Решение № 7556 от 8.7.2025 г. на ВАС по адм. д. № 3340/2025 г.

Производството е по реда на чл. 208 и сл. от Административнопроцесуалния кодекс (АПК) във вр. с чл. 160, ал. 7 от Данъчно-осигурителния процесуален кодекс (ДОПК). Образувано е по касационна жалба на директора на Дирекция "Обжалване и данъчно-осигурителна практика" (ОДОП) Варна при Централно управление (ЦУ) на Националната агенция за приходите (НАП), приподписана от юрк. Х. Симеонова, срещу решение 282/19.02.2025 г., постановено по адм. дело 531/2024 г. по описа на Административен съд Добрич. В касационната жалба са изложени доводи за неправилност на обжалваното решение като постановено в нарушение на материалния закон и необосновано - отменителни основания съгласно чл. 209, т. 3 АПК. Касаторът оспорва заключението на съда за отсъствие на предпоставките по чл. 19, ал. 2 ДОПК за ангажиране на отговорността на ревизираното лице. Твърди че в качеството си на управител на Естетико ЕМ ЕООД лицето е разпределило дивиденти през 2021 г. и 2022 г., което е довело до намаляване на имуществото и непогасяване на съществуващите публични задължения на дружеството. Аргументите за неправилна преценка касаят съдебните изводи във връзка с прекратеното изпълнително производство спрямо дружеството и декларираната касова наличност в ГФО към 31.12.2022 г. в размер на 80 000 лв. Счита че установените факти от органите по приходите разкриват необходимата причинно-следствена връзка и недобросъвестното поведение на М. С.. Отправя искане за отмяна на първоинстанционното решение и постановяване на друго по същество, с което процесният ревизионен акт (РА) да бъде потвърден. Претендира присъждане на юрисконсултско възнаграждение за двете съдебни инстанции и внесената държавна такса за касационно обжалване. Ответникът М. С., чрез адв. В. Колев, оспорва касационната жалба като неоснователна по аргументи, изложени в писмен отговор от 25.03.2025 г. и в хода по същество. Отправя искане обжалваното съдебно решение да бъде потвърдено като правилно и законосъобразно. Претендира присъждане на разноски за касационната инстанция, съгласно договор за правна защита и съдействие от 24.03.2025 г., преводно нареждане от 12.05.2025 г. и списък на разноските. Прокурорът от Върховната касационна прокуратура дава мотивирано заключение за допустимост и основателност на касационната жалба. Върховният административен съд, тричленен състав на осмо отделение, след преценка по допустимостта на жалбата, правилността на решението на заявените касационни основания и извършена служебна проверка по чл. 218, ал. 2 АПК, приема за установено следното от фактическа и правна страна: Касационната жалба е процесуално допустима като подадена от надлежна страна срещу подлежащ на касационно оспорване съдебен акт, който е неблагоприятен за нея и в срока по чл. 211, ал. 1 АПК. Разгледана по същество е основателна. Предмет на производството пред Административен съд Добрич е бил РА Р-03000824000507-091-001/11.06.2024 г., издаден от органи по приходите при ТД на НАП Варна, потвърден с решение 174/27.09.2024 г. на директора на Дирекция ОДОП Варна при ЦУ на НАП, с който е ангажирана отговорност по реда на чл. 19, ал. 2 във вр. с ал. 4 ДОПК на М. С. за непогасените публични задължения на Естетико ЕМ ЕООД за осигурителни вноски за ДОО, УПФ, ЗО, както и за ДДС и КД, за данък върху доходите от трудови и приравнените на тях правоотношения и задължения за данък върху дивидентите и лихвидационните дялове на местни и чуждестранни физически лица, в общ размер на 66 651,67 лв., в това число главница от 49 673,23 лв. и лихви за просрочие в размер на 16 978,44 лв. По фактите административният съд е установил, че ревизионното производство със съответния предметен обхват е образувано със заповед за възлагане на ревизия (ЗВР) Р-03000824000507-020-001/29.01.2024 г., връчена на ревизираното лице на 31.10.2021 г. Констатациите и мотивите на ревизиращия екип са обективирани в ревизионен доклад (РД) Р-03000824000507-092-001/25.04.2024 г., въз основа на който е издаден процесният РА. Последният е обжалван по административен ред и потвърден от директора на Дирекция ОДОП Варна. На този етап е прието, че предпоставките от фактическия състав на чл. 19, ал. 1 ДОПК за ангажиране на отговорността на физическото лице не са доказани от органите по приходите, но актът следва да бъде потвърден предвид наличието на всички предпоставки по чл. 19, ал. 2 ДОПК. Съгласно изяснената фактическа обстановка, М. С. е управител и едноличен собственик на Естетико ЕМ ЕООД за периода от 04.03.2020 г. до 14.03.2023 г. От дружеството са подадени декларации по чл. 55, ал. 1 ЗДДФЛ и чл. 201, ал. 1 ЗКПО за четвърто тримесечие на 2021 г., първо тримесечие на 2022 г. и четвърто тримесечие на 2022 г., съответно на 03.01.2022 г., 03.05.2022 г. и 05.01.2023 г., в които е посочен дължим окончателен данък за доходи от дивиденти и ликвидационни дялове по чл. 38, ал. 1 ЗДДФЛ за разпределена печалба в размер на 9 500 лв., 72 000 лв. и 5 000 лв. В периода на управление на М. С. до датата на първата от деклараците натрупаните задължения са в общ размер от 40 135,50 лв. главница, без лихви. Предвид анализа на събраните доказателства относно финансовото състояние на дружеството, ревизиращият екип е квалифицирал действията като умишлени, целенасочени и ги е обвързал с непогасените задължения. В констативната част на решението са проследени подробно водената кореспонденция от органите на НАП, изисканите документи и информация от М. М. (дъщеря на РЛ), М. С., Т. И. и Н. К., извършените предходни проверки за установяване на факти и обстоятелства (ПУФО), приобщените доказателства към материалите от ревизията и наложените обезпечителни мерки по изпълнително дело 190763731/2019 г. в опит да бъдат събрани публичните вземания. Общо внесената сума по изпълнителното дело е в размер на 3 155,68 лв., последно на 08.03.2023 г., преди същото да бъде прекратено с разпореждане на 17.08.2023 г. поради несъбираемост на дълга. Размерът на задълженията към датата на прекратяване е в общ размер от 90 243,48 лв. Съставените ЗВР, ЗИЗВР, РД и РА са приложени на хартиен и магнитен носител (номериран под л. 19 от делото) като резултатите от проверката на съда за валидност на съдържащите се в тях електронни подписи на издателите са дадени в протокола от о.с.з. на 28.11.2024 г. От правна страна първоинстанционният съд е приел жалбата срещу РА за допустима и по същество е достигнал до заключение за нарушение на материалния закон и на основни принципи на данъчното законодателство. На първо място в тази връзка е извел предпоставките за ангажирането на отговорността по реда на чл. 19, ал. 2 ДОПК и разпределението на доказателствената тежест между страните. Като безспорни е отделил фактите, че жалбоподателката е била управител на Естетико ЕМ ЕООД през разглежданите периоди и наличието на непогасени публични задължения, за което е образувано изпълнително дело. На следващо място е посочил, че размерът на задълженията към датата на прекратяване на изпълнителното производство на 17.08.2023 г. е в общ размер на 90 243,48 лв., от които главница в размер на 70 159,35 лв. и лихва в размер на 20 084,13 лв., но към съответния момент М. С. вече не е била управител. Според изложените съдебни мотиви, по делото не са доказани всички изискуеми елементи на състава по чл. 19, ал. 2 ДОПК. Необоснован се явява изводът на органите по приходите за несъбираемост на публичните задължения, тъй като към 31.12.2022 г. касовата наличност по счетоводни данни е била в размер на 80 000 лв. Ако в касата е била записаната наличност, то изплащането на дивидента имуществото на дружеството не е намаляло така, че да е невъзможно събирането на публичните задължения. Няма данни за предприети действия в насока за осигуряване достъп до касата на дружеството, респ. за налагане на запор върху средствата в нея. Щом като дружеството е разполагало с имущество, неплащането от жалбоподателката не е причина задълженията да не бъдат събрани. Поради какви причини дружеството не е погасявало задълженията е отделен въпрос , въпреки че управителят е знаел за наличието на изискуемите и непогасени задължения. Дори за част от задълженията да важи презумпцията на чл. 19, ал. 10 ДОПК, за се реализира отговорността, поведението на управителя следва да е единствената причина за несъбираемостта на публичните задължения, което в случая не се установява. Обжалваното решение на Административен съд - Добрич е валидно и допустимо, но неправилно. Налице са релевираните касационни основания за отмяна по смисъла на чл. 209, т. 3 АПК поради неправилно приложение на материалния закон и необоснованост. При разглеждането на делото не са приобщени нови доказателства извън материалите от ревизионната преписка, приети в с.з. на 28.11.2024 г. С оглед на изричното изявление на процесуалния представител на жалбоподателката за отказ от разпит на свидетели и ангажиране на допълнителни доказателства по спора, съдът е счел делото за изяснено от фактическа страна и в с.з. на 30.01.2024 г. е даден ход по същество. Спорът между страните засяга изцяло правилното тълкуване и приложение на закона. Безспорно основанието за ангажиране на отговорността на М. С. според процесния РА/РД и решение 174/27.09.2024 г. на ДД ОДОП Варна е единствено нормата на чл. 19, ал. 2 ДОПК, тъй като наличието една от предпоставките по чл. 19, ал. 1 ДОПК е отречено от решаващия административен орган, а именно - укриване на факти и обстоятелства от орган по приходите или от публичния изпълнител. Независимо от направените уточнения в тази насока, впоследствие решаващият съд не е разграничил надлежно условията на двете основни хипотези на чл. 19, ал. 1 и ал. 2 ДОПК. Допуснатото нарушение е довело до грешното заключение, че поведението на управителя М. С. не изпълнява от субективна и обективна страна фактическия състав по ал. 2 на отговорността на трето лице по реда на ДОПК. В приложимите норми на чл. 19, ал. 1 и ал. 2, т. 1 ДОПК са уредени два отделни състава на отговорността и различни прояви на неправомерно поведение на третото лице (укриване по ал. 1 и извършване на плащане или отчуждаване на имущество по ал. 2, т. 1), които водят до невъзможност съответните задължения да бъдат събрани - чл. 19, ал. 1 ДОПК, респективно погасени - чл. 19, ал. 2 ДОПК. Разликата между невъзможността задълженията да бъдат събрани или погасени не е чисто формална и изискванията в двете хипотези не са тъждествени, както в действителност е приел на редица места в мотивите си решаващият съд стр. 12, абз. 2, стр. 14, абз. 2 и др. от решението. По делото не е спорно, че М. С. е управител на Естетико ЕМ ЕООД за периода от 04.03.2020 г. до 14.03.2023 г. От ревизираното лице не се оспорват по основание и/или размер непогасените задължения на юридическото лице по чл. 14, ал. 1 и ал. 2 ДОПК към фиска, произтичащи от подадените декларации за периодите в обхвата на ревизията, както следва: осигурителни вноски за ДОО, УПФ, ЗО, за ДДС и КД, за данък върху доходите от трудови и приравнените на тях правоотношения, включително за данък върху дивидентите и лихвидационните дялове на местни и чуждестранни физически лица. Установени са и обективните действия по чл. 19, ал. 2, т. 1 ДОПК от страна на С., довели до намаляване на имуществото на дружеството за периода от 2021- 2022 г. в общ размер на 86 500 лв. Спорът по делото е съсредоточен върху останалите елементи от фактическия състав на чл. 19, ал. 2 ДОПК, за които касаторът твърди, че са доказани и в съдебното решение са развити непоследователни правни изводи. Видно от съдебния акт, единственият мотив за отмяна на РА е доводът за касова наличност в размер на 80 000 лв. към 31.12.2022 г., респ. 158 000 лв. към 31.12.2021 г., които според първоинстанционния съд са могли бъдат събрани чрез действия по изпълнението от органите по приходите и публичния изпълнител. Отбелязаните факти са ирелевантни за преценката в случая, както и обстоятелството, че М. С. не е управител към датата на прекратяване на изпълнителното производство за задълженията на Естетико ЕМ ЕООД на 17.08.2023 г. По делото не са представени доказателства от жалбоподателя и съдът не се е произнесъл по въпроса за наличността на средствата между 31.12.2022 г. датата, на която е констатирана касовата наличност в размер на 80 000 лв. и 14.03.2023 г. датата на която е вписано прехвърлянето на дяловото участие от 200 лв. на новия собственик Н. К., който би следвало да е приел и спорния балансов актив. Предприетите множество мерки по изп. дело 190763731/2019 г. и извършените действия до 17.08.2023 г. предполагат извод за полагане на необходимите усилия към удовлетворение на публичните вземания, но не следва да се тълкуват като причина задължението да не бъде погасено. Правнозначимият факт в това отношение е поведението на отговорното лице за ръководството, управлението и организацията на дружествените дела. С оглед на горното настоящият касационен състав приема, че недобросъвестността и причинно-следствената връзка в случая се извеждат от описанието на фактите и действията в РА/РД, които осъществяват състава на чл. 19, ал. 2 ДОПК. Субективната страна на състава на отговорността несъмнено е изпълнена, тъй като ревизираното лице е било запознато с характера и значението на действията си и съзнателно е искало или допускало настъпването на предвидените законови последици. На практика административният съд е приел на стр. 13, абз. 6 от решението, че презумпцията на чл. 19, ал. 10 ДОПК за недобросъвестност на жалбоподателя е приложима съобразно периодите на справките-декларации обр. 6 и ГДД по чл. 92 ЗКПО. Същевременно е отменил изцяло РА с довода, че това не се отнася за всички декларирани задължения от Естетико ЕМ ЕООД. Подобна логическа конструкция е вътрешнопротиворечива и е в отклонение от процесуалните правила на доказването. По делото не са ангажирани допълнителни доказателства, оборващи презумпцията за недобросъвестност. По изложените фактически и правни доводи с процесния РА се установява основание за ангажиране на отговорност по чл. 19, ал. 2 във вр. с ал. 4 ДОПК на М. С. за задълженията на управляваното от нея дружество Естетико ЕМ ЕООД за периода от 04.03.2020 г. до 14.03.2023 г. за осигурителни вноски за ДОО, УПФ, ЗО, както и за ДДС и КД, за данък върху доходите от трудови и приравнените на тях правоотношения и задължения за данък върху дивидентите и ликвидационните дялове на местни и чуждестранни физически лица, в общ размер на 66 651,67 лв., от които главница в размер на 49 673,23 лв. и лихви за просрочие в размер на 16 978,44 лв. Като е достигнал до различни правни изводи, първоинстанционният съд е постановил неправилно решение, което следва да се отмени и вместо него да се постанови друго, с което жалбата срещу РА Р-03000824000507-091-001/11.06.2024 г., потвърден с решение 174/27.09.2024 г. на ДД ОДОП Варна, да бъде отхвърлена като неоснователна. При този изход от делото и своевременната претенция на процесуалния представител на касатора, с оглед на материалния интерес от 66 651,67 лв., на НАП се дължат разноски в общ размер на 11 168,94 лв. за двете съдебни инстанции, вкл. юрисконсултско възнаграждение за всяка инстанция на основание чл. 161, ал. 1, изр. 3 ДОПК и внесената държавна такса за касационно обжалване в размер на 533,21 лв. Воден от горното и на основание чл. 221, ал. 2, изр. 2, пр. второ във вр. с чл. 222, ал. 1 АПК, Върховният административен съд, състав на осмо отделение,