Решение № 11977 от 26.11.2025 г. на ВАС по адм. д. № 6811/2025 г.

Производството е по реда на чл. 208 и сл. от Административнопроцесуалния кодекс (АПК), вр. чл. 160, ал. 7 от Данъчно-осигурителния процесуален кодекс (ДОПК). Образувано е по две касационни жалби - на директора на Дирекция Обжалване и данъчно-осигурителна практика (ОДОП) Варна при Централно управление (ЦУ) на Националната агенция за приходите (НАП), приподписана от юрк. Митева и на Дари Старт ЕООД, ЕИК 204206896, чрез адв. Балкански, против Решение 575/28.04.2025 г., постановено по адм. дело 302/2024 г. по описа на Административен съд - Силистра, в съответните отменителна и отхвърлителна части. Касаторът - директор на Дирекция ОДОП Варна при ЦУ на НАП обжалва съдебното решение в частта, с която е отменен Ревизионен акт (РА) Р-03001923005194-091-001/08.05.2024 г., потвърден с негово Решение 121/26.07.2024 г., по отношение на установените задължения за корпоративен данък за 2021 г. за сумата над 15 302,52 лв. и лихви в размер над 3 185 лв. В касационната жалба са изложени доводи за неправилност на съдебния акт поради нарушение на материалния закон и необоснованост - отменителни основания по чл. 209, т. 3 АПК. Оплакванията се отнасят до преценката на фактите и доказателствата във връзка с определената с РА отчетна стойност на продадените стоки през 2021 г. Касаторът поддържа, че резултатите от допълнителните ССЕ не следва да бъдат кредитирани от съда. Според аргументите, ревизиращият екип се е придържал в максимална степен към счетоводните данни от дружеството-жалбоподател, независимо от провеждането на ревизията по особения ред на чл. 122 и сл. ДОПК. Отправя искане за отмяна на първоинстанционното решение в обжалваната част и постановяване на ново по същество, с което оспорването срещу РА да бъде отхвърлено изцяло. Претендира присъждане на деловодни разноски, включващи юрисконсултско възнаграждение за всяка инстанция, внесените държавни такси и възнаграждения за вещи лица. Ответникът по тази касационна жалба - Дари Старт ЕООД, излага съображения за нейната неоснователност в писмени бележки, представени в хода на делото и моли да бъде отхвърлена. Касаторът - Дари Старт ЕООД заявява, че обжалва решението изцяло в отхвърлителната му част. В касационната жалба са наведени твърдения за нарушение на материалния закон и необоснованост - отменителни основания по чл. 209, т. 3 АПК. Съгласно доводите за неприложимост на особения ред по чл. 122 и сл. ДОПК, след като има подадена данъчна декларация за 2021 г. това означава, че заведената счетоводна отчетност от дружеството е в съответствие с изискванията на закона и счетоводните стандарти. Поради тази причина разходите за транспорт по двете фактури, довели до преобразуване на финансовия резултат, са отчетени правилно и при спазване на всички изисквания. Ако се приеме обратното, то тогава не трябва да се признае и съответният приход от продажба на стоката. В съдебно заседание се представлява от адв. Испиридонова, която поддържа аргументите и искането за отмяна на първоинстанционното решение в обжалваната му част. Ответникът по тази касационна жалба - директор на Дирекция ОДОП Варна при ЦУ на НАП, чрез процесуалния си представител, я оспорва по съображения в молба по електронен път от 21.10.2025 г. и моли съдебното решение в тази част на спора да бъде оставено в сила като правилно. Прокурорът от Върховната касационна прокуратура дава мотивирано заключение за неоснователност на касационните жалби със становище за отсъствие на релевираните от страните отменителни основания по чл. 209, т. 3 АПК. Касационните жалби са процесуално допустими като подадени от надлежни страни срещу подлежащ на инстанционен контрол съдебен акт, неблагоприятен за тях в съответната си част и в срока по чл. 211, ал. 1 АПК. Върховният административен съд, състав на Осмо отделение, след като прецени доводите на страните, както и валидността, допустимостта и съответствието на решението с материалния закон в изпълнение изискванията на чл. 218, ал. 1 и ал. 2 АПК, намира за установено от фактическа и правна страна следното: Предмет на оспорване пред Административен съд Силистра е бил РА Р-03001923005194-091-001/08.05.2024 г., потвърден с Решение 121/26.07.2024 г. на директора на Дирекция ОДОП Варна при ЦУ на НАП, с който на Дари Старт ЕООД са установени задължения за корпоративен данък по ЗКПО за 2021 г. и 2022 г. в размер на 22 688,67 лв. - главница и 5 099,77 лв. лихви, както и лихва в размер на 11,78 лв. за неправомерно ползван данъчен кредит по ЗДДС за периодите м. 03, м. 08, м. 09.2021 г., м. 09.2022 г. и м. 01.2023 г. Решаващият съд е проследил извършените процесуални действия в хода на ревизионното производство, образувано със Заповед за възлагане на ревизия (ЗВР) Р-03001923005194-020-001/29.08.2023 г. В резултат от извършената проверка по чл. 160, ал. 2 ДОПК е потвърдил валидността на РА. Приел е, че същият е издаден от компетентни органи по приходите в съответствие с чл. 119, ал. 2 ДОПК, в предвидената от закона форма и е подписан с валидни електронни подписи на длъжностните лица, които са го издали. Съгласно установените факти, стопанската дейност на ревизираното лице е свързана с добив на дървесина и нейната продажба на едро и дребно, като за целта дружеството стопанисва складова база в [населено място]. При извършения анализ на събраните доказателства и съпоставка на счетоводните данни за ревизираните периоди, органите по приходите са намерили значителни несъответствия между счетоводните регистри, ОПР и оборотните ведомости на Дари Старт ЕООД. Предвид констатациите е прието наличието на основание по чл. 122, ал. 1, т. 4 ДОПК за провеждане на ревизията за 2021 г. и 2022 г. На 28.12.2023 г. на ревизираното дружество са били връчени уведомления по чл. 17, ал. 1, т. 2 ДОПК и чл. 124, ал. 1 ДОПК като разминаванията не са преодолени при прегледа на представените документи. По делото са назначени съдебно-счетоводни експертизи (ССЕ) основно и две допълнителни заключения. При разпита на вещото лице в с.з. на 28.11.2024 г. са направени технически уточнения по основната ССЕ. Заключенията са приобщени към доказателствената съвкупност с възражения от процесуалния представител на ответника по допълнителните ССЕ. Констатациите и отговорите по задачите на ССЕ са поместени в решението и са обсъдени при произнасянето по същество. При формиране на крайното заключение са отделени като безспорни обстоятелствата, довели до преобразуване на финансовите резултати на дружеството-жалбоподател за 2021 г. и 2022 г. поради неотчитане на приходи от финансиране от Агенцията по заетостта в размер на 2 007,77 лв. през 2021 г.; неправилно отчетени разходи в общ размер от 363,32 лв. по четири фактури за 2021 г. и една за 2022 г., по които Дари Старт ЕООД не е получател; разминаване между начислените възнаграждения и разходите за осигуровки на персонала за 2021 г.; пропуск да бъде изготвен ДАП за 2021 г. и 2022 г. и отчитане на завишени амортизационни норми за заведените активи; разлика в размера на отчетените банкови такси за 2021 г.; и начислена лихва за неправомерно упражнен данъчен кредит по шест фактури. РА е оспорен с жалбата до съда в посочената част, но конкретни аргументи не са изложени до приключване на съдебното производство. Решението за частична незаконосъобразност на РА е мотивирано от първоинстанционния съд с оглед на ангажираните доказателства по делото и данните от допълнителните заключения на ССЕ. Прието е, че соченото в акта основание по чл. 122, ал. 1 ДОПК е доказано, а жалбоподателят не е провел пълно и насрещно доказване на твърдените от него факти и обстоятелства. Въз основа на този извод, на първо място са отхвърлени оплакванията във връзка с непризнатите разходи по двете фактури, издадени от Хидрострой България ЕООД. От придружаващите ги описи се потвърждава, че стоките са транспортирани и продадени през периода 2018 г. - 2020 г. Представеният след двукратни указания на съда договор от 02.01.2018 г. не променя фактите, довели до преобразуване на финансовия резултат за 2021 г. с размера на разходите за външни услуги по фактурите. До пълния размер на корекцията на финансовия резултат за 2021 г. спорът между страните е концентриран върху преценката относно количествата и отчетната стойност на продадените стоки (170 932,69 лв. вместо 97 542,02 лв. при ревизията). Съдът е обсъдил като недоказани от органите по приходите твърденията, че разликата в установените продадени количества дървесина от ССЕ и РА се дължи изцяло от начина на заприхождаване и изписването им, съответно в плътни и пространствени куб. м., тъй като подобни установявания не са налице по делото и в РА/РД. В случая определената средна стойност на стоките от приходните органи е правилно да бъде отнесена към безспорно установените продадени количества дървесина през 2021 г. - спрямо признатите с РА приходи по фактури. Така размерът на публичното задължение следва да се определи законосъобразно по реда на чл. 122, ал. 2 ДОПК при средна цена на различните видове дървесина от 60,49 лв. за 1 куб. м., съответстващо на изчисленията в РД и обема на продадените стоки според заключенията на ССЕ. Обжалваното решение на Административен съд Силистра е валидно, допустимо и правилно. При разрешаването на правния спор не са допуснати наведените пороци с касационните жалби. Релевантните факти и събраните доказателства в хода на административния и съдебния процес са обсъдени в тяхната съвкупност и взаимовръзка. Решаващият съд е изложил обстойни и издържани правни мотиви, водещи към крайното заключение за частична незаконосъобразност на процесния РА по отношение на допълнително установените данъчни задължения по реда на чл. 122 ДОПК за 2021 г. и съответно, за неоснователност на оспорването в останалата част, предмет на касационен контрол. Касационните оплаквания на страните са свързани с приложението на материалния закон и неговото тълкуване по повод на изяснената фактическа обстановка, която не е обект на спор по делото. По същество касаторът ДД ОДОП Варна не възразява срещу възприетата цена на придобиване за един куб.м. дървесина в размер на 60,93 лв., но поддържа твърдението за несъпоставимост между данните относно постъпилите количества дървесина при Дари Старт ЕООД, измерена в плътни кубици в превозните билети и в пространствени кубици при изписването ѝ по фактури. Доводите на касатора Дари Старт ЕООД са за недоказаност на основанието по чл. 122, ал. 1, т. 4 ДОПК за провеждане на ревизията по особения ред и коректно осчетоводяване на разходите по фактури 010197/15.01.2021 г. и 010212/29.01.2021 г., издадени от Хидрострой България ЕООД. Настоящият състав споделя изводите на решаващия съд за наличие на посочените в РА предпоставка по чл. 122, ал. 1 ДОПК. Съгласно утвърдената практика на Върховния административен съд наличието на едно от основанията, изброени в чл. 122, ал. 1, т. 1-8 ДОПК, е достатъчно за провеждане на ревизията по особения ред и формиране на данъчната основа по чл. 122, ал. 2 ДОПК. Разпоредбата на чл. 122, ал. 1 ДОПК дава възможност на органа по приходите да приложи установения от съответния закон размер на данъка към определена от него по реда на ал. 2 основа, при наличието на някое от лимитативно изброените в същата разпоредба обстоятелства. В случая е доказано несъмнено, че воденото счетоводство не дава възможност за установяване на основата за данъчно облагане, което съставлява основание по чл. 122, ал. 1, т. 4, пр. трето ДОПК за провеждане на ревизията по особения ред. В този смисъл е неоснователно твърдението на Дари Старт ЕООД, че данъчната основа е определена на база предположения без конкретни доказателства. В случая се констатират значителни несъответствия в крайните салда към 31.12.2021 г. и началните салда към 01.01.2022 г. на счетоводни сметки 304 Стоки (към 31.12 в размер на 192 503,13 лв. и към 01.01 в размер на 5 928,47 лв.), с/ка 401 Доставчици (към 31.12 в размер на 2 834,68 лв. и към 01.01 в размер на 168 628,63 лв., а в други случаи дори липсват крайни салда към 31.12 по сч. с/ка 402 Доставчици по аванси, с/ка 411 Клиенти. Аналогични са изводите на вещото лице по основната ССЕ, както правилно е отбелязано в съдебните мотиви. От друга страна е видно, че административният съд не е възприел заключенията на допълнителните ССЕ безкритично, а е извършил съвкупна преценка заедно с останалите доказателства по делото съгласно разпоредбата на чл. 202 ГПК във вр. с § 2 ДР ДОПК. С молбата си от 27.03.2025 г. процесуалният представител на ответника е изразил формално несъгласие със заключението на допълнителната ССЕ по въпроса за продажната надценка при реализацията на дървесината. Не е проведено оспорване по реда на чл. 200, ал. 3 и чл. 201 ГПК, чрез назначаване на повторна или съвместна експертиза във връзка с твърденията за разлика между заприходените и продадени количества дървесина през 2021 г. и точните размери. Пълното отсъствие на фактически констатации в РА и РД към него в тази насока води до неприложимост на презумпцията по чл. 124, ал. 2 ДОПК. В хода на делото пред първоинстанционния съд не съществува забрана за установяване на релевантните факти и обстоятелства за данъчното облагане, но при задължение за спазване на предвидения процесуален ред и доказателствени способи. Впрочем, по възражението за изготвяне на допълнителната ССЕ от вещото лице Т. на база счетоводните данни от Дари Старт ЕООД, съдът е приложил идентичен подход с този на ревизиращия екип в РА/РД, при който обаче данъчната основа е определена с оглед на пълните данни за продажбите от 268 836,32 лв. по фактурите за периода от 01.01.2021 г. до 31.12.2021 г. Съдебното решение е правилно в останалата си част, потвърждаваща извършеното преобразуване с РА на финансовия резултат за 2021 г. с разходите за външни услуги по фактури 010197/15.01.2021 г. и 010212/29.01.2021 г., издадени от Хидрострой България ЕООД. Изводите на първоинстанционния съд са в съответствие с фактите и доказателствата, вкл. ангажирания в хода на делото договор за превоз на товари от 02.01.2018 г. В случая отчетените разходи за външни услуги в размер на 125 238 лв. правилно не са признати за данъчни цели на основание чл. 26, т. 2 във вр. с чл. 77, ал. 1 и ал. 2 ЗКПО. Останалата част от съдебните мотиви по приложението на ЗКПО при конкретните факти са ясни и издържани от правна страна, поради което се споделят на основание чл. 221, ал. 2, изр. второ АПК. След проверка на заявените касационни пороци от страните и служебна за приложението на материалния закон, настоящата инстанция намира обжалваното решение за правилно и при условията на чл. 221, ал. 2 АПК, следва да бъде оставено в сила. С оглед на материалния интерес и изричната претенция в молбата по хода от 21.10.2025 г., на НАП следва да бъдат присъдено юрисконсултско възнаграждение в размер на 2 063 лв. за касационното производство в качеството на ответник. От страна на Дари Старт ЕООД не е направено искане за присъждане на разноски за настоящата инстанция. Водeн от горното и на основание чл. 221, ал. 2, изр. 1, пр. първо АПК, Върховният административен съд, Първи състав на Осмо отделение,