Решение № 4411 от 29.03.2011 г. на ВАС по адм. д. № 8717/2010 г.

Решение № 4411 от 29.03.2011 г. на ВАС по адм. д. № 8717/2010 г., I о., докладчик председателят Мариника Чернева Производството е по реда на чл. 208 и сл. АПК. Образувано е по касационна жалба на "Сънимекс" ЕООД, гр. Костинброд, против Решение № 1542/18.05.2010 г., постановено по адм. дело № 7292/2009 г. на Административен съд - София - град, Първо отделение, 19-ти състав, с което е отхвърлена жалбата на дружеството срещу Ревизионен акт № 239000-12 от 6.04.2009 г., издаден от И. В., заемащ длъжност "инспектор" по приходите при ТД на НАП - София-област, в потвърдената с Решение № 1348 от 2.10.2009 г. от Директора на Дирекция "Обжалване и управление на изпълнението" при ЦУ на НАП - гр. София, част, в която е отказано признаването на право на приспадане на данъчен кредит в размер на 208968,98 лева и е начислена върху тази сума лихва от 109638,11 лева. В касационната жалба се твърди, че решението е неправилно поради нарушение на материалния закон, съществено нарушение на съдопроизводствени правила и необоснованост, представляващи касационни основания за отмяна по смисъла на чл. 209, т. 3 АПК. По подробни съображения, изложени в касационната жалба моли Решението да бъде отменено и постановено друго по същество, с което да бъдат отменени атакуваните данъчни актове. Претендира присъждане на направените по делото разноски. Ответникът по касационната жалба - Директора на Дирекция "Обжалване и управление на изпълнението" за гр. София, при ЦУ на НАП не взема становище по касационната жалба. Представителят на Върховната административна прокуратура дава становище за неоснователност на касационната жалба. Поддържа, че решението като правилно следва да бъде потвърдено, тъй като не са налице всички предпоставки за признаване правото на приспадане на данъчен кредит. Върховният административен съд, Първо "А" отделение, в настоящият си съдебен състав, при разглеждане на делото, след като прецени допустимостта на жалбата и наведените в нея касационни основания и доказателствата по делото, приема следното: С обжалваното решение, съставът на АССГ е отхвърлил жалбата на "Сънимекс" ЕООД, гр. Костинброд против Ревизионен акт № 239000-12/6.04.2009 г., издаден от И. В., заемащ длъжност "инспектор" по приходите при ТД на НАП - София-област, в потвърдената с Решение № 1348 от 2.10.2009 г. от Директора на Дирекция "Обжалване и управление на изпълнението" при ЦУ на НАП - гр. София част, в която е отказано признаването на право на приспадане на данъчен кредит в размер на 208968,98 лева и е начислена върху тази сума лихва от 109638,11 лева. За да постанови това решение съдът е приел за основателни изводите на данъчните органи за наличие на основанието по чл. 65, ал. 4, т. 4 ЗДДС за отказано право на данъчен кредит, тъй като не са представени доказателства за наличие на предпоставките за признаване правото на данъчен кредит - липсват доказателства за реалността на доставките. Относно твърдените в касационната жалба допуснати нарушения на процесуалния закон: Същите са частично основателни. Възложената ревизия обхваща определяне на задълженията по Закона за данък върху добавената стойност (ЗДДС) (отм.) за периодите м. 12.2002 г., от 1.01.2003 г. до 31.03.2003 г., от 1.07.2003 г. до 31.12.2003 г., м. 1.2004 г., м. 03.2004 г., от 1.08.2003 г. до 31.10.2004 г., м. 12.2004 г., от 1.04.2005 г. до 30.06.2005 г., м. 08.2005 г., от 1.10.2005 г. до 31.12.2005 г. и м. 03.2006 г. Ревизията е повторна във връзка с Решение № 1247/20.08.2008 г. на Директора на Дирекция ОУИ - София. Съгласно чл. 109, ал. 1 от ДОПК не се образува производство за установяване на данъчни задължения, когато са изтекли 5 години от изтичането на годината, в която е подадена декларация или е следвало да бъде подадена такава. Предвид на това, за м. 12.2002 г. срокът за подаване на справка-декларация по ЗДДС започва да тече от 1.01.2003 г., т. е. срокът за възлагане на ревизия изтича на 1.01.2008 г. В конкретния случай ревизията е възложена със заповед № 800663/3.09.2008 г. или след като е изтекъл преклузивния срок, посочен в ДОПК за задължения за периода м. 12.2002 г. Относно твърдените в касационната жалба неправилност, необоснованост в съдебното решение и неправилно приложение на материалния закон в него, настоящата инстанция намира следното: Относно доставките от "ДАФОС - БГ" ЕООД до "Сънимекс" ЕООД Решението на АССГ е неправилно, а жалбата - основателна. Съдът е приел, че правилно е отказано право на данъчен кредит на дружеството - жалбоподател по фактури № 72/25.03.2004 г. - изцяло, а по фактури № 374/8.11.2005 г. и № 380/22.11.2005 г. - частично. По фактура № 72/25.03.2004 г. е прието, че правилно е отказано право на данъчен кредит в размер на 20165 лева, тъй като в нея не било записано по кой договор е извършено фактурирането. Вещите лица не били могли да открият доставчика и да проверят в счетоводството му каква материална обезпеченост притежава за извършване на доставката. С доставчика за периода има един действащ договор, по който е издадена фактура № 72/25.03.2004 г. Този договор е приложен по делото. Съдът е преповторил констатациите на ревизионния акт. По делото са приложени доказателства както за приемане на доставката, така и за влагането на полученото в извършваната от дружеството дейност. По доставката е извършено плащане на цената изцяло. Данъкът е платен чрез ДДС-сметка на доставчика. Представен е договора за изпълнение на строително-монтажни работи с доставчика. Представено е също приложение към договора относно обекта на изпълнение на конкретната задача, с посочени работи по количество и стойност. За извършените и приети фази на строително-монтажни работи са представени протокол за установяване завършването и заплащането на ремонтно-строителни работи, за влагането на полученото по доставката в извършваната от жалбоподателя дейност. Представени са по делото доказателства относно обекта, на който са извършени ремонтните работи. Не се спори по делото, че е извършено плащане по фактурата и съответно начисляване на данъка по ДДС-сметката на доставчика. По фактури № 374/8.11.2005 г. и № 380/22.11.2005 г. данъчен кредит е отказан частично - общо в размер на 19843.90 лева, тъй като имало разлики при последващото префактуриране. Решението е неправилно. По делото са представени доказателства, че получените услуги са извършени от доставчика в качеството му на подизпълнител на "Ремонт на охладителна кула № 1" - ТЕЦ "София - Изток". Извършените строително-монтажни работи са приети и остойностени, като подробно са описани в представения протокол. Установяването на разлики не е основание да се откаже право на данъчен кредит в посочения размер, тъй като установените разлики не съвпадат с този размер. Установено е, че ремонтът е извършен от доставчика, както и че е извършен на обект на Топлофикация - възложител по договора със "Сънимекс" ЕООД. Издадена е фактура към Топлофикация и е начислен данък. Следва да се съобрази, че стойността на договора на дружеството с Топлофикация е на значително по-голяма стойност от този с подизпълнителя, поради което не може да се твърди, че полученото от подизпълнителя не е префактурирано към възложителя. Стойностно всички получени доставки са префактурирани към възложителя. По продажбата не се спори, че е начислен данък, получените от подизпълнителя услуги на обекта на Топлофикация са включени в издадената последваща фактура. Относно доставки от ЕТ "Яни Трейд - Янко Методиев" ("Аква Ремонт Груп" ЕООД) Решението на АССГ е неправилно, а жалбата - основателна. Съдът е приел, че правилно е отказано право на данъчен кредит на "Сънимекс" ЕООД по фактури № 8/29.12.2003 г. - частично, в размер на 4679.40 лева, фактура № 94/22.12.2003 г. в размер на 19785 лева и по фактура № 2/22.12.2003 г. в размер на 20395 лева. В решението мотиви са изложени съвсем накратко. С доставчика "Сънимекс" ЕООД е сключил рамков договор за извършване на строително-монтажни услуги от 3.11.2003 г. Договорът е рамков и конкретните извършени услуги са подробно описани в съставените приемо-предавателни протоколи с посочване на видовете, количествата и стойността на извършените работи. По протоколите са били издадени фактури, платена е цената на услугите, а данъкът е платен чрез ДДС - сметка на доставчика. Относно отказаното право на данъчен кредит по фактура № 8/29.12.2003 г. - фактурата е издадена във връзка с извършените и приети работи с Протокол обр. 19 от 24.12.2003 г. С този протокол са предадени завършените работи от подизпълнителя на два от обектите на дружеството - жалбоподател: вертикална планировка на площадка в СХЦ в ТЕЦ "София" и авариен ремонт на топлинната и антикорозионна защита на стомано-бетонов комин в ТЕЦ "София". Това се установява от съдържанието на самия протокол. По делото е представен договор с Топлофикация № 102 за направа на вертикалната планировка на площадка в СХЦ. Представени са протоколи за предаване на извършеното на възложителя. Обстоятелството, че работите са по различни договори на дружеството с Топлофикация, а именно № 102 и № У-35 не означава, че услугата не била извършена. Плащането на данъка е извършено чрез ДДС-сметка. По фактура № 94/22.12.2003 г. правото на приспадане на данъчен кредит е отказано, тъй като приложеният към фактурата протокол за използван транспорт и механизация бил подписан само от доставчика. Протоколът е бил изготвен от доставчика и е предаден. "Сънимекс" ЕООД от своя страна го е приел без забележки към описаните в протокола обстоятелства, количества и стойности. Фактурата и протокола са били приети и платени. Ето защо, едностранното подписване на протокола, чийто оригинал е предаден от изпълнителя на жалбоподателя не може да бъде основание да се откаже правото на данъчен кредит, нито означава, че не е извършена доставката. По делото е предоставена информация за обслужваните от "Сънимекс" ЕООД обекти в периода, за извършването на работата, по които е била нужна доставената механизация. По фактура № 2/22.12.2003 г. кредитът е отказан, тъй като същата не отговаряла на изискванията на ЗСч., тъй като в нея липсвало натурално изражение на стопанската операция. Към фактурата е приложен протокол за закупените материали. Съдът не е съобразил всички изпълнявани от "Сънимекс" ЕООД работи по различни обекти на Топлофикация в този период, като на различните обекти са били изпълнявани работи - от дружеството - жалбоподател и от подизпълнител, включително са били влагани механизация и материали. В решението са обсъдени само Договори № 102 и договор № 35-У за авариен ремонт на на топлинната и антикорозионна защита на ст. бет. комин № 1 с Н = 120 м (от кота + 90 до кота + 105 м) в ТЕЦ "София" но не е споменат Договор № 31 - У за авариен ремонт на топлинната и антикорозионна защита на ст. бет. комин № 1 с Н = 120 м, който е изпълняван по същото време и в който също са влагани материали и механизация. При липса на реквизит на фактурата, то тежестта му следва да се съобразява съгласно Тълкувателно решение № 5 на ВАС с оглед на всички други събрани доказателства. В случая от събраните доказателства се установява както предметът на доставката, така и количествата и стойността на доставката, а също и размерът на начисления данък. Установено е, че данъкът по доставките е платен изцяло чрез ДДС-сметката на доставчика. Относно доставки от "ТАКТА Интернешънъл" ЕООД - Съдът е приел, че правилно е отказано правото на данъчен кредит по фактура № 699/10.02.2003 г. в размер на 25000 лева, тъй като липсвала облагаема доставка, поради което не се следвало право на данъчен кредит. В тази си част Решението на АССГ е правилно, а жалбата - неоснователна. По делото са проведени съдебно-счетоводни експертизи - единична и тройна, от заключението на които е видно, че вещите лица не са могли да установят, че дружеството наистина съществува, предвид на обстоятелството, че фирма с такова име не се помещава на известния адрес. В хода на ревизията, органите по приходите са установили, че не е доказана действителността на доставка - транспортна услуга и наем на механизация по фактура № 699/10.02.2003 г., поради което са отказали признаването на данъчен кредит в размер на 25000 лева. От събраните в хода на производството доказателства се установява, че на 9.12.2003 г., е сключен договор между "Сънимекс" ЕООД, като възложител и "Такта Интернешънъл" ЕООД, като изпълнител, за извършване на транспортни услуги и наем на механизация на обект "Аварийно почистване на калово поле № 1 - ТЕЦ "София" с краен срок на договора 20.12.2003 г. Между "Сънимекс" ЕООД и "Топлофикация София" АД е сключен договор № 33-У/2.12.2002 г., към който има приложена количествена сметка и протокол обр. 19. От количествената сметка и протокола се установява извършването само на транспорт. Услуги за наем на механизация при условията на горепосоченият сключен между страните договор не са предвидени, като това е отразено във фактурата. В протокол № 1 от 17.01.2003 г. за установяване завършените и подлежащи на заплащане натурални видове работи подписан между "Сънимекс" ЕООД и "Топлофикация София" ЕАД има само изпълнени СМР по видове. В заключението си вещите лица са констатирали, че фактурата не отговаря на изискванията на чл. 7, ал. 1, т. 4 от ЗДДС (отм.), защото няма отразяване на количеството и вида на транспортните услуги. Няма отразяване каква механизация е отдадена под наем и периода на наемане - липсва предмет и натурално изражение на стопанската операция. От наличните по делото декларирани данни, доставчикът не разполага с достатъчно активи, с които би могъл да осъществи доставката. Няма и разходи за възнаграждения на персонала. Няма представени пътни листа. Относно доставки от "Тампа България " ООД - Решението на АССГ е неправилно, а жалбата - основателна. Съдът е приел, че правилно е отказано право на данъчен кредит по издадените от доставчика 7 броя фактури към "Сънимекс" ЕООД в размер на 30000 лева, тъй като не били извършени облагаеми доставки по смисъла на ЗДДС, поради което не се следвало право на данъчен кредит. От събраните по делото доказателства се установява, че между "Сънимекс" ЕООД и "Тампа България" ООД на 4.12.2002 г. е сключен договор за извършване на услуга - транспорт и наем на механизация, във връзка с осъществявана от дружеството - жалбоподател дейност на строителни обекти, който е представен в последствие. Изводът, относно липсата на реалност на доставките е споделен и от вещите лица, които са посочили, че няма данни доставчикът да е издал процесните фактури и да е начислил ДДС. Фактурите не са били отразени и в електронната база от данни на НАП. Дружеството не е било открито на известния адрес и в издадените фактури не са били цитирани обекти и конкретни договори. Настоящата инстанция намира, обаче, че Решението на АССГ в тази му част следва да бъде отменено, отменен съответно и атакувания РА, тъй като за периода м. 12.2002 г. е изтекъл преклузивният срок по чл. 109 от ДОПК за образуване на ревизионно производство. Относно доставки от "Алматрейд" ЕООД Решението на АССГ е неправилно, а жалбата на дружеството - основателна. Съдът е приел, че правилно е отказано право на данъчен кредит по издадените от доставчика фактури към "Сънимекс" ЕООД с № № 648, 670, 759, 799 в общ размер на 54485.60 лева. Предмет на доставките е предоставяне на механизация и транспорт за извършване на СМР. По делото е представен рамков договор с доставчика за извършване на доставките. За всяка конкретна доставка е издавана данъчна фактура с приложение към нея, съдържащо изчерпателно изброяване на предоставените услуги като видове, количества и цена. Относно мястото на влагане на получените услуги - транспорт и механизация, са представени доказателства за обслужвани от дружеството обекти, а именно - договор с Топлофикация "София" за ремонт на покривна хидро изолация - централен склад в ТЕЦ "София" и разширение на централен склад - ТЕЦ "София". В същия период е извършвана работа и е използван транспорт и механизация във връзка с Договор № 33-У и анекс към него с Топлофикация "София". Доказано е, че цената на доставките е платена изцяло, а данъкът е платен чрез ДДС-сметка на доставчика. Не се спори по делото, че полученото по доставката е вложено в извършваната от "Сънимекс" ЕООД облагаема дейност, като по извършените продажби е начислен данък във връзка с отчетен приход. Относно доставки от "Сами Трейд" ЕООД - Решението на АССГ е неправилно, а жалбата на дружеството - основателна. Съдът е приел, че правилно е отказано право на данъчен кредит по фактура № 12/3.11.2005 г. в размер на 2360 лева, тъй като липсвала облагаема доставка. По делото е представен рамков договор с доставчика за извършване на СМР, както и протокол за приемане на извършени работи от доставчика като подизпълнител на обекти на Топлофикация "София". Към делото е приложен договор № 15-У с Топлофикация "София", както и Протокол от 1.11.2005 г., подписан с възложителя за предаване на извършените работи. В извършената към Топлофикация "София" услуга са били включени и тези, получени от подизпълнителя. Почистването е задължително и е част от работата. То е било калкулирано в крайната цена към възложителя. Издадени са първични счетоводни документи, съставени са отчетни регистри при спазване на ЗСч. и ЗДДС, извършено е разплащане на основата и данъка, представен е приемо-предавателен протокол. Установено е, че данъкът по доставките сме платили изцяло чрез ДДС-сметка на доставчика. Относно доставки от ЕТ "Любомир Младенов" ("Строй Консулт Аврамов" ЕООД) - Съдът е приел, че правилно е отказано право на данъчен кредит по издадените от доставчика фактури в общ размер на 10225.28 лева, тъй като липсвало данъчно събитие. Решението е правилно, а жалбата в тази си част - неоснователна. Отказано е право на приспадане на данъчен кредит в размер на 10225,28 лв. за м. 07, м. 09, м. 10.2003 г. и м. 01.2004 г. по 11 броя фактури, издадени от ЕТ "Любомир Младенов", по които ДДС е платено касово, тъй като стойността на ДДС по отделните фактури е под 1000 лева. В хода на ревизията е била извършена насрещна проверка при правоприемника на едноличния търговец "Строй Консулт Аврамов" ЕООД. Същият не е бил открит на декларирания адрес. Не е открит и при проверката на вещите лица. От събраните по делото доказателства се установява, че с процесните фактури са удостоверени доставки - превози с автомобил, доставка на инертни материали, услуги с механизация и извършени СМР. От така описания предмет на доставките не става ясно по кои договори, за кои обекти, какви точно са материалите, до къде са превозите и кога са извършени услугите. Освен фактурите, ревизираното лице не е представило други доказателства, нито е пояснило за какви и кои извършени от него последващи облагаеми доставки са използвани и предназначени процесните доставки. По отношение на издадена фактура № 509/15.12.2004 г. от "Метал Маркет" ЕООД, независимо, че в касационната жалба не се съдържат основания, то настоящата инстанция, предвид на обстоятелството, че Решението на АССГ се обжалва изцяло, намира, че следва да се произнесе. Жалбата е неоснователна. С протокол от 13.12.2004 г., подписан между "Сънимекс" ЕООД, като възложител и "Метал Маркет" ЕООД като изпълнител е удостоверено приемането на натурални видове СМР на обект "Изграждане на ограда прилежаща територия на ДЦ "Люлин". В протокола е описано стъргане на ръжда и почистване на стара ограда с обща площ от 1990 кв. м с единична цена 1 лев на метър. В същото време "Сънимекс" ЕООД е фактурирало на "Топлофикация София" АД същата работа, но посочената площ е 1465 кв. м, предвид на това е отказано частично право на приспадане на данъчен в размер на 105 лева по посочената фактура. По отношение на издадена фактура № 143/15.03.2006 г. от "Билдинг груп 2000" ЕООД в жалбата посоченото дружество не е споменато, но настоящата инстанция съобразявайки обстоятелството, че Решението на АССГ се обжалва в цялост, намира, че следва да вземе отношение. Не са били ангажирани никакви конкретни доказателства за реалното й осъществяване. Дружеството няма нает персонал, няма дълготрайни активи, а според даденото от управителя писмено обяснение по представените договори са извършвани само доставки на материали, консултация и контролиране на процеса, като контролът е осъществяван лично от управителя. По отношение на издадени фактури № 101/14.10.2003 г. и № 102/15.10.2003 г. от "Деметра 21" ЕООД независимо, че в жалбата посоченото дружество не е споменато, съдът съобразявайки обстоятелството, че Решението на АССГ се обжалва в цялост, намира, че следва да вземе отношение. В хода на ревизията е установено, че от "Сънимекс" ЕООД са представени само копия от посочените фактури. Не са изяснени предмета на доставките по тези фактури, техния вид и количество, както и обстоятелството дали те са свързани с последващи доставки. Установено е също, че дружеството не е разполагало с материална и ресурсна обезпеченост за извършване на фактурираните доставки. С оглед на доказателствата по делото, там където настоящата инстанция е приела, че фактическите констатации направени в РА за липса на реални доставки са опровергани, е намерила жалбата за основателна. Било е установено, че ДДС по фактурите е платен изцяло по "ДДС-сметка" до изтичането на данъчния период, през който е упражнено правото на данъчен кредит. Решението на АССГ е неправилно в частта по отношение на доставките на "Сънимекс" ЕООД, гр. Костинброд с "Дафос - БГ" ЕООД на обща стойност от 40008,90 лв., ЕТ "Яни Трейд - Янко Методиев" на обща стойност от 44859,40 лв., "Тампа България" ООД в размер на 30000 лв., "Алматрейд" ЕООД на обща стойност от 54485,60 лв. и "Сами Трейд" ЕООД на стойност от 2360,60 лв. Предвид на обстоятелството, че настоящата инстанция е инстанция по същество - процесния РА следва да бъде отменен по отношение на доставките на дружеството - жалбоподател с тези доставчици за общата сума от 171714,50 лв., ведно с припадащата се лихва. В останалата си част Решението на АССГ по отношение на доставките на "Сънимекс" ЕООД, гр. Костинброд с отказано право на приспадане на данъчен кредит с "Такта Интернешънъл" ЕООД в размер на 25000 лв., ЕТ "Любомир Младенов" ("Строй Консулт Аврамов" ЕООД) в общ размер на 10225.28 лв., "Метал Маркет" ЕООД в размер на 105 лв., "Билдинг груп 2000" ЕООД в размер на 400 лв. и "Деметра 21" ЕООД в общ размер от 1524,20 лв., т. е. РА следва да бъде потвърден в общ размер от 37254,48 лв., ведно със съответните лихви. На касатора следва да се присъдят разноски за двете съдебни инстанции по уважената жалба срещу РА на основание чл. 64, ал. 1 ГПК вр. чл. 144 АПК вр. чл. 228 АПК в размер на 2052 лева, платими от дирекция "ОУИ", гр. София, при ЦУ на НАП. Водим от горното и на основание чл. 221 - 222 от АПК, Върховният административен съд, първо "А" отделение,