Решение № 3602 от 12.03.2019 г. на ВАС по адм. д. № 7783/2018 г.

Решение № 3602 от 12.03.2019 г. на ВАС по адм. д. № 7783/2018 г., I о., докладчик съдията Тинка Косева Производството е по реда на чл. 208 и сл. от АПК. Образувано е по касационна жалба на "Регионален фонд за градско развитие" АД с ЕИК 201834519, чрез адвокат Л. Табаков срещу решение № 2842/26.04.2018 г., постановено по адм. дело № 4065/2015 г. на Административен съд - София - град, с което е отхвърлена жалбата на дружеството срещу ревизионен акт №Р-2203-1402975- 01/01.12.2014 г., издаден от органи по приходите при ТД на НАП- София, частично потвърден с решение № 357/11.03.2015 г. на директора на дирекция "ОДОП"- гр. София при ЦУ на НАП. Релевират се оплаквания, че решението е неправилно, поради допуснати съществени нарушения по преценка на фактите, обстоятелствата и наличните доказателства, което е довело до неправилно приложение на материалния закон и необоснованост на решението - отменителни основания по чл. 209, т. 3 от АПК. Оспорват се изводите на съда, че фактурираните от касатора услуги попадат в обхвата на чл. 46, ал. 1, т. 1 от ЗДДС и представляват освободени доставки, които не могат да бъдат предмет на облагане с нулева ставка по чл. 173, ал. 5 от ЗДДС с твърдения, че съдът изобщо не е обсъдил дали са изпълнени другите предпоставки за прилагането на чл. 173, ал. 5 от ЗДДС. В жалбата се излагат подробни доводи в подкрепа на оплакванията. Прави се искане за отмяна на решението и постановяване на друго за отмяна на обжалвания ревизионен акт. Претендира се присъждане на сторените разноски за двете съдебни инстанции. Ответникът по касационната жалба - директор на дирекция "Обжалване и данъчно осигурителна практика" - гр. София чрез процесуален представител изразява становище за неоснователност на касационната жалба. Моли съдът да я отхвърли и претендира присъждане на юрисконсултско възнаграждение. Представителят на Върховна административна прокуратура дава мотивирано заключение за основателност на касационната жалба. Върховният административен съд, тричленен състав на първо отделение, като обсъди оплакванията в жалбата и данните по делото, намира за установено следното: Касационната жалба е подадена в срока по чл. 211, ал. 1 от АПК, от надлежна страна и е процесуално допустима. Разгледана по същество е основателна. С обжалваното решение административния съд е отхвърлил жалбата на "Регионален фонд за градско развитие" АД срещу ревизионен акт №Р -2203 - 1402975 - 01/01.12.2014 г., издаден от орган по приходите при ТД на НАП гр. София, в частта му потвърдена с решение № 357/11.03.2015 г. на директора на дирекция "ОДОП"- София при ЦУ на НАП. Изложени са мотиви, че ревизионният акт е издаден от компетентен орган, притежава необходимото съдържание и форма, при издаването му не са допуснати съществени нарушения на административно производствените правила. Първоинстанционния съд е посочил основния спорен въпрос по делото, а именно дали издадените от "Регионален фонд за градско развитие" АД на Европейска инвестиционна банка фактури за платената такса за управление по сключеното споразумение "Заеми за градско развитие за градски проекти в България в градовете Пловдив, Варна, Бургас, Русе, Стара Загора и Плевен", документират доставки, които са освободени на основание чл. 46, ал. 1, т. 1 от ЗДДС, както се поддържа от органите по приходите, или са освободени такива по чл. 173, ал. 5 от ЗДДС, съответно изпълнени ли са изискванията на закона за признаване на сделките като освободени по чл. 173 от ЗДДС, както твърди жалбоподателят. Съдът е дал тълкуване на относимите правни норми, като е направил разграничение между "Облагаеми доставки с нулева ставка на данъка" и "Освободени доставки и придобивания " като е приел, че чл. 173, ал. 5 от ЗДДС урежда хипотезата на освобождаване от данък на доставки, които са облагаеми. Направен е извод, че само доставки, които са облагаеми и за тях следва да бъде начислен данък могат да бъдат обект на преференциалната нулева ставка. Съдът е възприел тезата на органите по приходите, че режимът по чл. 173, ал. 5 от ЗДДС е неприложим по отношение на освободените съгласно глава четвърта ЗДДС доставки. Като съществено в случая е посочено изясняването на обстоятелството дали извършените от жалбоподателя в полза на Европейската инвестиционна банка доставки са облагаеми, тъй като ако същите са освободени то прилагането на чл. 173, ал. 5 от ЗДДС би било принципно изключено. Прието е, че извършваните от жалбоподателя услуги представляват "финансови услуги" по смисъла на чл. 46, ал. 1, т. 1 от ЗДДС. Решаващият съд е коментирал т. 3. 01. от Оперативното споразумение, съгласно която фондът управлява средствата по Условния заем чрез финансиране на подходящи проекти за градско развитие чрез договори за финансиране, като избира подходящите проекти и има право да получи такса за оценка, управление и контрол на подходящите проекти. В обжалваното решение е прието, че са налице поне две доставки в системата от правоотношения - чисто финансова услуга от ЕИБ към Фонда - отпускане на условен заем, който подлежи на връщане и при заплащане на лихва и друга, съпътстваща отпускането на заема доставка на услуги - неговото администриране от жалбоподателя за постигане на целите на споразумението - финансиране на проекти за устойчиво градско развитие, при прилагане на Структурните фондове на ЕС при заплащане на процесната такса. В обжалваното решение е прието, че насрещната престация за извършените доставки на финансови услуги би могла да бъде както уговорения лихвен процент, така и всички такси за управление и администриране на кредита, комисионни възнаграждения и др и това би съответствало на текста на чл. 135, § 1, б. "б" от Директива 2006/112/ЕО, който не предвижда ограничение по отношение вида на насрещната престация. Възприет е извода, че фактурираните към Европейската инвестиционна банка услуги попадат в обхвата на чл. 46, ал. 1, т. 1 от ЗДДС и представляват освободени доставки, които не могат да бъдат предмет на облагане с нулева ставка по чл. 173, ал. 5 от ЗДДС. С оглед вида на доставките по спорните фактури, първоинстанционният съд е приел, че правилно е извършена корекция на упражненото от жалбоподателя приспадане на данъчен кредит. Възприет е крайният извод за законосъобразност на оспорения ревизионен акт. В касационната жалба са наведени оплаквания за наличие на отменителни основания по чл. 209, т. 3 АПК. Според жалбоподателя неправилно съдът е приел, че фактурираните услуги към Европейска инвестиционна банка попадат в обхвата на чл. 46, ал. 1, т. 1 от ЗДДС и представляват освободени доставки, които не могат да бъдат предмет на облагане с нулева ставка по чл. 173, ал. 5 от ЗДДС. Твърди се, че в отношенията си с ЕИБ, "Регионален фонд за градско развитие" АД не извършва дейност по кредитиране, а единствено администриране на договорите за финансиране на проекти. По така направените оплаквания настоящата инстанция намира за установено следното: По делото няма спор за факти. С оглед на доказателствата по делото и становищата на страните първоинстанционният съд правилно е приел, че основният спорен въпрос между страните е относно това кой е приложимия закон спрямо услугите по процесните фактури - дали чл. 46, ал. 1, т. 1 ЗДДС, както се поддържа от приходния орган, или чл. 173, ал. 5 ЗДДС, каквато е тезата на задълженото лице. Даденият отговор на спорния въпрос не се споделя от настоящата съдебна инстанция по следните съображения: Нормата на чл. 46, ал. 1, т. 1 от ЗДДС определя като освободена доставка договарянето, отпускането и управлението на кредит срещу насрещна престация / лихва/ от лицето, което го отпуска, включително отпускането, договарянето и управлението на кредит при доставка на стоки при условията на договор за лизинг; Нормата на чл. 173, ал. 5 ЗДДС разпорежда, че облагаеми с нулева ставка са доставките на стоки и услуги с място на изпълнение на територията на страната на стойност над 400 лв., по които получатели са институциите на Европейския съюз, Европейската общност за атомна енергия, Европейската централна банка, Европейската инвестиционна банка или органите на Европейския съюз, към които се прилага Протоколът за привилегиите и имунитетите на Европейския съюз, при ограниченията и условията на този протокол и споразуменията за неговото прилагане или споразуменията за седалищата и при условия, че това не води до нарушаване на конкуренцията. За прилагане на нулевата ставка доставчикът е длъжен да разполага с писмени документи, удостоверяващи договорните отношения със съответните институции на Европейския съюз. Видно от доказателствата по делото, процесните две фактури № 2/06.08.2013 г. и № 3/08.01.2014 г. са издадени от задълженото лице "Регионален фонд за градско развитие" АД към Европейската инвестиционна банка и имат за предмет "такса за управление по оперативно споразумение 81551", като основание за определяне на нулева ставка за начисляване на ДДС е посочен чл. 173 от ЗДДС. Въпросното оперативно споразумение № 81551 е сключено между Европейската инвестиционна банка и "Регионален фонд за градско развитие" АД и други юридически лица и е приложено на л. 249 от делото. От договорките на чл. 1. 01 и чл. 3. 01 от споразумението следва, че Европейската инвестиционна банка предоставя на Фонда за градско развитие срочен заем в размер приблизително 36, 9 милиона лева плюс лихвата, а Фонд за градско развитие използва получената сума за финансиране на подходящи проекти за градско развитие чрез договори за финансиране на проекти. В клауза 5 от споразумението е уговорена " Такса управление", а съгласно чл. 5. 01 от споразумението, при условията на параграф b Фонд за градско развитие има право да получи годишна такса управление за точното изпълнение на услугите по това Оперативно споразумение. Според въпросният параграф b от чл. 5. 01, таксата управление покрива всички такси и разноски, направени от Фонд за градско развитие във връзка с администрирането на договорите за финансиране на проекти и други свързани дейности. В параграф b изрично е посочено, че ФГР няма право да иска възнаграждение от крайните получатели за същите услуги, както и че таксата не се дължи, в случаите когато ФГР е в неизпълнение съгласно 12. 02 и 12. 02 А, последиците от което не са отстранени. В чл. 3. 01 D от споразумението са посочени задълженията, които има Регионален фонд за градско развитие във връзка с предоставянето на средства и контролиране на изпълнението на договорите за финансиране на проекти. От изложеното по-горе следва да бъде направен извод, че процесните две фактури касаят заплащането от страна на Регионален фонд за градско развитие " АД на такса за администриране по силата на споразумението, а не за заплащане на лихва, свързана с договарянето, отпускането и управлението на кредит срещу насрещна престация /лихва/ от лицето, което го отпуска при условията на чл. 46, ал. 1, т. 1 ЗДДС. Предмет на доставка и по двете фактури е услугата по администриране на споразумението, сключено между Европейската инвестиционна банка и "Регионален фонд за градско развитие" АД. В това споразумение последното дружество няма спрямо ЕИБ качеството на лице, което договаря, отпуска, управлява кредит срещу насрещна престация, каквато е тезата на приходния орган и която теза е възприета от първонистанционния съд. В този смисъл няма как да бъде прието, че двете фактури имат за предмет освободени доставки по смисъла на чл. 46, ал. 1, т. 1 от ЗДДС. Този извод не се променя от обстоятелството, че размерът на таксата е определен в процент спрямо отпуснатата сума, тъй като това не го прави "лихва" по договорен кредит. Освободени доставки по смисъла на чл. 46, ал. 1, т. 1 ЗДДС ще има по отношение на сумите, които "Регионален фонд за градско развитие" АД следва да възстанови на банката, съответно за средствата, които фондът отпуска на трети лица по договорите за финансиране на проекти. Предвид изложеното и доказателствата по делото следва да бъде прието, че в случая за двете фактури е изпълнен фактическия състав на чл. 173, ал. 5 ЗДДС и е налице нулева ставка на данъка: 1. услугата е с място на изпълнение на територията на страната; 2. стойността на доставката е над 400 лв.; 3. получател на услугата е Европейска инвестиционна банка; 4. липсват данни за нарушаване на конкуренцията и 5. "Регионален фонд за градско развитие" АД като доставчик на услугата разполага с писмени документи, удостоверяващи договорните отношения с Европейска инвестиционна банка като институция на Европейския съюз. Като са приели друго и са извършили корекция на декларирания данъчен кредит за съответните периоди, органите по приходи са приложили неправилно материалния закон. Като е приел, че ревизионният акт е законосъобразен и е отхвърли жалбата на "Регионален фонд за градско развитие" АД, Административен съд - София- град е постановил едно неправилно решение. При условията на чл. 222, ал. 1 АПК същото следва да бъде отменено и вместо него следва да бъде постановено друго такова, с което Ревизионен акт № Р- 2203 - 1402975/01.12.2014 г., издаден от органи по приходите при ТД на НАП- София, потвърден с Решение № 357/11.03.2015 г. на директора на дирекция "ОДОП" - гр. София при ЦУ на НАП, следва да бъде отменен в обжалваната му част. При този изход на спора ответната по касация дирекция следва да бъде осъдена да заплати на касатора разноски по делото за двете съдебни инстанции в размер на 5 148, 24 лв. от които 75 лв. държавна такса и 5073, 24 лв. адвокатско възнаграждение. Водим от горното и на основание чл. 222, ал. 1 АПК, Върховният административен съд, тричленен състав на първо отделение,