Решение № 17148 от 18.12.2013 г. на ВАС по адм. д. № 9368/2013 г.

Решение № 17148 от 18.12.2013 г. на ВАС по адм. д. № 9368/2013 г., I о., докладчик съдията Благовеста Липчева Производството е по реда на чл. 208 и сл. от Административнопроцесуалния кодекс /АПК/ във вр. с чл. 160, ал. 6 от Данъчно-осигурителния процесуален кодекс /ДОПК/. Образувано е по касационна жалба на Директора на Дирекция "ОДОП" - Пловдив срещу Решение № 1077/16.05.2013 г., постановено по адм. дело № 2344/2012 г. по описа на Административен съд - Пловдив, в частта, с която е отменен Ревизионен акт (РА) № 241106504 от 22.03.2012 г., издаден от главен инспектор по приходите в Териториална дирекция (ТД)- гр. Пловдив, ИРМ- гр. Кърджали, потвърден и изменен с Решение № 716 от 21.06.2012 г. на Директора на Дирекция "Обжалване и управление на изпълнението" гр. Пловдив, при ЦУ на НАП, в частта му, с която на "Аква и газ" ЕООД, гр. Стара Загора е отказано право на приспадане на данъчен кредит по Закона за данък върху добавената стойност (ЗДДС) в общ размер от 62 125,31 лв. и са начислени законни лихви върху тази сума в общ размер от 19 650,58 лв Касаторът поддържа, че обжалваното решение е неправилно поради необоснованост и противоречие с материалния закон, съставляващи отменителни основания по чл. 209, т. 3 от АПК. Счита, че ангажираните доказателства не установяват реалното осъществяване на спорните доставки, поради което е налице хипотезата на чл. 70, ал. 5 от ЗДДС и с РА законосъобразно на ревизираното лице е отказано право на припадане на данъчен кредит по тях. В подкрепа на тезата си излага конкретни и подробни аргументи в жалбата си и моли съда да отмени атакувания съдебен акт и вместо него, постанови друг, по съществото на спора, с който отхвърли предявената жалба, ведно с присъждане на юрисконсултско възнаграждение. Ответникът по касационната жалба - "Аква и Газ" ЕООД, гр. Стара Загора, с писмен отговор, чрез процесуален пълномощник и чрез законния си представител в о. с. з. изразява становище за нейната неоснователност. Претендира осъществените в настоящото производство разноски. Идентично аргументирано заключение дава прокурорът от Върховна административна прокуратура. Върховният административен съд, тричленен състав на първо отделение, след като прецени валидността, допустимостта и съответствието на решението с материалния закон в изпълнение на изискването на чл. 218 от АПК, както и наведените в жалбата касационни основания, за да се произнесе, взе предвид следното: Касационната жалба е депозирана от активнопроцесуално легитимирано лице, при наличие на правен интерес и в рамките на законоустановения 14-дневен преклузивен срок, поради което е допустима и подлежи на разглеждане по същество. Предмет на производството по адм. дело № 2344/2012 г. по описа на Административен съд - Пловдив е законосъобразността и обосноваността на Ревизионен акт (РА) № 241106504 от 22.03.2012 г., издаден от главен инспектор по приходите в Териториална дирекция (ТД), гр. Пловдив, ИРМ- гр. Кърджали, потвърден и изменен с Решение № 716 от 21.06.2012 г. на Директора на Дирекция "Обжалване и управление на изпълнението" гр. Пловдив при ЦУ на НАП, в частта му, с която на "Аква и газ" ЕООД е отказано право на приспадане на данъчен кредит по Закона за данък върху добавената стойност (ЗДДС) в общ размер от 62 125,31 лв. и са начислени законни лихви върху тази сума в общ размер от 19 650,58 лв. по данъчни фактури, издадени от "Сага Строй" ЕООД, "Кълвача Инженеринг" АД, "МДМ 67 Груп" ЕООД, ЕТ "АПОЛОН- Елена Стоева - Красен Георгиев", "Брезите" АД и "Евро-Билдинг" ЕООД. За да обоснове извода си за основателност на оспорването в тази му част, съдът е приел, че РА е издаден от компетентен орган, в законоустановената форма, при липса на съществени процесуални нарушения, но е необоснован и противоречащ на материалния закон. Този краен правен извод е формиран въз основа на следните релевантни фактически и правни констатации: Предмет на доставките по издадените от "Сага строй" ЕООД 11 броя данъчни фактури са различни видове строително-монтажни работи (СМР) и строителни материали. За установяване на обективното осъществяване на доставките по тях в хода на ревизията са представени многобройни доказателства, които детайлно и в съвкупност са обсъдени от съда и въз основа на анализa им и съпоставката на насрещните тези на страните е преценено, че те не спорят досежно изпълнението на процесните СМР, а относно съответствието на събраната документация по повод доставките и на изискванията на Закона за устройство на територията (ЗУТ) и на Наредба № 3 от 31.07.2003 г. за съставяне на актове и протоколи по време на строителството (Наредба № 3). След извършен анализ на представените в хода на ревизията доказателства и обсъждане на изводите на експерта в кредитираното заключение по проведената ССЕ, е прието за установено наличието на твърдяната облигационна връзка между ревизираното лице и прекия доставчик, неговата кадрова, техническа и материална обезпеченост за осъществяването на спорните СМР, съответствието между фактурираното от насрещните страни, както и последващата реализация на извършеното във връзка с облагаемите доставки на получателя. Относно строителните материали, предмет на фактурите, издадени от същия доставчик, са изложени мотиви, обосноваващи тезата, че транспортирането, предаването на стоките на получателя и последващата им реализация е доказано. Досежно доставката по фактурата, издадена от "МДМ 67 Груп" ЕООД, с предмет - "2 броя заваръчен апарат "ESAB Caddi" и 4 броя тягова батерия 24 V" е кредитиран представеният приемо-предавателен протокол от 29.11.2010 г. и въз основа на него и установената разполагаемост със стоката от доставчика е прието, че не е налице хипотезата на чл. 70, ал. 5 от ЗДДС. За доставките по фактурите, издадени от ЕТ "АПОЛОН- Елена Стоева - Красен Георгиев", с предмет на доставкитадоставкитее "ППР тръби, "медна тръба" и "полипропиленови тръби" е преценено, че осъщественото разплащане между страните, липсата на необходимост от специален транспорт и влагането на стоките в последващите доставки на ревизираното лице, установяват осъществяването на търговските продажби като факт от обективната действителност. Относно издадените от "Брезите" АД, с предме на доставките различни видове строителни машини и инструменти, са обсъдени представените 7 броя приемо-предавателни протоколи, стокови разписки, извлечения от счетоводните книги на доставчика; извлечения от дневниците за продажбите на акционерното дружество за периодите на издаване на фактурите, транспортирането на стоките със собствен транспорт от получателя, както и надлежно и своевременното им завеждане като ДМА. Въз основа на тях и обективираното в Решение на Съда (трети състав) от 21 юни 2012 г. по съединени дела C-80/11 и C-142/11 тълкуване на чл. 167, чл. 168, буква а), чл. 178, буква а), чл. 220, точка 1 и чл. 226 от Директива 2006/112/ЕО на Съвета от 28 ноември 2006 г. относно общата система на данъка върху добавената стойност, е прието, че събраните доказателства установяват обективното осъществяване на спорните доставки Идентичен краен извод е формиран и досежно издадените данъчни фактури от "Евро-Билдинг" ЕООД, с предмет - различни видове строителни материали. Счетено е, че представените дневници за продажбите и справки - декларации по ЗДДС за съответните периоди, справки за стоков поток и др., касови бележки за плащания в брой, ведно с установената кадрова, техническа и материална обезпеченост да се изпълнят доставките, опровергават извода на органа по приходите за наличие на хипотезата на чл. 70, ал. 5 от ЗДДС. Настоящият касационен състав намира, че обжалваното решение е валидно и допустимо, но неправилно в частта относно доставките по фактурите, издадени от ЕТ "АПОЛОН - Елена Стоева - Красен Георгиев", за които с РА е отказано приспадане на данъчен кредит в общ размер от 3 811.06 лв. и са начислени лихви за забава в размер на 809.50 лв. Възникването на регламентираното в чл. 68, ал. 2 от ЗДДС субективно публично право на приспадане на данъчен кредит на данъчно задълженото лице е обусловено от кумулативното осъществяване на материалноправните предпоставки на регламентирания в ЗДДС сложен фактически състав, който наред с притежаването на данъчния документ по чл. 71, т. 1 от ЗДДС изисква и установяването на реално получаване на стоките или услугите по облагаемата доставка. По аргумент от чл. 6, ал. 1, чл. 9, ал. 1 и чл. 25, ал. 1 и ал. 2 от ЗДДС за целите на закона моментът на настъпване на данъчното събитие не се покрива с възникването на облигационното правоотношението между страните, а е обвързан с изпълнението на поетото по него задължение за прехвърляне на правото на собственост или извършването на услугата. В случая, предмет на спорните доставки са вещи, които са определени по своя род, поради което и по аргумент от чл. 24, ал. 2 от ЗЗД вещнопрехвърлителният ефект на търговските продажби настъпва с определянето им по съгласие на страните, а при липса на такова - с предаването им. Доколкото никой не може да прехвърли повече права отколкото притежава, респективно - да предаде на възмездно основание движима вещ, която не държи, то определящо при преценката за реалното извършване на доставката е установяването на ресурсната обезпеченост на конкретния доставчик със съответната стока. Именно тя е останала недоказана от ревизираното лице, поради което независимо от осъщественото разплащане между страните, липсата на необходимост от специален транспорт и влагането на стоките в последващите доставки на ревизираното лице, необоснован е изводът на съда, че реалното осъществяване на доставките именно от този доставчик е доказано главно и пълно. Като е достигнал до него, съдът е нарушил материалния закон и е постановил неправилно решение, което в тази му част следва да бъде отменено и вместо него постановено друго, по изяснения от фактическа страна спор, с което жалбата срещу РА в тази му част се отхвърли. Решението не страда от инвокираните касационни пороци в останалата си част. Доводите на касатора са идентични с тези, изложени в Решение № 716 от 21.06.2012 г. и са подробно обсъдени от административния съд в мотивите на атакуваното решение. Същите изцяло се споделят от настоящия състав и не следва да бъдат преповтаряни, а само в допълнение да се посочи, че приетото по отношение на спорните СМР е в съответствие и с тълкувателно приложимото поради сходство на фактическия състав Решение на СЕС по дело C-324/11, съобразно което "Директива 2006/112 не допуска данъчен орган да откаже на данъчнозадължено лице правото на приспадане от дължимия или платен данък върху добавената стойност за предоставени му услуги, поради това че издателят на фактурата за тези услуги не е декларирал наетите от него работници, без този орган да доказва, въз основа на обективни данни, че това данъчнозадължено лице е знаело или е трябвало да знае, че сделката, с която се обосновава правото на приспадане, е част от данъчна измама, извършена от посочения издател или от друг стопански субект нагоре по веригата на доставки. Фактът, че данъчнозадълженото лице не е проверило дали между наетите на строежа работници и издателя на фактурата е съществувало правоотношение или дали този издател е декларирал посочените работници, не представлява обективно обстоятелство, от което може да се заключи, че получателят на фактурата е знаел или е трябвало да знае, че участва в сделка, свързана с измама с данък върху добавената стойност." Настоящият състав не споделя и тезата на касатора, че изводите на съда относно реалността на спорните доставки са аргументирани единствено с цитираното Решение на СЕС от 21.06.2012 г. по съединени дела С-80/11 и С-142/11. Действително, то не отрича необходимостта националният съдия да осъществи конкретна преценка на всички събрани в производството пред него доказателства и въз основа на тях да формира изводите си за наличието или липсата на реална доставка, но именно в изпълнение на своето процесуално задължение за изясняване на спора от фактическа страна административният съд е изследвал всички релевантни факти и обстоятелства. В съответствие с правилата за разпределение на доказателствената тежест в процеса, той е достигнал до обоснования и материално законосъобразен извод, че реалното извършване на спорните доставки от издателите на фактурите е установено главно и пълно чрез ангажираните писмени доказатества, в резултат на което не е налице основанието по чл. 70, ал. 5 от ЗДДС за непризнаване на правото на приспадане на данъчен кредит по тях. Само по себе си, неспазването на относимите изисквания на чл. 160, ал. 1 от ЗУТ и Наредба № 3 при съставянето на приемо-предавателните протоколи не е основание същите да не бъдат кредитирани като частни свидетелстващи документи, след като е доказана достоверността на датите им, а съдържанието им се подкрепя от останалите събрани в тази връзка доказателства. Ето защо, приемайки, че оспореният РА е незаконосъобразен и е отменяйки същия в тази му част, съдът е постановил решение, което не страда от релевираните касационни пороци и като правилно следва да бъде оставено в сила. При този изход на спора и направените искания и от двете страни, на основание чл. 161, ал. 1 от ДОПК след съдебна компенсация и приспадане на сумата по първоинстанционното решение съобразно отменената част от него и следващото за това юрисконсултско възнаграждение, в полза на ответника по касация следва да се присъдят разноски, възлизащи на сумата от 1345.97 лв., представляваща съответната част от заплатеното адвокатско възнаграждение. Така мотивиран и на основание чл. 221, ал. 2 от АПК, Върховният административен съд, състав на Първо отделение