Решение № 2600 от 6.3.2024 г. на ВАС по адм. д. № 9951/2023 г.

Производството е по реда на чл. 160, ал. 6 от Данъчно-осигурителния процесуален кодекс /ДОПК/ вр. чл. 208 и сл. от Административно-процесуалния кодекс /АПК/. Образувано е по касационна жалба Директора на Дирекция Обжалване и данъчно осигурителна практика /ОДОП/ гр. София при Централно управление /ЦУ/ на Националната агенция за приходите /НАП/ чрез юрк. Тодорова, срещу решение 5124 от 28.07.2023 г. по адм. д. 9576/2022 г. на Административен съд София-град, с което е прогласена нищожността на ревизионен акт /РА/ Р-22220221004085-091-001/10.02.2022 г., издаден от М. Михалски - възложил ревизията и Д. Нейков - ръководител на ревизията, в потвърдената част с Решение 763/19.05.2022 г. на Директора на Дирекция ОДОП ЦУ на НАП. В касационната жалба се твърди, че решението е неправилно, като постановено в нарушение на материалния и процесуален закон и необосновано - касационни отменителни основания по чл. 209, т. 3 от АПК. Касаторът сочи, че законът не въвежда изискване за доказаност и обоснованост на необходимост от изпълнение на възложените функции съгласно чл. 10, ал. 9 ЗНАП. Счита, че ревизията е извършена при спазване на чл. 7, ал. 1 ДОПК, както и че разпоредбата на чл. 12, ал. 6 ДОПК преодолява ограничението по чл. 11, ал. 3 ДОПК. Представя писмени доказателства и в съдебно заседание чрез юрк. Дечева поддържа касационната жалба. Иска се отмяна на съдебното решение и се претендират разноски за две съдебни инстанции. Ответникът - ДЕМЕТРА ТУРС ООД, чрез адв. Чаворски и адв. Иванов, оспорва касационната жалба и моли първоинстанционното решение да бъде оставено в сила като правилно и законосъобразно. Претендира разноски за адвокатско възнаграждение съгласно представен списък и договор. Прокурорът от Върховната прокуратура дава заключение за неоснователност на касационната жалба в подробно становище по съществото на спора. Върховният административен съд, Осмо отделение, като взе предвид доводите на страните и установените по делото факти, на основание чл. 218 и чл. 220 АПК, приема следното от фактическа и правна страна: Касационната жалба е допустима - подадена в срока по чл. 211 АПК, от надлежна страна, участник в първоинстанционното производство, имаща право и интерес от оспорването и срещу подлежащ на обжалване съдебен акт. Разгледана по същество е неоснователна. Предмет на съдебен контрол в производството пред Административен съд София-град е законосъобразността на РА Р-22220221004085-091-001/10.02.2022 г., издаден от М. Михалски - възложил ревизията и Д. Нейков - ръководител на ревизията, с който в тежест на ревизираното лице ДЕМЕТРА ТУРС ООД са установени задължения за корпоративен данък в размер на 7 717,57 лв., задължения за ДДС в размер на 418 174,92 лв. и лихви в размер на 148 704, 73лв. РА се обжалва по съдебен ред в частта, потвърдена с Решение 763/19.05.2022 г. на Директора на Дирекция ОДОП София ЦУ на НАП. От фактическа страна решаващият съд е констатирал, че ревизията е започнала със ЗВР Р-22220221004085-020-001 от 20.07.2021 г., издадена от Д. Кръстева, Началник сектор при ТД на НАП - Варна, в качеството си на заместник на М. Михалски. ЗВР е изменяна с последващи такива, издадени от М. Михалски, на длъжност Началник сектор при ТД на НАП - Варна. РД е издаден от органите по приходите, определени с първоначалната заповед за възлагане на ревизия, а РА е издаден от възложителя на ревизията М. Михалски, на длъжност Началник сектор при ТД на НАП Варна и Д. Нейков, на длъжност главен инспектор по приходите-ръководител на ревизията. С обжалваното решение съдът е прогласил за нищожен оспорения РА. Приел е, че възложителят на ревизията и издател на ЗВР не е разполагал с компетентност да направи това като този извод е валиден, както за титуляра - М. Михалски, така и заместника Д. Кръстева. Приел е, че липсата на компетентност е тежко нарушение, което води до нищожност на издадената ЗВР, а оттам се явява опорочено и цялото ревизионно производство, вкл. влече нищожност на издадения и оспорен по административен и съдебен ред ревизионен акт. Решението на административния съд е правилно и като такова следва да се остави в сила като касационният съд препраща на основание чл. 221, ал. 2 АПК към мотивите му. Касационните оплаквания са неоснователни по следните съображения: Съгласно чл. 6, ал. 1 от Закона за Националната агенция за приходите /ЗНАП/, агенцията се състои от централно управление и териториални дирекции. Всяка една от тези териториални дирекции се организира и ръководи от териториален директор, който упражнява предоставените му правомощия в нейните пространствени предели. Към териториалния обсег на компетентната териториална дирекция препраща и нормата на чл. 7, ал. 1 ДОПК, установяваща компетентността на органа по приходите от компетентната териториална дирекция, да издава актовете по този кодекс. Сред тези актове е и заповедта за възлагане на ревизии /ЗВР/, с която по силата на чл. 112, ал. 1 ДОПК се образува ревизионното производство. Съгласно чл. 112, ал. 2, т. 1 ДОПК заповедта за възлагане на ревизия се издава от орган по приходите, определен от териториалния директор, която, за да бъде правопораждащ данъчноревизионното правоотношение юридически факт, следва да е издадена от компетентен орган. Разпоредбата на чл. 112, ал. 2, т. 1 ДОПК сочи, че ревизия може да се възлага от органа по приходите, определен от териториалния директор на компетентната териториална дирекция, а съобразно чл. 7, ал. 1 ЗНАП органи по приходите са: изпълнителният директор на НАП и неговите заместници, териториалните директори и техните заместници; директорите на дирекции, началниците на отдели и сектори и служителите, заемащи длъжност "държавен експерт по приходите", "държавен инспектор по приходите", "главен експерт по приходите", "старши експерт по приходите", "експерт по приходите", "главен инспектор по приходите", "старши инспектор по приходите" и "инспектор по приходите". След като първичната материална компетентност на орган по приходите е придобита по нормативен път в териториалния й обхват по чл. 7, ал. 1 ДОПК, то не е допустимо пространствените й предели да се разширяват извън обхвата на териториалната дирекция. Съгласно чл. 8, ал. 1 от ДОПК, обвързваща компетентността на органите по приходите за издаване на актове по кодекса с компетентната териториална дирекция, която за местните физически лица, е тази по постоянния им адрес. От съответната компетентна териториална дирекция следва да бъде и органът, натоварен от териториалния директор по реда на чл. 112, ал. 2, т. 1 от ДОПК с правомощието да възлага ревизии, както и определените от него със ЗВР ревизиращи органи по приходите и ръководител на ревизията. Изключение от това правило се предвижда в разпоредбата на чл. 112, ал. 2, т. 2 от ДОПК, според която ревизията може да се възлага от изпълнителния директор на Националната агенция за приходите или определен от него заместник изпълнителен директор - за всяко лице и за всички видове задължения и отговорности за данъци и задължителни осигурителни вноски. В цитирания чл. 112, ал. 2, т. 2 от ДОПК обаче няма нормативно предвидена възможност това правомощие да се делегира на друг орган по приходите, различен от посочените. Не е спорно по делото, че седалището на ревизираното юридическо лице към момента на издаване на ЗВР е в гр. София. Съгласно разпоредба на чл. 112 ДОПК ревизионното производство се образува с издаването на ЗВР като ревизия може да се възлага или от орган по приходите, определен от териториалния директор на компетентната териториална дирекция, или от изпълнителния директор на НАП, съответно от определен от него заместник-изпълнителен директор. Процесният случай попада в първата хипотеза, тъй като ЗВР е издадена от орган по приходите. Този орган по приходите обаче не е определен от териториалния директор на ТД на НАП София като компетентна териториална дирекция по седалище на ревизираното ЮЛ. Въз основа на заповед З-ЦУ-1659/05.05.2021 г. на заместник изпълнителния директор на НАП М. Михалски и Д. Кръстева двамата на длъжност Началник сектор "Ревизии" при ТД на НАП Варна, са включени в списък на органи по приходите, за които не се прилагат правилата на чл. 7, ал. 1 и чл. 8 ДОПК и осъществяват правомощията си по чл. 12, ал. 1 ДОПК на територията на цялата страна. Видно от представените нови писмени доказателства /стр.33 и сл./ в касационното производство правомощията на зам. изпълнителния директор за издаване на горепосочената заповед са въз основа на заповед ЗЦУ-ОПР-9/21.05.2021 г. на изпълнителния директор на НАП, заповед ЗЦУ-ОПР-2/19.04.2021 г. на изпълнителния директор на НАП, издадени на основание чл. 12, ал. 6 ДОПК и чл. 10, ал. 8 и 9 ЗНАП. По аргумент от нормата на чл. 112, ал. 2, т. 2 ДОПК изп. директор и зам. изпълнителните директори на НАП могат да възлагат ревизии, но нямат правомощия да оправомощават друг орган да стори това. Настоящият касационен състав счита, че в случая не се установяват хипотезите на чл. 10, ал. 8 и ал. 9 ЗНАП, като твърденията посочени в касационната жалба, в тази насока са неоснователни. Съгласно нормата на чл. 10, ал. 9 ЗНАП при необходимост за изпълнение на възложените на агенцията функции изпълнителният директор или оправомощено от него лице може със заповед да нареди служители от една териториална дирекция да осъществяват правомощията си по отношение на лица, за които съгласно правилата на чл. 8 ДОПК компетентни са органите на друга териториална дирекция" като за процесния случай нито се твърди, нито е обоснована такава "необходимост". Хипотезата на чл. 10, ал. 8 ЗНАП касае преминаване на служители от една териториална дирекция в друга, за което няма данни и твърдения в процесния случай. Още повече, то функциите по възлагане на ревизия по реда чл. 112 ДОПК са извън обхвата на приложението на чл. 10, ал. 9 ЗНАП, тъй като, както вече се посочи, специалната и императивна разпоредба на чл. 112, ал. 2, т. 2 ДОПК не дава възможност изп. директор и неговите заместници да оправомощават други органи по приходите със своите правомощия по възлагане на ревизия. От друга страна по аргумент от чл. 112, ал. 2, т. 1 ДОПК органът по приходите, който е оправомощен да възлага ревизии следва да бъде определен от териториалния директор на ТД на НАП София /за процесния случай/, който обаче няма материална и териториална компетентност спрямо органи по приходите, които са на длъжност като такива към друга териториална дирекция /в случая ТД на НАП Варна/ и съответно не са част от подчинената му ТД на НАП София - аргумент и от чл. 11 ЗНАП. В тази връзка по силата на заповед РД-01-287/10.05.2021 г. на директора на ТД на НАП София, не е предоставена надлежно компетентност за възлагане на ревизии на М. Михалски и Д. Кръстева, тъй като директорът на ТД на НАП София не притежава компетентност за предоставяне на такава спрямо органи по приходите от друга териториална дирекция. По изложените съображения обжалваното решение е правилно и следва да се остави в сила. При този изход на спора в тежест на Национална агенция за приходите следва да се присъдят разноските за касационното производство представляващо адвокатско възнаграждение в претендирания размер на 1 500лв., съгласно приложения договор от 28.09.2023 г. Възражението за прекомерност на заплатеното адвокатско възнаграждение е неоснователно с оглед материалния интерес и правната и фактическа сложност на спора. Водим от горното и на основание чл. 221, ал. 2, изр. 1, пр. първо АПК, Върховният административен съд, състав на Осмо отделение,