Решение № 2848 от 16.03.2015 г. на ВАС по адм. д. № 5783/2014 г.

Решение № 2848 от 16.03.2015 г. на ВАС по адм. д. № 5783/2014 г., I о., докладчик съдията Мадлен Петрова Производството е по реда на чл. 208 и сл. АПК, във връзка с чл. 160, ал. 6 ДОПК. Образувано е по две касационни жалба, на директора на дирекция "Обжалване и данъчно - осигурителна практика", град Пловдив и на "ЕНФО АГРО" ООД, с. Леново, обл. Пловдив, чрез пълномощника адв. Георги Илчев против решение № 368 от 12.02.2014 г. на Административен съд, Пловдив, постановено по адм. дело № 2050/2012 г. Директорът на дирекция "Обжалване и данъчно - осигурителна практика", град Пловдив обжалва решението в частта, в която е отменен ревизионен акт № 161105041/22.02.2012 г., издаден орган по приходите при ТД на НАП - Пловдив, потвърден с решение № 617/30.05.2012 г. на директор на дирекция "Обжалване и управление на изпълнението" Пловдив при ЦУ на НАП, относно отказът на право на приспадане на данъчен кредит в размер на 41 372, 83 лева, упражнено от "Енфо Агро" ООД по 10 броя фактури, издадени от "ДОНИ - МП" ООД, гр. Пловдив и съответните лихви. Касаторът счита, че съдът е издирил относимите разпоредби, но е допуснал нарушение в тълкувателната си дейност, като е направил необосновани изводи, несъответстващи на събраните по делото доказателства и неправилно е приложил материалния закон. Искането е за отмяна на решението в тази обжалвана част и постановяване на друго, с което да се потвърди ревизионния акт като законосъобразен. Претендират се разноски. "ЕНФО АГРО" ООД обжалва решението в частта, в която е отхвърлена жалбата му против № 161105041/22.02.2012 г., издаден орган по приходите при ТД на НАП - Пловдив, потвърден с решение № 617/30.05.2012 г. на директор на дирекция "Обжалване и управление на изпълнението" Пловдив при ЦУ на НАП, относно отказът на право на приспадане на данъчен кредит в размер на 12 996,82 лева по фактури № 1099/12.11.2008 г. и № 1821/30.12.2009 г., издадени от доставчика "НИК 97" АД, гр. Пловдив и съответните лихви. В касационната жалба се излагат съображения за неправилност на решението, поради неправилна преценка на доказателствата относно реалното осъществяване на доставките. Искането е за отмяна на решението и вместо него да се постанови друго, с което да се уважи жалбата на дружеството против ревизионния акт. Страните не са изразили становище по касационната жалба на насрещната страна. Прокурорът от Върховна административна прокуратура дава заключение за неоснователност и на двете касационни жалби. Върховният административен съд, състав на първо отделение, като взе предвид доводите на страните и извърши преценка на обжалвания съдебен акт съгласно чл. 218 АПК, приема следното: Касационните жалби са процесуално допустими, като подадени от надлежни страни, срещу тази част от решението, която е неблагоприятна за всяка от тях и в срока по чл. 211, ал. 1 АПК. При разглеждането им по същество съдът, съобрази следното: Предмет на съдебен контрол за законосъобразност пред административния съд е бил ревизионен акт, в частта, в която на "ЕНФО АГРО" ООД с. Леново, обл. Пловдив са установени задължения за данък добавена стойност /ДДС/ и съответните лихви, произтичащи от отказ на право на данъчен кредит в размер на 41 372,83 лева по 10 броя фактури, издадени от "ДОНИ - МП" ООД - гр. Пловдив за доставки на амониева селитра, амониев нитрат, тор, диамониев фосфат, царевица, полипропиленови чували, карбамид и картофи, както и в размер на 12 996, 82 лева по фактури № 1099/12.11.2008 г. и № 1821/30.12.2009 г., издадени от доставчика "НИК 97" АД- гр. Пловдив с предмет рафинирано олио 31.24 т. и пшеница - 50 т. С обжалваното решение съдът е отменил отказът на правото на данъчен кредит по фактурите, издадени от "ДОНИ - МП" ООД и е отхвърлил жалбата в частта, в която е отказано право на данъчен кредит по фактурите издадени от "НИК 97" АД. За да постанови този резултат съдът е приел, че ревизионният акт е издаден от компетентен орган, в предвидената от закона форма и без съществени нарушения на процесуалните правила за провеждане на ревизия. От събраните по делото писмени и гласни доказателства, преценени във връзка със заключението на съдебно - счетоводната експертиза, съдът е приел, че фактическите констатации на органите по приходите по доставките от "ДОНИ-МП" ООД не отговарят на действителното положение, а направените въз основа на тях изводи са в противоречие с материалния закон. По фактурите, издадени от този доставчик, съдът е приел, че правото на собственост е прехвърлено в полза на "ЕНФО АГРО" ООД и фактическият състав, от който дружеството черпи правото си данъчен кредит в този случай е осъществен. В останалата част, по доставките от "НИК 97" АД, съдът е направил извод, че отказът на правото на данъчен кредит е материално законосъобразен, тъй като освен фактурата и данни за осчетоводяването й, по тези доставки не са представени каквито и да е други доказателства за предаване и получаване на стоките и тяхното транспортиране. Касационната жалба на директора на дирекция "Обжалване и данъчно - осигурителна практика" /ОДОП/ - Пловдив е основателна, по следните съображения: По фактурите от "ДОНИ - МП" ООД, съдът е приел, че спорно по делото е реалното осъществяване на доставките на стоки по смисъла на чл. 6 ЗДДС. С оглед предмета на доставките, съдът е приел, че касаят изпълнение на договор за покупко - продажба на вещи, определени по своя род, правото на собственост, върху които се прехвърля с индивидуализирането им по смисъла на чл. 24, ал. 2 ЗЗД във връзка с чл. 288 ТЗ. В тази връзка съдът е посочил, че подлежащите на доказване факти са къде, кога и как процесните стоки са индивидуализирани по съгласие на страните или чрез тяхното предаване от доставчика на получателя. Доказателствената тежест за установяване на тези обстоятелства е възложена на ревизираното лице. От доказателствата по делото, съдът е приел за доказано, че по фактурите, издадени от "ДОНИ -МП" ООД правото на собственост е прехвърлено в полза на "ЕНФО АГРО" ООД и фактическият състав, от който дружеството черпи правото си данъчен кредит е осъществен. Този извод е мотивиран със следните фактически установявания: В хода на ревизията от доставчика са представени писмени доказателства - счетоводни документи, доказателства за плащането- касови отчети, ПКО и банкови извлечения към фактурите. В решението е прието за доказано транспортирането на стоките по процесните фактури, въз основа на събраните в съдебното производство писмени и гласни доказателства и неоспорено експертно заключение на съдебно - счетоводната експертиза. От показанията на свидетеля Димитър Савов е установено, че е работил в "ЕНФО АГРО" ООД и е извършвал превоз на стоки с товарен автомобил марка "ИФА" с рег. № РВ 2904 АР и преди сключването на трудов договор с дружеството на 27.08.2009 г. Съдът е кредитирал свидетелските показания в съответствие с чл. 172 ГПК, въпреки съществуването на трудово правоотношение с оспорващия, като е посочил, че свидетелят като участник в спорните правоотношения е възприел пряко и непосредствено фактите и обстоятелствата, за които свидетелства. От неоспореното заключение на вещото лице по приетата съдебно - счетоводна експертиза, съдът е установил, че посоченият в пътните листи и от свидетеля товарен автомобил, с който е извършен превоз е бил заведен като ДМА по сметка 205 "Транспортни средства" през 2002 г. и фигурира като актив в инвентарната книга на дружеството към 2011 г., както и че за периода на експлоатация на същия са начислявани амортизации. Вещото лице е посочило в заключението си и конкретно изписаното /изразходвано/ гориво във връзка с осъществяването на курсове от посочения товарен автомобил по процесните доставки, основавайки се на данните в счетоводните справки, мемориални ордери, както и на представените при ревизията пътни листове. Съдът е кредитирал заключението на вещото лице по приетата съдебно - счетоводна експертиза, като обективно, компетентно изготвено, неоспорено от страните и кореспондиращо изцяло с останалия събран по делото доказателствен материал. В мотивите на решението съдът е обсъдил заявеното от ответника оспорване на достоверността на датата по смисъла на чл. 181, ал. 1 от ГПК във връзка с § 2 от ДР на ДОПК на документите, по които е работило вещото лице и по - конкретно справките и мемориалните ордери и го е отхвърлил като неоснователно. Въз основа на показанията на св. Маринова - счетоводител на ревизираното дружество, съдът е приел, че данните от представените счетоводни документи са възпроизведени в съдържанието на годишните счетоводни отчети /ГФО/ на дружеството. Поради това и предвид констатациите в ревизионния доклад за редовност на воденото от дружеството счетоводство, съдът е приел, че оспорените документи не са новосъставени за целите на процеса. От съвкупната преценка на доказателствата за транспортиране на стоката във връзка с останалите доказателства, събрани при ревизията и писмените обяснения от страна на доставчика и представляващия "ЕНФО АГРО" ООД, съдът е обосновал извод, че стоките по процесните фактури, издадени от "ДОНИ - МП" ООД са доставени на ревизираното дружество на датите, посочени във фактурите, поради което правото на собственост е прехвърлено съгласно правилото на чл. 24, ал. 2 ЗЗД и е налице доставка на стоки по смисъла на чл. 6, ал. 1 ЗДДС - основание за възникване на правото на данъчен кредит. Доводите на органите по приходите за липсата на осъществена доставка на стоки по процесните фактури от доставчика "ДОНИ - МП" ООД, са отхвърлени като неоснователни, тъй като са обосновани с нередовности относно транспортирането на стоките от предходните доставчици "ИМБО" ООД, ЕТ "Ейвис - Иван Георгиев", "НИК 97" АД, Топ Агро" ООД, ЕТ "Йордан Величков- Влади", "Виктория 4" ЕООД, "Никдоналд Комерс" ЕООД на прекия доставчик "ДОНИ - МП" ООД. Това обстоятелство, според съда е ирелевантно, при положение, че е установено, че стоките по процесните фактури съществуват и е прехвърлено правото на собственост върху тях между страните по пряката доставка, включително установено е фактическото предаване и натоварването на транспортно средство, на основание сключена сделка, обективирана с процесните фактури. Поради това в случая фактът, че не е установено по какъв начин стоките са транспортирани от предходните доставчици на прекия доставчик, според съда не води до извод за липса на реална доставка, нито препятства възникването на право на данъчен кредит по смисъла на чл. 68, ал. 1, т. 1 от ЗДДС. Решението в тази част е неправилно. Основателен е доводът в касационната жалба на директора на дирекция ОДОП- Пловдив, че изводите на първоинстанционния съд за осъществено предаване и получаване на стоките, предмет на фактурите, издадени от "Дони - МП" ООД, са в противоречие с доказателствата по делото. Принципно правилно е становището на съда, че осъществяването на доставката е основна предпоставка за възникването на правото на данъчен кредит. Съгласно легалната дефиниция, дадена в чл. 6, ал. 1 от ЗДДС доставка на стока е прехвърляне правото на собствено или друго вещно право върху стоката. Нормата от националния закон следва да се тълкува във връзка с чл. 14, § 1 от Директива 2006/112/ЕО относно общата система на ДДС, която определя доставката на стока като прехвърляне на правото на разпореждане върху материална вещ. В тази връзка правилно съдът е приел, че спорен е въпросът за реалността на доставките на стоки и е извършил преценка преди всичко на фактите и обстоятелствата относно фактическото предаване и получаване на стоките между страните по пряката доставка. Правилно съдът е разпределил и доказателствената тежест в процеса, като съгласно общото правило на чл. 154, ал. 1 ГПК във връзка с § 2 от ДР на ДОПК е приел, че получателят по доставките, който претендира признаване на правото на данъчен кредит следва да докаже елементите от фактическия състав, при който това право възниква и се упражнява. Обосновано съдът е отхвърли доводите на администрацията за недоказан транспорт на стоките, предмет на предходните доставки, по които прекият доставчик е получател. Неправилен и в противоречие със събраните по делото доказателства е изводът в обжалваното решение, че стоките, предмет на процесните фактури, издадени от "ДОНИ - МП" ООД са доставени на ревизираното дружество на датите, посочени в тях. Неправилно съдът е приел, че стоките - амониева селитра, амониев нитрат, тор, диамониев фосфат, царевица, полипропиленови чували, карбамид и картофи са индивидуализирани посредством отделянето и натоварването им на превозно средство, представляващо дълготраен материален актив на ревизираното дружество, както и че е установено времето, мястото и начина на фактическото им предаване от доставчика на получателя. Преди всичко в конкретния случай не са налице документи, съставени и подписани от страните по пряката доставка за предаване и получаване на стоки от вида и количествата, описани във фактурите. Представените по делото пътни листи за превоз, осъществен от "ЕНФО АГРО" ООД, с автомобил ИФА с рег. № РВ 2904 АР и шофьор, свидетеля Димитър Савов удостоверяват превоз по маршрут Леново - Пловдив, Пловдив - Леново. Но така представените писмени доказателства не съдържат данни, че превозените стоки /изкуствена тор, амониева селитра/ са предадени от доставчика - "Дони - МП" ООД на "ЕНФО АГРО" ООД. Правилно съдът е приел, че св. Димитър Савов е извършвал превоз за ревизираното дружество и преди наемането му на работа по трудов договор през м. 08.2009 г., както и че дружеството е разполагало с превозното средство, посочено в пътните листи, включено в дълготрайните му материални активи. Но тези обстоятелства не установяват основният спорен по делото факт относно доставката на посочените във фактурите количества стоки. По делото липсват данни и доказателства какво е количеството на превозената стока и съответства ли то на фактурираното. Показанията на св. Савов за превоз на тор от с. Първенец, кореспондират с данните за местонахождението на склада на доставчика, посочени в писмените обяснения на ревизираното лице - по пътя за с. Първенец, срещу зеленчуковата борса, но са в противоречие с данните от писмените обяснения на доставчика, че разполага с складова база в землището на с. Маркова, както и с маршрута, посочен в пътните листи - Леново - Пловдив - Леново. Пътните листи, представени при ревизията се отнасят за превоз на изкуствена тор, амониева селитра, докато предмет на спорните фактури са различни видове изкуствена тор - амониев нитрат, диамониев фосфат, карбамид, както и други стоки - рафинирано олио, слънчогледово олио /по фактура № 3103/30.05.2009 г./, царевица и полипропиленови чували /по фактура № 4457/31.05.2010 г./. За посочените стоки в пътните листи няма данни да се били обект на превоз. Съдът в мотивите на решението е приел, че е доказано транспортирането на всички видове стоки, предмет на процесните фактури, без да съпостави данните по превозните документи и данните от съдържанието на фактурите. Конкретни данни за осъществяване на доставките и по-точно за фактическото предаване и получаване на процесните стоки, не се съдържат нито в показанията на св. Димитър Савов, нито в приетото по делото заключение на съдебно - счетоводната експертиза. Съдът не е допуснал нарушение на чл. 172 ГПК, като е кредитирал тези показания, но свидетелят установява единствено обстоятелството, че е превозвал тор от с. Първенец - складовете до неговата фирма, включително и преди наемането му на работа. Експертното заключение установява обстоятелството, че ревизираното дружество е разполагало с ДМА - автомобил, марка ИФА за осъществяване на превоз, както и разходите на гориво за посочения автомобил за съответния годишен период, според счетоводните данни на ревизираното лице. Противно на приетото от съда, така установените факти, преценени във връзка с дадените от страните писмени обяснения и представените при ревизията писмени доказателства за плащане по фактурите и осчетоводяването им, не установяват релевантния за спора факт относно прехвърляне правото на разпореждане върху конкретни количества стоки от вида на фактурираните между страните по пряката доставка. При липсата на доказателства за фактическото предаване и получаване на стока от вида и количеството на фактурираната, включително чрез превоз, извършен от ревизираното лице, неправилно съдът е приел, че са налице материалноправните предпоставки по чл. 68, ал. 1, т. 1 във връзка с чл. 6 от ЗДДС за признаване на правото на данъчен кредит по процесните фактури, издадени от "ДОНИ - МП" ООД. Изложеното обоснова извод за неправилност на решението, поради нарушение на материалния закон - касационно основание по чл. 209, т. 3 АПК за неговата отмяна. Спорът е изяснен от фактическа страна, поради което следва да се реши по същество, като жалбата на "ЕНФО АГРО" ООД в частта, относно отказът на правото на данъчен кредит по фактурите от "Дони МП" ООД бъде отхвърлена. Касационната жалба на "ЕНФО АГРО" ООД е неоснователна. За да отхвърли жалбата, съдът е приел, че отказът на правото на данъчен кредит в размер на 12 996, 82 лева по фактури № 1099/12.11.2008 г. и № 1821/30.12.2009 г., издадени от "НИК 97" АД, е законосъобразен. От фактическа страна съдът е установил, че за изпълнението на доставките на 31.24 т рафинирано олио в данъчен период м. 11.2008 г. и на 50т пшеница в данъчен период м. 12.2009 г., по делото са представени преписи от фактурите и фискални бонове за плащането по тях. Въз основа на събраните по делото доказателства съдът е приел, че не е установено фактическото предаване и приемане на стоките и осъществяването на доставките по смисъла на чл. 6, ал. 1 ЗДДС. Решението в тази част е правилно постановено. Неоснователни са доводите в касационната жалба на дружеството, че е доказало доставките на стоки по фактурите, издадени от "Ник 97" АД. Основан на доказателствената по делото е изводът на съда, че размяната на престации в данъчни периоди м. 11.2008 г. и м. 12.2009 г. между страните по преките доставки не е установена. Правилно съдът е приел, че само наличието на фактура и доказателства за плащането й в брой не са достатъчни да установят осъществяването на доставките. Действително съдът не е обсъдил в мотивите на решението представените при ревизията и в съдебното производство пътни листове от м. 11.2008 г. за превоз на олио по маршрут Леново - Пловдив - Леново. Не са коментирани и пътните листи от м. 01.2010 г. за превоз на пшеница, предмет на фактура № 1821/30.12.2009 г., които са представени за първи път в съдебното производство (л. 509 - л. 513 от делото). Допуснатото нарушение не е съществено, тъй като така представените документи не променят изводите на първоинстанционния съд за липса на доказателства, удостоверяващи възникването на правото на данъчен кредит, тъй като не съдържат данни, за предаване на стоката от прекия доставчик на ревизираното лице. За тези доставки важи, изложеното по-горе по отношение доставките от "Дони - МП" ООД, че съвкупната преценка на писмените доказателства, гласните доказателства и заключение на съдебно заключение във връзка с писменото обяснение на ревизираното дружество, не установяват осъществяването на доставките по смисъла на чл. 6, ал. 1 ЗДДС По тези съображения решението в частта, в която е отхвърлена жалба на "Енфо Агро" ООД против ревизионния акт, следва да се остави в сила. При този изход на спора, на отмяна подлежи решението и в частта на присъдените в полза на дружеството разноски в размер на 646.81 лева. На директора на дирекция ОДОП, град Пловдив се дължат разноски за касационното производство съгласно направеното искане и съобразно обжалвания материален интерес в размер на 1771.18 лена на основание чл. 161, ал. 1 ДОПК във връзка с чл. 8, ал. 1, т. 4 от Наредба № 1/9.07.2004 г. за минималните размери на адвокатските възнаграждения /ред. ДВ бр. 28/2014 г./. Водим от горното, Върховният административен съд, първо отделение,