Решение № 5088 от 10.04.2013 г. на ВАС по адм. д. № 9856/2012 г.

Решение № 5088 от 10.04.2013 г. на ВАС по адм. д. № 9856/2012 г., VIII о., докладчик съдията Емилия Миткова Производството е по реда на чл. 160, ал. 6 от Данъчно-осигурителния процесуален кодекс (ДОПК) във вр. с чл. 208 и сл. от Административнопроцесуалния кодекс (АПК). Образувано е по касационни жалби на "Делта текстил България" ЕООД - гр. Русе, чрез пълномощника си адв. О. Генковски и Директора на Дирекция "ОДОП" - гр. Варна при ЦУ на НАП, против Решение № 1689 от 28.06.2012 г., постановено по адм. д. № 3127/11 г. по описа на Административен съд гр. Варна В жалбата на "Делта текстил България" ЕООД се излагат доводи за неправилност на съдебното решение, като необосновано и постановено в нарушение на материалния закон и при съществени нарушения на съдопроизводствените правила, обосноваващо отменително основание по чл. 209, т. 3 от АПК. Моли да бъде отменено решението в обжалваната част и делото върнато за ново разглеждане от друг състав на съда или да бъде отменен РА в обжалваната част, с присъждане на разноски за две инстанции. В жалбата на Директора на Дирекция "ОДОП" - гр. Варна при ЦУ на НАП се излагат доводи за неправилност на съдебното решение, като необосновано и постановено в нарушение на материалния закон и при съществени нарушения на съдопроизводствените правила, обосноваващо отменително основание по чл. 209, т. 3 от АПК. Моли да бъде отменено решението в обжалваната част, с присъждане на юрисконсултско възнаграждение за две инстанции. По тази жалба е постъпил писмен отговор от "Делта текстил България" ЕООД, в който се излагат доводи за правилност на решението в обжалваната част. Представителят на Върховната административна прокуратура излага доводи за неоснователност на касационните жалби. Върховният административен съд - осмо отделение, като взе предвид становището на страните и извърши проверка на обжалваното решение на посочените касационни основания съгласно разпоредбата на чл. 218, ал. 1от АПК и след служебна проверка за допустимостта, валидността и съответствието на решението с материалния закон по реда на чл. 218, ал. 2 от АПК, приема касационните жалби за процесуално допустими, като подадени в срока по чл. 211 от АПК, поради което следва да бъдат разгледани по същество. Предмет на обжалване пред АС е бил Ревизионен акт /РА/ № 03251100043/16.05.2011 г. на орган по приходите при ТД на НАП - гр. Варна, в частта в която е потвърден с Решение № 478/11.08.2011 г. на Директора на Дирекция "Обжалване и управление на изпълнението" - гр. Варна при ЦУ на НАП, относно установени на "Делта текстил България" ЕООД задължения за ДДС за данъчни периоди 01.2010, 04.2010, 07.-10.2010 г. в общ размер 101 999,58 лева и лихви в размер на 9 495,40 лева, и за корпоративен данък за 2006 и 2008 г. в общ размер 112 168,89 лева и лихви в размер на 53 409,77 лева, и извършено преобразуване на финансовия резултат за 2007 г. вследствие на което е намалена декларираната от дружеството загуба от 216 330,02 лева на 123 183,93 лева. С обжалваното решение съдът е отменил обжалвания РА в частта, с която на "Делта текстил България" ЕООД, са установени задължения за ДДС в размер на 8 133,20 лева за д. п. 01.2010 г., в размер на 877,23 лева за д. п. 02.2010 г., и съответните им лихви; както и за корпоративен данък за 2006 г. в размер на 92 958,07 лева и 49 155,23 лева лихви, и за корпоративен данък за 2008 г. за размера над 4 267,41 лева и съответните им лихви и е отхвърлил жалбата в останалата й част. По жалбата на Директора на Дирекция "ОДОП" - гр. Варна при ЦУ на НАП: В частта по ЗДДС: Относно установени задължения за ДДС в размер на 877,23 лева за дан. период м. 02.2010 г. по протоколи № № 593/28.02.2010 г. и 594/28.02.2010 г. съдът е приел, че въпреки, че протоколите са отразени в ДП и СД като ВОП, а не като ВОД е налице облагаема доставка на територията на Великобритания чрез издаването на данъчни фактури от британския идентификационен номер по ДДС към контрагентите във Великобритания, с начислен във фактурите ДДС със ставка 17.50 %. За безспорно съдът е приел, че стоките са били транспортирани от България до Великобритания за целите на икономическата дейност на жалбоподателя като регистрирано по ДДС лице и в двете държави, и тези доставки са приравнени на вътреобщностни по смисъла на чл. 7, ал. 4 от ЗДДС, облагаеми със ставка 0. Позовал се е на разпоредите на чл. 21 от Директива 2006/112/ЕО на Съвета от 28 ноември 2006 г. относно общата система на данъка върху добавената стойност, която е транспонирана в българското законодателство с чл. 7, ал. 4 от ЗДДС. Обсъдено е Решение на СЕС по дело С-146/05, т. 31 и е прието, че с оглед характера на данъка върху добавената стойност, принципът на данъчен неутралитет изисква да се признае освобождаването от ДДС, ако са изпълнени основните изисквания, дори и ако данъчнозадължените лица са пропуснали някои формални изисквания. Вътреобщностният характер на дадена доставка трябва да бъде признат в случай на последващи корекции при счетоводното отчитане, при условие че се изпълнят обективните критерии, на които се основават определящите тази сделка понятия. При този анализ на доказателства и приложимите разпоредби съдът е приел, че доколкото обективно от събраните при ревизията и в съдебното производство доказателства безспорно се установява, че произведените от жалбоподателя на територията на Република България стоки са били транспортирани в рамките и за целите на неговата икономическа дейност до територията на другата държава членка, в която лицето е регистрирано за целите на ДДС - Великобритания, и същите са били използвани за осъществяване на облагаеми доставки към краен получател в тази държава, липсата на коректно отразяване на сделките в справката-декларация и във VIES системата поради издаването на протоколи по чл. 117, ал. 2 от ЗДДС от жалбоподателя не с българския, а с британския VIN номер, не може да доведе до промяна на техния характер, поради което установените от органите по приходите задължения за ДДС са незаконосъобразни. Относно установени задължения за ДДС в размер на 8133,20 лева за д. п. м. 01.2010 г. във връзка с деклариран ВОД по издадената фактура на Amerspost - Полша, съдът е приел, че от приетата по делото справка за регистрация на дружеството за целите на ДДС се установява, че същото е било регистрирано към 29.11.2005 г., като от това не следва извод, че регистрацията е била валидна и към датата на издаване на фактурата - 13.01.2010 г. От справка в системата VIES се установява, че регистрацията на дружеството е прекратена на 31.12.2008 г., поради което не е изпълнено изискването на чл. 7, ал. 1 от ЗДДС получателят да е данъчно задължено лице или данъчно незадължено юридическо лице, регистрирано за целите на ДДС в друга държава членка, поради което законосъобразно от органа по приходите е прието, че доставката е облагаема. В същото време съдът е приел, че от приетия по делото Протокол № 2/28.02.2010 г. се установява, че на основание чл. 46 от ППЗДДС жалбоподателят е начислил ДДС върху тази доставка /идентифицирана по номер на фактурата и номер на опаковъчния лист, поради което установеното с ревизионния акт задължение представлява повторно начисляване на данъка В частта по ЗКПО Относно извършеното преобразуване в посока на увеличение на финансовия резултат за 2006 г. на основание чл. 23, ал. 2, т. 10 от ЗКПО (отм.), съдът е приел за безспорно установено, че с последващи анекси и писма от лизингодателя са изменени условията по лизинговите договори, като са определени нови размери на възнаграждението, в съответствие с промяната в отдаденото на лизинг имущество. За размера на дължимите възнаграждения от страна на лизингодателя са издадени фактури, като въз основа на тях са отчетени разходите от жалбоподателя. Несъответствието на сумите по фактурите с тези, посочени като дължими вноски в договорите за лизинг, съдът е приел, че не налага на извода за документално недоказан разход. От представените в съдебното производство доказателства, за установено съдът е приел, че първоначалните договорености между страните по договора за лизинг са били изменени с последващи споразумения, съобразно които са били фактурирани начислените задължения за наемната цена. Размерът на заплатените възнаграждения за 2006 г. по същите, подробно изброени, фактури е бил установен в предходна ревизия /с влязъл в сила Ревизионен акт № 1800-409/15.06.2007 г./, и не е бил спорен, както и обстоятелството, че сумите са наем на машини. Върху същите суми с посочения РА е бил начислен данък по чл. 34, ал. 4 от ЗКПО (отм.), поради което съдът е приел, че са незаконосъобразни изводите на органа по приходите за липса на документална обоснованост на направените разходи. Относно финансовата 2007 г. в хода на ревизионното производство е извършеното намаление на отчетените годишни данъчни амортизации с отчетените данъчни амортизации за м. 01. и 02.2007 г. За да отмени РА в тази част съдът се е озовал на представените в съдебното производство доказателства и заключението на вещото лице по назначената ССЕ от които се установява, че покупката на получените на лизинг машини на стойност 2 747 848 щатски долара е осчетоводена по дебита на сметка 204/4 през м 01.2007 г., във връзка с подписания протокол от 30.12.2006 г. Изводите на органите по приходите, че началната дата на включване на активите в данъчния амортизационен план трябва да е датата на придобиването на активите съобразно фактура № 7-145/31.03.2007 г., съдът е приел за незаконосъобразни. До този извод съдът е достигнал като се е позовал на чл. 50 от ЗКПО, съгласно който данъчни дълготрайни материални активи са сумите, които отговарят на изискванията за амортизируеми дълготрайни материални активи съгласно Националните стандарти за финансови отчети за малки и средни предприятия. Според определенията на Счетоводен стандарт 16 Дълготрайни активи, ДМА са не само придобитите от предприятието, но и тези, които са притежавани от него, като под притежание стандартът има предвид правото на предприятието да получава очакваните икономически изгоди от дълготрайния материален актив, което произтича от придобитите от предприятието съгласно действащото законодателство права върху актива и възможността на предприятието да ограничи достъпа на други до икономическите изгоди от актива. При тези характеристики на ДМА дадени в СС 16 съдът е приел, че въпреки, че жалбоподателят е станал собственик на вещите, предмет на оперативния лизинг с издаването на фактурата през м. 03.2007 г., то по силата на протокола от 30.12.2006 г. същият е установил притежание върху тези активи и същите са отговаряли на изискванията за амортизируеми ДМА съгласно стандарта. При така установеното съдът е приел, че активите са отговаряли на изискванията по чл. 50 от ЗКПО за данъчни дълготрайни материални активи от м. 01.2007 г., поради което за него е било налице правото да включи тези активи в ДАПлан и да начисли и отчете амортизации за тях за процесните месеците 01. и 02.2007 г. Декларираното приспадане на данъчна загуба за 2008 г. по чл. 71, ал. 1 от ЗКПО в размер на 289 967,11 лева съдът е приел, че следва да бъде коригирано до сбора на финансовия резултат след данъчно преобразуване за 2006 г., какъвто е деклариран от жалбоподателя предвид отмяната на акта в тази част, т. е. данъчният финансов резултат за 2008 г. е в размер на 42 674,11 лева, при съответен корпоративен данък в размер на 4 267,41 лева, като за разликата над този размер и съответните му лихви, ревизионният акт е отменен. Решението в тази си част е частично неправилно, като постановено при съществено нарушение на съдопроизводствените правила. Въз основа на установената фактическа обстановка в съответствие със съдопроизводствените правила, съдът е достигнал до законосъобразни правни изводи в частта относно установени задължения за ДДС в размер на 8133,20 лева за д. п. м. 01.2010 г. и установени задължения по ЗКПО. Относно установени задължения за ДДС в размер на 8133,20 лева за д. п. м. 01.2010 г. във връзка с деклариран ВОД по фактура 102984 издадена на Amerspost - Полша, правилно съдът е приел, че не е изпълнено изискването на чл. 7, ал. 1 от ЗДДС, тъй като получателят не е данъчно задължено лице или данъчно незадължено юридическо лице, регистрирано за целите на ДДС в друга държава членка. Законосъобразно е обсъдено от съда обстоятелството, че от приетия по делото Протокол № 2/28.02.2010 г. се установява, че на основание чл. 46 от ППЗДДС жалбоподателят е начислил ДДС върху процесната доставка /идентифицирана по номер на фактурата и номер на опаковъчния лист/, поради което установеното с ревизионния акт задължение представлява повторно начисляване на данъка Неоснователен е довода в касационната жалба, че в таблица към Протокол 2/18.02.2010 г. е отразена процесната фактура, но в дневника за продажби не е отразена на отделен ред, а е посочена цялата сума вписана в протокола, тъй като след като процесната сума по фактурата е част от цялата сума посочена в протокола по чл. 117 от ЗДС, то същата е част и от сумата декларирана в ДП. Неоснователно е позоваването в жалбата на фактура № 102984, която е посочена в международната товарителница, тъй като същата не е била предмет на проверка в хода на ревизията, а начисления ДДС е за доставка по фактура 102984. Относно извършеното преобразуване в посока на увеличение на финансовия резултат за 2006 г. на основание чл. 23, ал. 2, т. 10 от ЗКПО (отм.), правилно съдът е приел, че размера на дължимите възнаграждения от лизингодателя, са във връзка със сключени споразумения между страните по договора за лизинг и за тях са издадени фактури, въз основа на които са отчетени разходите от лизингополучателя-ответника по касационната жалба, поради което не е налице липса на документална обоснованост на направените разходи. Неоснователен е довода в жалбата, че въпреки наличието на фактури издадени от лизингодателя на обща стойност по-висока от договорените годишни разходи за наем, същите не отразяват вярно възникналите отношения между страните по повод наетото за ползване оборудване. Напротив видно от приетите по делото доказателства първоначалните договорености между страните по договора за лизинг са били изменени с последващи споразумения, съобразно които са били фактурирани начислените задължения за наемната цена. Правилно в тази насока съдът се е позовал на влязъл в сила Ревизионен акт № 1800-409/15.06.2007 г., с която размерът на заплатените възнаграждения за 2006 г., представляващи сумите за наем на машини по процесните фактури не е бил спорен и върху тях е бил начислен данък по чл. 34, ал. 4 от ЗКПО (отм.). В тази насока е неоснователен довода в касационната жалба за различно значение на процесните суми за целите на ЗКПО. Признатият доход за наем в полза на чуждестранно лице, във връзка с приложение на чл. 34, ал. 4 от ЗКПО (отм.), съответства на разходите за лизинговите вноски направени от ответника по касационната жалба. Относно финансовата 2007 г. е извършено намаление на отчетените годишни данъчни амортизации с отчетени данъчни амортизации за м. 01. и 02.2007 г. Правилно съдът е приел, че покупката на получените на лизинг машини на стойност 2 747 848 щатски долара е осчетоводена по дебита на сметка 204/4 през м 01.2007 г., във връзка с подписан протокол от 30.12.2006 г. Законосъобразно съдът се е позовал на Счетоводен стандарт 16 Дълготрайни активи и е приел, че въпреки, че дружеството е станал собственик на вещите, предмет на оперативния лизинг с издаването на фактурата през м. 03.2007 г., то по силата на протокол от 30.12.2006 г. същият е установил притежание върху тези активи и същите са отговаряли на изискванията за амортизируеми ДМА съгласно стандарта. При така установеното правилно съдът е приел, че активите са отговаряли на изискванията по чл. 50 от ЗКПО за данъчни дълготрайни материални активи от м. 01.2007 г., поради което за него е било налице правото да включи тези активи в ДАПлан и да начисли и отчете амортизации за тях за процесните месеците 01. и 02.2007 г. Неоснователен е довода в касационната жалба, че съгласно чл. 58, ал. 1 от ЗКПО начисляването на данъчна амортизация започва от началото на месеца, в който данъчният амортизируем актив е въведен в експлоатация, като датата на въвеждане следва да е документално обоснована. Видно от заключението на ССЕ за финансовата 2007 г. от дружеството са направени разходи за амортизации на машините, придобити с протокол от 30.12.2006 г. и фактура от 31.03.2007 г., като в отчета на приходите и разходите посочените разходи са за амортизации на лизингови активи-въведени в експлоатация на 01.01.2007 г. С оглед на изложеното относно финансовите 2006 и 2007 г., решението е правилно и в частта в която е отменен РА за сумата над 4267,41 лв. ведно със законно. ата лихва. В тази насока не се съдържат конкретни доводи в касационната жалба. Останалата част от жалбата на Директора на Дирекция "ОДОП" - гр. Варна при ЦУ на НАП, относно начислен ДДС в размер на 877,23 лева за дан. период м. 02.2010 г. ще бъде разгледана ведно с жалбата на "Делта текстил България" ЕООД. По жалбата на "Делта текстил България" ЕООД: За да отхвърли жалбата на дружеството в частта на допълнително начислен ДДС за данъчни периоди м. 04.2010г, м. 05.2010 г., м. 06.2010 г., м. 07.2010 г., м. 08.2010 г. и м. 09.2010 г., съдът е приел, че процесните протоколи по чл. 117 от ЗДДС не установяват реално извършен ВОД. От събраните по делото доказателства за безспорно съдът е приел, че в международните товарителници за транспорта, осигурен от жалбоподателя, получатели във всички случаи са логистични складове или доставчици на спедиторски услуги, тоест не крайните получатели. Доколкото доказателства за договореностите между жалбоподателя и тези дружества във връзка с предаването на стоките на крайните получатели и идентификацията на лицата, на които са предадени стоките липсват, крайните получатели могат да се установят само по издадените фактури, при сравняване на отразените в тях номера на опаковъчни листи с тези по товарителниците. За да достигне до този извод съдът не е обсъдил факта, че всички издадени протоколи по чл. 117 от ЗДДС са анулирани впоследствие, като за част от тях касаторът е посочил наличие на техническа грешка, поради посочен британски VIN номер, а не български и деклариран ВОП, а не ВОД. Действително не е извършен ВОД, дори при условията на чл. 7, ал. 4 от ЗДДС, въпреки, че касаторът е регистриран за целите на ЗДДС във Великобритания, тъй като стоката е транспортирана основно до логистичен център във Великобритания, откъдето е разпределяна и доставяна на крайните получатели. Тази логистична дейност по приемане на стоката, съхраняване, вкл. осигуряване на превоз до крайните получатели е извършвана от регистирано във Великобритания търговско дружество UTI Logistik Gentr Hortnampton. Именно по тази причина стоката е получавана съгласно представените международни товарителници от посоченото дружество извършващо логистична дейност. По друга част от международните товарителници като получател е посочена спедиторска фирма. Безспорно от заключението на приетата по делото ССЕ се установява, че за процесните стоки са налице счетоводни записи за движение по сметка 304-304, т. е. преместване на стоката от склад 502 Главен склад в склад 5012 Ю ТИ АЙ Англия. За друга част от стоката при същите счетоводни записвания се установява преместване на стоките от склад в Безмитна зона 005 в склад 14 на UTI Logistik Gentr Hortnampton или в други складове на логистични партньори и Garfour Spain. За да приеме липса на ВОД съдът е посочил установена разлика между номерата на опаковъчните листи с които стоката е транспортирана с международните товарителници и номерата на опаковъчните листи посочени в издадените фактури към крайните получатели. При идентична фактическа обстановка съдът е приел, че са налице доказателства за ВОД по отношение на Протокол № 593/28.02.2010 г. и Протокол № 594/28.02.2010 г. В тази насока е основателен довода в касационната жалба, за неправилни констатации на съда по отношение на опаковъчен лист 1000202331/22.01.2010 г. за 2496 чифта артикули, тъй като същият се съдържа по делото, но се отнася към протокол № 674, а не към процесния протокол № 593/28.02.2010. При така установеното противоречие в мотивите на съда по отношение на процесните ВОД, настоящият състав намира, че жалбата на "Делта текстил България" ЕООД и на Директора на Дирекция "ОДОП" - гр. Варна при ЦУ на НАП са основателни. В нарушения на съдопроизводствените правила АС не е отчел факта на последващо анулиране на процесните ВОД и не е допуснал поисканите от касатора задачи на ССЕ и ангажираните в тази насока доказателства с молба от 02.11.11 г. С определение № 6040/10.11.2011 г. съдът е оставил без уважение искането на касатора с молба от 01.11.2011 г. за допускане експертиза по т. 2 и обобщаваща задача, тъй като е приел, че по т. 2 са необходими други доказателства, а поставения обобщаващ въпрос е правен. С искането по т. 2 от молбата касаторът е поставил задача вещото лице да проследи цялата документация във връзка с транспорта на стоките, получаването им и преди всичко кои са крайните получатели на стоките описани в процесните протоколи по чл. 117 от ЗДДС, а по т. 3 какви данъчни документи са издавани за анулиране на протоколите и на какво основание. Поставените въпроси са относими към предмета на спора предвид твърдяното от касатора обстоятелство за начисляване или не на данъка за процесните стоки с последващи Протоколи с оглед доставките към крайните получатели. В частта по ЗКПО поради липса на конкретни доводи за неправилност на решението настоящият състав намира, че същата е неоснователна. Законосъобразно съдът е приел, че са налице предпоставките за извършени корекции на основание чл. 26, т. 1 от ЗКПО с размера на отчетените разходи, несвързани с дейността, и на основание чл. 26, т. 2 от ЗКПО с разходите, които не са документално обосновани. По изложените съображения Върховният административен съд, състав на осмо отделение, намира, че обжалваното решение е постановено при съществени нарушения на съдопроизводствените правила в частта на допълнително начислен ДДС за данъчни периоди м. 02.2010 г., м. 04.2010г, м. 05.2010 г., м. 06.2010 г., м. 07.2010 г., м. 08.2010 г. и м. 09.2010 г. и правилно в останалата си част, като постановено при правилно приложение на материалния закон и липса на твърдяните касационни основания, поради което на основание чл. 221, ал. 2 АПК следва да бъде оставено в сила. При новото разглеждане на делото следва да бъде изслушано допълнително заключение на ССЕ по въпроси поставени от жалбоподателя по т. 2 и 3 в молба от 01.11.2011 г. На жалбоподателя следва да се укаже да представи доказателства за отношенията си /договори/ с получателите по процесните международни товарителници и за начина на осчетоводяване на доставките, включително заплащане в какъв размер и на какво основание, за да се прецени ВОД или ВОП е налице в конкретния случай, преди стоката да бъде предадена от тези получатели и фактурирана от "Делта текстил България" ЕООД на крайните получатели. С оглед изхода на делото по искането за разноски, на основание чл. 226, ал. 3 от АПК следва да се произнесе АС при новото разглеждане на делото. По изложените съображения Върховният административен съд, състав на осмо отделение,