разходите над приходите в размер на 85 288, 66 лв. и за 2010 г. е налице превишение на разходите над приходите в размер на 34 421, 00 лв., поради което РА е отменен в оспорената пред настоящата инстанция част. В останалата част решението, с което е отхвърлена жалбата на О. Харизанов срещу РА № Р-03000314002136-091-001/03.09.2015 г., издаден от органи по приходите при ТД на НАП - Варна, потвърден с решение № 551/30.11.2015 г. на директора на Дирекция "ОДОП" – Варна, не е оспорено и е влязло в сила. Решението е неправилно. Ревизионното производство е проведено по реда на чл. 122 и сл. от ДОПК за периода 1.01.2008 г. - 31.12.2010 г., като ревизиращите органи са приели, че е налице основание по чл. 122, ал. 1, т. 2 и т. 7 ДОПК. С основание ответникът по делото настоява, че твърденията на О. Харизанов по отношение на началното му салдо за 2008 г. са противоречиви, непоследователни и неубедителни. Според настоящата касационна инстанция в хода на развилите се административно и съдебни производства, не са представени убедителни доказателства за произхода на притежаваните, но недекларирани средства, поради което неправилно съдът е отменил ревизионния акт в частта, с която са установени задължения за данък върху доходите на физическите лица по чл. 48, ал. 1 ЗДДФЛ за 2008 г. в размер на 100 025, 54 лв. главница и 65 520, 99 лв. лихви; за 2009 г. в размер над 8 057, 43 лв. до 8 528, 86 лв. на главницата и в размер над 4 410, 29 лв. до 4 668, 29 лв. на лихвите и за 2010 г. в размер над 3 442, 10 лв. до 6 875, 50 лв. на главницата и в размер над 1 528, 75 лв. до 3 053, 64 лв. на лихвите. Неправилно съдът е приел, че предоставянето на сумата в размер на 743 000 лв. от ЕТ "О. – О. А." на О. А. на 31.12.2007 г. - датата, на която е сключен договорът за заем между "Лоренцо" ООД и ЕТ "О. -О. А.", респективно наличието на основания за включването ? като начално салдо на касовата наличност на О. А. за 2008 г., е безспорно доказано по делото. В този смисъл неправилно решаващият съд е приел, че оспорващият е установил наличието на основания за законосъобразно включване в началното салдо на касовата му наличност за 2008 г. на сумата в размер на 743 000 лв., както и че е установил източника на произход на сумата, внесена от О. А. в касата на ЕТ "О. – О. А." на 31.05.2008 г. Наличните доказателства по делото не обосновават извод, че физическите лица, посочени от ревизираното лице като негови заемодатели са притежавали паричните суми, които са му предоставили според представените от него договори за заем, а още повече и да е било извършено действително предаване на посочените в договорите суми. Свидетелските показания, включително и останалите доказателства не установяват изпълнение, като даренията/заемите, на които се позовава жалбоподателят, не са доказани. Договорите, на които се основават са частни документи, чиято преценка е на основата на всички доказателства. В този смисъл необосновано от съда е прието за доказано, както изпълнението на договорите за заем, така и за дарение, тъй като не е налице действително предоставяне на твърдените парични суми, не е доказан произходът им и възможността на лицата да ги предоставят. Въпреки това, за да отмени ревизионния акт, в частта му относно определените задължения по ЗДДФЛ за 2008 г., 2009 г. и 2010 г. съдът неправилно е включил тези суми при формиране на началното салдо на касовата му наличност за съответните години, като по този начин неправилно е преценил фактите и съответно неправилно е формирал правните си изводи относно получените и притежаваните от него парични суми, в това число и такива от дарения от близки негови роднини, поради което постановеното решение е неправилно и незаконосъобразно. Настоящият съдебен състав съобразява обстоятелството, че с решение № 7741 от 20.06.2017 г. по адм. дело № 3106/2017 г. на ВАС, касационната инстанция е изложила мотиви касателно спорния момент с притежаваните от О. Харизанов парични средства в брой към 1.01.2008 г. В решението на ВАС изрично е посочено, че по отношение предоставянето на сумата в размер на 743 000 лв. от ЕТ "О. – О. А." на О. А. на 31.12.2007 г. правилно е прието, че не е безспорно доказано по делото, че процесната сума е постъпила на 31.12.2007 г. в патримониума на О. Харизанов. Прието е за правилно установено, че целта на заема е ЕТ да обезпечи "първоначални разходи за закупуване на дълготраен актив – хотел в гр. Варна", т. е. липсва логика процесната сума, взета в заем за определена цел да бъде предоставена от ЕТ на физическото лице, негов собственик, доколкото логическите правила сочат, че следва сумата да остане в касата на ЕТ до реализиране на целта, за която е взета на заем. Оспорващият не сочи доказателства за фактическото извеждане от касата на ЕТ на сумата от 742 173, 15 лв. по РКО № 87/31.12.2007 г., както и къде е насочена, къде се е съхранявала сумата. И в заключението на вещото лице, което съдът правилно е кредитирал като обективно и компетентно изготвено, а и кореспондиращо с фактите, които се установяват от останалите доказателства по делото, се сочи, че на 31.12.2007 г. оспорващият по счетоводни записвания е получил сумата от 742 173, 15 лв., но дали е разполагал с нея към 31.12.2007 г. и към 01.01.2008 г. експертизата не може да установи. Сумата в размер на 742 173, 15 лв., която според РКО № 87 от 31.12.2007 г. е изведена от касата на ЕТ е намерила отражение в счетоводството на ЕТ като сч. операция Дт 492 – Разчети със собственици/Кт 501 – Каса в лева, но това счетоводно записване не кореспондира с отразеното начално салдо към 01.01.2008 г. на сметка 492 – Разчети със собствениците, доколкото началното салдо към 01.01.2008 г. на сметка 492 – Разчети със собственици, според оборотната ведомост на ЕТ е 0. Записването на процесната сч. операция на ЕТ - Дт 492 – Разчети със собственици/Кт 501 – Каса в лева не кореспондира и с посоченото в публикувания в Търговския регистър Отчет на паричните потоци на ЕТ "О. -О. А." за периода януари – декември 2007 г., тъй като тази сума не фигурира като изходящ от касата на ЕТ паричен поток към собственика на предприятието. Освен това и в актива на счетоводния баланс за 2007 г. на ЕТ "О. – О. А. " не е отразено вземането на ЕТ от физическото лице-собственик в размер на 742 173, 15 лв. Обсъдени са и писмените обяснения на Р. Харизанов /настоящ управител на "Лоренцо" ООД/, който заявява, че предоставеният на "Лоренцо" ООД ипотечен кредит в размер на 1 500 000 евро е бил използван за закупуване на хотел на стойност 572 009, 64 лв., а разликата от общо установения кредит и цената на хотела е изтеглена от банковата сметка на дружеството и внесена на каса, като според заявеното от О. Харизанов /като управител към 2008 г. – 2013 г. на "Лоренцо" ООД/ в неговите писмени обяснения сумата е била ползвана от цялата фамилия. Т. е. към 31.12.2007 г. не е ясно дали и колко е разполагаемата сума на "Лоренцо" ООД от остатъка от ипотечния кредит. В заключение, при първото разглеждане на делото пред ВАС, касационната инстанция е приела, че не е безспорно установено по делото реалното предоставяне от ЕТ на О. Харизанов на сумата от 742 173, 15 лв. Съгласно чл. 240 ЗЗД с договора за заем заемодателят предава в собственост на заемателя пари или други заместими вещи, а заемателят се задължава да върне заетата сума или вещ от същия вид, количество и качество. От употребения в нормата израз "предава в собственост на заемателя пари или други заместими вещи" следва изводът, че договорът по своето естество е реален, т. е. неговите правни последици и действие настъпват от момента на предаване на собствеността върху парите или другите заместими вещи. Предвид този характер на договора по време на ревизията са били събрани доказателства дали физическите лица заемодатели са притежавали паричните суми, които са предоставили според договорите за заем на О. Харизанов и било ли е извършено действително такова предаване. Правилно е прието, че не е доказано с надлежни средства обстоятелството, че заемодателите са притежавали паричните суми. Този извод на органа по приходите е направен на база на анализ на други факти и обстоятелства, установени по време на ревизията и предвид разпоредбата на чл. 124, ал. 2 ДОПК в тежест на данъчно-задълженото лице е да обори тези констатации. В случая твърдението за получени в заем парични средства не е неблагоприятен за задълженото лице факт, а благоприятен такъв, тъй като установяването му опровергава констатацията за несъответствие между приходите и разходите. Поради реалния характер на договорите за паричен заем, следва да е доказан фактът на предаване на сумата със задължение за връщането ? от заемателя, а такива доказателства не са представени от ревизираното лице. С оглед изложеното, като не е съобразил презумпцията по чл. 124, ал. 2 ДОПК, решаващият съд неправилно е приел, че оспорващият е установил по делото наличието на основания за законосъобразно включване в началното салдо на касовата му наличност за 2008 г. на сумата в размер на 743 000 лв. При второто разглеждане на делото, във връзка с дадени указания от ВАС, от страна на органите по приходите са ангажирани множество доказателства, установяващи невъзможността Х. Харизанов и А. Христов да предоставят парични средства по представените договори за дарение, съответно в размер на 122 000, 00 лв. и на 154 000, 00 лв. От представените справки от информационните системи на НАП е видно, че двете лица, които са вписани в договорите за дарение - Х. Харизанов и А. Христов, от 1999 г. до датите, на които са съставените договорите за дарение не са били назначени по трудов договор, липсва и информация за сключени граждански договори, декларирани доходи от трудова дейност, осъществяване на такава като самоосигуряващо се лице. Т. е. липсват доказателства за това, че дарителите са осъществявали трудова дейност, в резултат на която да са получавали доходи редовно, които да съответстват на нуждите им за посрещане на домакински разходи, както и в размери, в които да имат възможност лицата да спестят парични средства в размер на 122 000, 00 лв. и 154 000, 00 лв. По делото са ангажирани и свидетелски показания от лицето Л. Харизанова, майка на ревизираното лице, които съдът е кредитирал, без да вземе предвид, че свидетелят е заинтересовано лице. С оглед на това съдът е следвало да вземе предвид всички представени по делото доказателства, а не само заявените от свидетеля твърдения, следвало е да ги обсъди поотделно и в съвкупност с всички доказателства и едва след това да извърши преценка дали следва да бъдат кредитирани като годни и кореспондиращи с материалите по делото. В конкретния случай Административен съд – Варна, при второто разглеждане на делото изцяло е кредитирал дадените свидетелски показания от майката на ревизираното лице, без да обсъди представените по делото писмени доказателства, които напълно противоречат на дадените обяснения. За целите на данъчното облагане, предаването на сумите, т. е. реалното изпълнение на договор или уговорка, следва да бъде установено по безспорен начин. Следва да се установи дали дарителят е притежавал паричните средства в размера, посочен и твърдян от ревизираното лице, към момента на подписването на договорите за дарения, което е в пряка връзка с предаването на сумата. Представените договори за дарение са частни документи без достоверна дата и нямат удостоверителна сила спрямо документираните в тях обстоятелства, ако не са налице други факти и обстоятелства, които да са в подкрепа на тези документи. В конкретния случай такива липсват. Поради това неправилна е преценката на първоинстанционния съд, че в конкретния случай е налице предаване на парични средства. Съгласно чл. 181, ал. 1 ГПК частният документ има достоверна дата за трети лица от деня, в който е заверен, или от деня на смъртта, или от настъпилата физическа невъзможност за подписване на лицето, което е подписало документа, или от деня, в който съдържанието на документа е възпроизведено в официален документ, или от деня, в който настъпи друг факт, установяващ по безсъмнен начин предхождащото го съставяне на документа. Това означава, че във всички случаи, когато документите удостоверяват изгодни за лицето факти, които противоречат на доказателствата, представени по делото, те могат да бъдат отхвърлени като антидатирани и създадени с цел да ползват лицето по конкретното производство, ако те не са подкрепени с доказателства за факти и обстоятелства, навеждащи на противното. Като не е съобразил тези обстоятелства, съдът е постановил неправилно решение и от баланса, съставен за 2008 г. следва да се изключат сумите от 154 000, 00 лв. и 122 000, 00 лв. Изложеното води до извод, че правилно органите приходите са установили данъчната основа за облагане по реда на чл. 122 ДОПК, както и правилно са установени задължения за данък по чл. 48, ал. 1 ЗДДФЛ за 2008 г. в размер на 100 025, 54 лв. главница и лихви в размер на 65 520, 99 лв. Настоящият съдебен състав не споделя и мотивите на съда, изложени по отношение на 2009 г., в частта, в която е прието, че ревизираното лице е притежавало налични парични средства в брой в размер на 5 668, 00 лв. към 1.01.2009 г. Съдът е стигнал до посочената стойност /5 668, 00 лв. / в резултат на изчисления, направени за 2008 г., които по изложените по-горе мотиви са неправилни. По делото са налични достатъчно доказателства, които сочат, че в резултат на анализ на получените през 2008 г. доходи и извършени разходи, към 01.01.2009 г. лицето е възможно да притежава парични средства в брой в размер на 953, 74 лв. В резултат на това неправилни са изводите на съда, за получени приходи през 2009 г. в размер на 21 668, 00 лв. В резултат на изложеното съдът е достигнал до грешна данъчна основа, определена по реда на чл. 122 ДОПК, респективно дължим данък по чл. 48, ал. 1 ЗДДФЛ за 2009 г. По отношение на мотивите на съда, относими за 2010 г.: правните изводи са правилни, както по отношение на определяне размера на получените доходи, така и по отношение на размера на извършените разходи, подробно изложени в табличен вид. Неправилно обаче първоинстанционният съд е определил общия сбор на разходите през 2010 г. в размер на 76 435, 51 лв., като това е довело до неправилно определяне на данъчна основа по чл. 122 ДОПК и до неправилно определен дължим данък по чл. 48, ал. 1 ЗДДФЛ за 2010 г. Посочените в табличен вид на стр. 27 от решението суми, изцяло съответстват на тези, установени от органите по приходи в атакувания РА. Сборът на същите обаче /15604, 49 + 2890, 00 + 8831, 53 + 6572, 45 + 1304, 49 + 9172, 86 + 8100, 80 + 499, 20 + 1101, 37 + 14350, 32 + 4200, 00 + 50000, 00 + 3808, 00 е равен на сума от 126 435, 47 лв., а не както е посочил съдът, в размер на 76 435, 51 лв. В резултат на изложеното, след като съдът е установил доходи в размер на 42 014, 60 лв., а извършените разходи са в размер на 126 435, 51 лв., е налице превишение на разходите над получените приходи за 2010 г. в размер на 84 420, 91 лв., а не както е посочено от съда, в размер на 34 421, 00 лв. Върху данъчна основа в размер на 84 420, 91 лв. дължимият данък е в размер на 8442, 09 лв. и лихви в размер на 3749, 42 лв., а не както е посочил Административен съд – Варна – данък в размер на 3442, 10 лв. и съответните лихви в размер на 1528, 75 лв. Допусната техническа грешка от съда при пресмятането е довела до неправилно определяне на дължимия данък по чл. 48, ал. 1 ЗДДФЛ за 2010 г. Следва да се приеме, че данъчната основа, определена по реда на чл. 122 ДОПК, е в размер на 84 420, 91 лв., дължимият данък по чл. 48, ал. 1 ЗДДФЛ за 2010 г. е в размер на 8 442, 09 лв., дължимата за този данък лихва е размер на 3 749, 42 лв. Касационната инстанция съобразява обстоятелството, че така посоченият данък надвишава определения такъв с РА, изменен с решение № 551/30.11.2015 г. на директор на Дирекция "ОДОП" - Варна, поради което, с оглед забраната на чл. 160, ал. 5 ДОПК, РА следва да бъде потвърден изцяло в частта, в която са определени задължения за данък по чл. 48, ал. 1 ЗДДФЛ за 2010 г. С оглед изложеното, като е отменил РА в частта, с която на О. Харизанов в качеството му на ЕТ "О. О. А." са установени задължения за данък върху доходите на физическите лица по чл. 48, ал. 1 ЗДДФЛ за 2008 г. по отношение на целия установен размер; за 2009 г. в размер над сумата от 8 057, 43 лв. до 8 528, 86 лв. на главницата и в размер над сумата от 4 410, 29 лв. до 4 668, 29 лв. на лихвите; за 2010 г. в размер над сумата от 3 442, 10 лв. до 6 875, 50 лв. на главницата и в размер над сумата от 1 528, 75 лв. до 3 053, 64 лв. на лихвите, първоинстанционният съд е постановил неправилно решение, което следва да бъде отменено и вместо него да бъде постановено друго, с което жалбата на Харизанов срещу РА № Р-03000314002136-091-001/3.09.2015 г. в тази част да бъде отхвърлена като неоснователна. Съдебното решение следва да бъде отменено и в частта на присъдените разноски в полза на О. Харизанов. При този изход на спора на Дирекция "ОДОП" – Варна при ЦУ на НАП следва да се присъдят разноски за предходните инстанции в размер на 9 365, 18 лв. (изчислени съобразно чл. 8, ал. 1, т. 5 и чл. 9, ал. 3 от Наредбата за минималните размери на адвокатските възнаграждения) и за настоящата касационна инстанция в размер на 5 802, 46 лв., или общо в размер на 15 167, 64 лв. за всички инстанции. Водим от горното и на основание чл. 221, ал. 2, предл. 1 АПК, Върховният административен съд, състав на осмо отделение,