Решение № 4754 от 4.5.2023 г. на ВАС, I о.

Производството по делото е по реда на чл. 208 и сл. от АПК във връзка с чл. 160, ал. 7 ДОПК. Образувано е по касационни жалби на директора на дирекция Обжалване и данъчно осигурителна практика гр. София при ЦУ на НАП и Ню Трейдинг и Логистик ЕООД - гр. София срещу решение 3957/13.06.2022 г., постановено по адм. дело 5455/2020 г. по описа на Административен съд, София град. Директорът на дирекция Обжалване и данъчно осигурителна практика гр. София при ЦУ на НАП чрез юриск. С. Мирчева обжалва решението в частта, в която е отменен РА Р 22220417002568 091 001/03.07.2018 г., издаден от органи по приходите при ТД на НАП гр. София, потвърден с решение 1435/19.09.2018 г. на директора на посочената по горе дирекция в частта за установени задължения на Ню Трейдинг и Логистик ЕООД гр. София за ДДС за данъчен период на месец февруари 2017 г. поради непризнати вътреобщностни доставки (ВОД), вследствие на което е начислен ДДС в размер на 50 250,76 лв. и лихви 6 444,80 лв. Обжалва се решението и в частта за разноските за сумата от 5 005 лв. Релевират се оплаквания, че в обжалваната част решението е неправилно поради допуснати нарушения на материалния закон, съществени нарушения на съдопроизводствените правила и необоснованост - отменителни основания по чл. 209, т. 3 АПК. Твърди се в касационната жалба, че в хода на ревизията от ревизираното дружество са представени процесните фактури и международни товарителници (ЧМР), изготвени от Аптечно Пловдив АД, Офелия Транс ООД и З. С ЕООД с товарни автомобили [рег. номер] и [рег. номер], но според касатора видно от изготвената справка, както в хода на ревизията, така и в съдебното производство, товарни автомобили с такива номера, посочени в ЧМР 24414 и 24408, не са преминавали през КПП, а и във всички представени в хода на ревизията ЧМР липсва печат на получател на стоките. Наред с това се сочи, че ревизираното лице във възражението срещу ревизионния доклад е представило документи, които се различават от тези, ангажирани в отговор на първоначално връчените. В представените потвърждения според касатора не е вписан точния адрес на доставчика, а най общо е посочено Унгария, а като вид и количества е записано виж инвойс и ЧМР, както и не са посочени лицата приели/предали стоките. Според касатора липсва и посочване на място на натоварване, съответно разтоварване и/или приемане в склад на клиента. От представените ЧМР касационният жалбоподател твърди, че не може да се направи извод за стоки, по кои фактури са превозвани. В касационната жалба е налице позоваване на приетата по делото съдебно счетоводна експертиза при първото разглеждане на делото пред АССГ, според която в самите първични документи за транспорт не е посочено какви точно стоки са превозвани, поради което не би могло да се извърши пълна съпоставимост и проследяемост на стоките, отразени по оспорените инвойси, ЧМР та и фактури за транспорт. Счита се, че не може да се презюмира, че доставчикът е взел всички разумни мерки в рамките на своите възможности, за да се увери, че осъществяваната от него ВОД не го довежда до участие в данъчна измама, поради което касационният жалбоподател счита, че в тази част решението е незаконосъобразно и необосновано. Иска се отмяна на решението в обжалваната част и отхвърляне на жалбата в същата част. Претендира се присъждане на юрисконсултско възнаграждение за двете съдебни инстанции по 2 236,87 лв. или в общ размер 4 473,74 лв. и заплатената държавна такса за касационната инстанция в размер на 455,16 лв. В съдебно заседание касационната жалба се поддържа от юриск. М. Михайлова, както и искането за присъждане на разноски по представения списък по чл. 80 ГПК. Ответникът по тази касационна жалба Ню Трейдинг и Логистик ЕООД гр. София в депозиран по делото писмен отговор от адв. М. Димитрова, я оспорва и моли решението в посочената обжалвана част като правилно постановено, да бъде оставено в сила. Ню Трейдинг и Логистик ЕООД гр. София чрез процесуалния си представител адв. М. Димитрова обжалва решението в частта, в която жалбата на дружеството срещу посочения по- горе ревизионен акт е отхвърлена за непризнати вътреобщностни доставки и вследствие на това начислен ДДС по фактура 1/22.02.2017 г. в размер на 8 154,41 лв. и съответните лихви за забава. Обжалва се решението и в частта за разноските за сумата от 737 лв. Релевират се оплаквания, че в тази обжалвана част решението е неправилно поради нарушение на материалния закон, съществени нарушения на съдопроизводствените правила и необоснованост - отменителни основания по чл. 209, т. 3 АПК. Според касационния жалбоподател наистина представеното потвърждение за доставката не съдържа изрично посочените от закона реквизити, но въпреки това счита, че фактът на напускане на стоката на границата на България е безспорно доказан от представения транспортен документ по смисъла на чл. 45, т. 2, б. а ППЗДДС, а именно ЧМР Иска се отмяна на решението в обжалваната част и отмяна на ревизионния акт в същата част. Претендира се присъждане на направените по делото разноски. От адв. М. Димитрова е представена молба с характер на писмени бележки по съществото на спора с представен списък за разноските по чл. 80 ГПК. Ответникът по тази касационна жалба директорът дирекция Обжалване и данъчно осигурителна практика гр. София при ЦУ на НАП чрез процесуалния си представител юриск. М. Михайлова, я оспорва с искане решението в обжалваната от дружеството част да бъде оставено в сила, тъй като е правилно. Представителят на Върховна административна прокуратура е представил мотивирано заключение за оставяне в сила като правилно изцяло решението на първоинстанционния съд. Върховният административен съд, Първо отделение счита, че касационните жалби са подадени от надлежни страни и в срока по чл. 211, ал. 1 АПК и са процесуално допустими, а разгледани по същество касационната жалба на директора на дирекция "Обжалване и данъчно - осигурителна пракктика" - гр. София при ЦУ на НАП е неоснователна, а касационната жалба на "Ню Трейдинг и Логистик" ЕООД е основателна поради следните съображения: Производството пред настоящата касационна инстанция е повторно. С решение 6957/15.11.2019 г., постановено по адм. дело 12514/2018 г. по описа на Административен съд, София град е била отхвърлена изцяло жалбата на Ню Трейдинг и Логистик ЕООД срещу цитирания по горе ревизионен акт за непризнати вътреобщностни доставки (ВОД) за Унгария и вследствие на това начислен ДДС в размер на 55 281,59 лв. и лихви за забава 7 202,13 лв. С решение 7261/11.06.2020 г. по адм. дело 1895/2020 г. тричленен състав на ВАС, Първо отделение е отменил първоинстанционното решение и е върнал делото за ново разглеждане от друг съдебен състав на същия съд. В отменителното решение на първата касационна инстанция е прието, че във връзка с осъществяването на транспорта на стоките по делото е събран голям обем доказателства, които са останали необсъдени поотделно и в съвкупност с останалите доказателства, относими към реалността на ВОД съгласно разпоредбата на чл. 45, т. 2, б. б ППЗДДС. Освен това в отменителното решение се сочи и, че са налице доказателства на чужд език, без надлежен превод, какъвто е представен в касационното производство, но същият не може да бъде обсъждан за първи път от касационния състав. Въз основа на изложеното е прието, че обжалваното първоинстанционно решение е постановено в нарушение на съдопроизводствените правила и затова е отменено, делото е върнато за ново разглеждане от същия съд, но от друг съдебен състав с указания да се обсъдят поотделно и в съвкупност представените за всяка отделна ВОД относими доказателства, съдът да посочи кои от тях кредитира или не и защо, както и да съобрази представената пред касационната инстанция с коректен превод EKAER справка E 170227173 ССE15, като в резултат на подробния анализ съдът да формира съответните фактически констатации и следващите от тях правни изводи. При новото разглеждане новият съдебен състав на Административен съд, София град частично е отменил ревизионния акт по 6 бр. фактури от 2 до 7 с дати 23.02.2017 г. до 28.02.2017 г. за данъчен период на месец февруари 2017 г. с начислен ДДС 50 250,76 лв. и съответните лихви за забава. За да постанови този правен резултат първоинстанционният съд е приел, че са доказани по посочените фактури ВОД за Унгария за получател AN TONG HUNGARY NEMZETKOZI KERESKEDELMI KFT на спортни стоки с оглед представените по делото доказателства от ревизираното дружество. Първоинстанционният съд е обсъдил представените ЧМР и писмени потвърждения. Транспортният документ, който според съда представлява доказателство, че процесните стоки физически са напуснали България съответства на изискването на чл. 45, т. 2, б. б ППЗДДС, т.е. транспортирането на стоките е за сметка на доставчика, като осъществено от трети лица Аптечно Пловдив АД, МП Транс Варна ЕООД, Орка ООД, ЕТ Цези Транс Ю. Петков и Офелия Транс ООД чрез подизпълнител З. С ЕООД. Посочено е в решението, че транспортните дружества при извършените им насрещни проверки от приходните органи, са представили регистрационните талони на товарните автомобили и ремаркета, лицензи за извършване на превоз, трудови договори на лицата, извършили превоза, заповеди за командироване, отчети на шофьорите за направените разходи, винетни такси, документи за закупуване на горива на територията на Унгария, заявки за транспорт, товарителници, фактури за транспорт към жалбоподателя, както и извлечения от банкови сметки относно заплащане на услугите. От тези доказателства съдът е извел извод за извършване транспортиране на процесните стоки за Унгария, както и че те физически са напуснали територията на България. В тази връзка съдът е обсъдил наличието на склад, където са били натоварени стоките с оглед сключения договор за наем на склада с Напорни тръби АД. Посочено е от съда, че в приложените в административната преписка писмени обяснения на превозвачите, същите са потвърдили извършения транспорт до гр. Будапеща. Съдът е приел също така, че от доказателствата по делото е установено преминаването на стоките с транспортни средства през ГКПП Дунав мост, съобразно представената справка от Агенция Митници и отразяването в ЧМР кл. 16 и 23. Съдът се е позовал и на представените справки от системата за електронен контрол на Унгария, в които са вписани съответните МПС и техните регистрационни номера и, че същите са преминали на територията на Унгария, поради което е прието, че са опровергани констатациите на приходните органи, че липсвали данни за товарните автомобили на превозвачите. Това според съда се потвърждавало и данните от обмена на информация с унгарската администрация в кл. 40 от приложения формуляр. Изводът на съда е, че от доказателствата по делото се установява, че спорните ВОД са реално извършени предвид доказателствата по чл. 45, т. 2, б. б ППЗДДС. Съдът се е позовал и на съдебно счетоводната експертиза, която е установила заприхождаване на процесните стоки в счетоводството на жалбоподателя, а впоследствие и изписването им, както и, че е налице съответствие на фактурираните стоки и наличието на малки несъответствия, но същите били несъществени и произтичали от превода, както и, че те се преодоляват с еднаквите количества на артикулите и техните бройки, поради което вероятността да бъде допусната грешка при оформянето на опаковъчния лист не е изключена. В отхвърлената част на жалбата на Ню Трейдинг и Логистик ЕООД първоинстанционният съд е приел, че не е доказано ВОД по фактура 1/22.02.2017 г., тъй като не е установено организирането на транспортирането на стоките до Унгария за сметка на доставчика, поради което доказването следвало да се установи по чл. 45, ал. 2, т. а ППЗДДС чрез транспортен документи или писмено потвърждение. Писмено потвърждение съдът е приел, че е представено по делото, но те не съдържало всички необходими реквизити, част от които са съществени посочване на датата на получаване на стоката, марката на превозното средство, имената на лицата при предаване, съотв. при получаване на стоката и техните качества. По делото е налично ЧМР, но липсват каквито и да било съпътстващи документи, от които да се установи реалността на ВОД по фактура 1/22.02.2017 г. Въз основа на така установеното съдът е приел, че правилно приходните органи не са признали ВОД по процесната фактура и жалбата е била отхвърлена като неоснователна. Решението е правилно и в двете му обжалвани части. По касационната жалба на директора на дирекция ОДОП гр. София. Разпоредбата на чл. 7, ал. 1 ЗДДС във връзка с чл. 45, т.2 ППЗДДС, както и на чл. 138 от Директива 2006/112/ЕО изискват за успешното доказване на реално осъществени ВОД да се установи по безспорен начин, че правото на разпореждане със съответната стока е прехвърлено от доставчика на получателя, като се установи надлежното транспортиране на стоките от или за сметка на доставчика регистрирано по ЗДДС лице, или на получателя от територията на страната до територията на друга държава членка. В този смисъл само при такова установяване с безспорни доказателства може доставчикът да се възползва от нулева ставка на ДДС съгласно чл. 53, ал.1 ЗДДС. Това доказване е винаги успешно, когато събраните по делото доказателства сочат, че стоките фактически са напуснали територията на страната и са достигнали до друга територия в рамките на Европейския съюз. От доказателствата по делото първостепенният съд е направил законосъобразен извод за осъществени ВОД на стоки (мъжки и дамски спортни дрехи, шапки, обувки, помпи, хвърчила, футболни топки и др.) за дружество, установено на територията на Унгария. Този извод е обоснован с доказателствата за транспортиране на спорните стоки наличие на товарни автомобили от посочените от жалбоподателя в първоинстанционното производство превозвачи, а именно: Аптечно Пловдив АД, МП Транс Варна ЕООД, Орка ООД, ЕТ Цези Транс Ю. Петков и Офелия Транс ООД чрез подизпълнител З. С ЕООД. Установено е по делото от извършените проверки в хода на ревизията, че посочените превозвачи са притежавали транспортни средства, лицензи за международен превоз, винетни такси, трудови договори на лицата, извършили превоза, заповеди за командироване, отчети на шофьорите за извършените разходи, документи за закупуване на горива на територията на Унгария, заявки за транспорт, товарителници, фактури за транспорт и доказателства за плащане на транспортираните услуги чрез представяне на банкови извлечения. Така обсъдени от съда доказателства установяват извършването на транспортирането на стоките от България до Унгария, т.е. налице е доказване, че стоките физически са напуснали територията на страната, както и, че са достигнали до територията на Унгария, за където били предназначени. Установено е по делото и правилно съдът е кредитирал доказателствата, че стоките преди превозването им за Унгария, са се намирали в гр. Русе в склад на Напорни тръби АД, за който е представен договор, а също и дневник за пропуск, в който всекидневно е записвано какви транспортни средства влизат и излизат от склада и в тази връзка е отразено и и деня на напускането от склада на процесните стоки по фактури 2 до 7. Наред с това правилно съдът е кредитирал и свидетелските показания на Л. Минев (разпитан в съдебно заседание на 18.01.2021 г.), който към месец февруари 2017 г. е бил управител на ревизираното дружество и който е разяснил механизма на доставките предвид, че е участвал в организацията на транспортиране на стоките до Унгария. От данните от унгарската електронна система EKAER справка E 170227173 ССE15 пък се установява отразяването на превозното средство с неговия регистрационен номер и активен статус, превозвачът и общото тегло на стоките и обезпечителната и общата стойност на стоките. Относно приложените по делото ЧМР, от тях се установява, че съдържат всички необходими реквизити, които да установят превозването на стоките, поради което неправилно в касационната жалба се излагат оплаквания, че това не е така.. В обжалваното решение съдът е извършил правилна преценка на тези доказателства и в тяхната съвкупност е направил обоснован извод, че е доказано транспортирането на стоките от България до Унгария съгласно доказателствата по чл. 45, т. 2, б. б ППЗДДС и въз основа на тях е направил законосъобразен извод за доказване по безспорен начин на извършените от Ню Трейдинг и Логистик ЕООД ВОД. Правилно първоинстанционният съд е кредитирал и съдебно счетоводната експертиза, която е установила, че процесните стоки са били заприходени в счетоводството на ревизираното дружество, както и, че след това са превозени до Унгария, като вещото лице се е позовало на представените опаковъчни листове, ЧМР и инвойс фактури, както и е направен извод в експертизата, че счетоводството е водено редовно, като вещото лице е извършило проверка на представените хронологични справки по дебита на счетоводна с/ка 304 Стоки и по кредита на с/ка 702 Приходи от продажба на стоки за месец февруари 2017 г., а също и по СД по ЗДДС, дневниците за продажби и покупки. Вещото лице е пояснило в заключението си и след това в съдебно заседание на 29.03.2021 г., че е налице разлика в някои от опаковъчните листове и инвойс фактурите, но разликата е компенсирана, тъй като в едни от случаите има повече брой стоки в опаковъчния лист, а в други по малко, отколкото във фактурата. Предвид изложеното настоящият съдебен състав счита, че касационната жалба на директора на дирекция ОДОП гр. София е неоснователна, а решението в обжалваната от него част, като правилно при спазване изискванията на приложимия материален данъчен закон и е обосновано, поради което на основание чл. 221 ,ал. 2, предл.1 АПК следва да бъде оставено в сила, вкл. и в частта за разноските. По касационната жалба на Ню Трейдинг и Логистик ЕООД гр. София. За разлика от останалите фактури, по които са признати от съда ВОД по смисъла на чл. 7, ал.1 във връзка ЗДДС и чл. 45, т. 2, б. б ППЗДДС поради доказване организирането на транспорта от България до Унгария от доставчика чрез трети лица превозвачи, но за сметка на доставчика (ревизираното дружество) и физическото напускане на процесните стоки на територията на България и получаването им от установеното в Унгария дружество, неправилно първоинстанционният съд е мотивирал в тази част решението си само с липсата на всички законови реквизити на представеното потвърждение за получавене на стоките по фактура 1/22.02.2017 г. За нея транспортът не е за сметка на доставчика, а за получателя - хипотеза на чл. 45, т. 2, б. "а" ППЗДДС. Първоинстанционният съд в тази част на решението си не е извършил правилна преценка на доказателствата по делото.Наистина представеното потвърждение от унгарския получател не съдържа всички изискуеми реквизити по посочената по - горе разпоредба, но за това не се спори между страните по делото. В същото време по делото е налице в ЧМР 24407, в който е положен печат от получателя, отразено мястото, където трябва да се разтоварят стоките в Унгария, Будапеща с адрес BIHARI U 10/A. От справката на ТД "Дунавска" се установява, че на 22.02.2017 г. превозно средство с унгарска регистрация LYJ 466 е влязло на територията на България през Дунав мост и същия ден и излязло. Налице са доказателства и, че стоките по спорната фактура, както и за останалите фактури от 2 до 7, са се намирали в склад на "Напорни тръби" АД - гр. Русе и видно от дневника на пропускателния режим в същия склад на 22.02.2017 г. е отразено, че стоката е натоварена на посоченото превозно средство с унгарска регистрация. При наличие на тези доказателства липсата на печат (има само подпис за получател) в кл. 24 на ЧМР 24407 не установява липса на реалност на ВОД, а тъкмо обратното. При тези доказателства, преценени в съвкупност се опровергават констатациите в ревизионния акт, че ВОД по фактура 1/22.02.2017 г. не е бил осъществявана. С оглед изложеното съдът е направил незаконосъобразен извод, че не е установена ВОД за унгарското дружество по фактура 1/22.02.2017 г. по смисъла на чл. 7, ал. 1 ЗДДС във връзка с чл. 45, т. 2, б "а" ППЗДДС. Предвид изложеното в тази част съдът е постановил неправилно решение, поради което същото следва да бъде отменено. Вместо него на основание чл. 222, ал. 1 АПК следва да се постанови друго решение в тази част, като се отмени ревизионния акт относно начисления ДДС в размер на 8 154,41лв. и съответните лихви по фактура 1/22.02.2017 г. поради непризнатиата ВОД. Следва да се отмени решението и в частта за разноските, с които "Ню Трейдинг и Логистик" ЕООД е осъдена да заплати на приходната администрация 737 лв. юрисконсултско възнаграждение. По разноските за касационната инстанция: Предвид изхода на делото разноски следва да се присъдят само на "Ню Трейдинг и Логистик" ЕООД и като се има предвид, че първоинстанционният съд е присъдил на дружеството 5 005 лв. разноски, ще следва с настоящето решение да се присъдят допълнително още 567,11 лв. Водим от горното и в същия смисъл Върховният административен съд, Първо отделение