Решение № 896 от 27.01.2015 г. на ВАС по адм. д. № 2536/2014 г.

Решение № 896 от 27.01.2015 г. на ВАС по адм. д. № 2536/2014 г., I о., докладчик председателят Йордан Константинов Производството е по реда на чл. 208 и сл. от АПК.. С решение № 3157 от 12.12.2013 г., постановено по адм. д. № 2416/13 г. Варненският административен съд, първо отделение, 14-ти състав, е отхвърлил жалбата на Мариела Георгиева Манджарова, Габриела Иванова Манджарова и Адриана Иванова Манджарова, действаща със съгласието на своята майка Мариела Георгиева Манджарова, срещу ревизионен акт № 271005156/17.02.2011 г., издаден от орган по приходите при ТД на НАП-гр. Варна, потвърден с решение № 201 от 13.05.2011 г. на директора на Д "ОУИ" -гр. Варна, в частта, в която на Иван Атанасов Манджаров е отказано право на данъчен кредит за данъчен период м. 09/2009 г. по фактура № 100724/30.09.2009 г., издадена от Еко инженеринг 1"-ООД в размер на 12 000 лв. и е осъдил жалбоподателите да заплати на Д "ОДОП" -гр. Варна юрисконсулско възнаграждение в размер на 690 лв. Срещу постановеното решение на Варненския административен съд е подадена касационна жалба от Мариела Георгиева Манджарова, Габриела Иванова Манджарова и Адриана Иванова Манджарова, действаща със съгласието на своята майка Мариела Георгиева Манджарова, в качеството им на наследници на Иван Атанасов Манджаров, б. ж. на гр. Русе. В същата се прави оплакване, че решението на административния съд е неправилно поради допуснати нарушения на материалния закон, както и е необосновано - отменителни основания по чл. 209, т. 3 от АПК. В жалбата се излагат доводи в подкрепа на оплакванията. Моли Върховния административен съд да постанови решение, с което да отмени решението на Административен съд - гр. Варна и вместо него да постанови друго такова, с което да отмени оспорения ревизионен акт. Ответният по касационната жалба директор на Дирекция "Обжалване и данъчно-осигурителна практика"-гр. Варна не е взел становище. Представителят на Върховна административна прокуратура дава заключение, че касационната жалба е процесуално допустима, а по същество е не основателна. Върховният административен съд, състав на първо отделение, като прецени допустимостта на жалбата и наведените в нея касационни основания, съгласно разпоредбата на чл. 218, ал. 2 от АПК, приема за установено следното: Касационната жалба е подадена в срока по чл. 211, ал. 1 от АПК, от надлежни страни и е процесуално допустима. Разгледана по същество е не основателна. С решението си Варненският административен съд е отхвърлил жалбата на Мариела Георгиева Манджарова, Габриела Иванова Манджарова и Адриана Иванова Манджарова, действаща със съгласието на своята майка Мариела Георгиева Манджарова, в качеството им на наследници по закон на Иван Атанасов Манджаров, б. ж. на гр. Русе, починал на 23.10.2012 г., срещу ревизионен акт № 271005156/17.02.2011 г., издаден от орган по приходите при ТД на НАП-гр. Варна, потвърден с решение № 201 от 13.05.2011 г. на директора на Д "ОУИ"-гр. Варна, в частта, в която на Иван Атанасов Манджаров е отказано право на данъчен кредит за данъчен период м. 09/2009 г. по фактура № 100724/30.09.2009 г., издадена от "Еко инженеринг 1"- ООД в размер на 12 000 лв. Производството по делото се е развило по реда на чл. 226 от АПК след отмяна на първоначално постановеното решение на Административен съд - гр. Варна по адм. д. № 2009/2011 г. с решение № 9584 на Върховния административен съд, първо отделение, от 26.06.2013 г., по адм. д. № 8564/2012 г. и връщане на делото за ново разглеждане от друг състав на първоинстанционния съд със съответните задължителни указания. Съдът е възпроизвел фактическата обстановка по извършване на ревизията, събраните доказателства, констатациите на органа по приходите за непризнаване на право на данъчен кредит по процесната фактура. При отделяне на спорното от безспорното е посочено, че по делото не се спори относно счетоводното отразяване на фактурата при доставчика и получателя, както и относно начисляването на данъка, както и за заплащането на цената на услугата, а спорът се свежда до това реално ли извършени фактурираните от доставчика рекламни услуги, съответно правомерно ли е начислен данъка по фактурата и възникнало ли е право на данъчен кредит. В тази връзка е дадено тълкуване на съответните правни разпоредби свързани с понятието данъчен кредит и значението на реалност на доставката като предпоставка за възникване на право на данъчен кредит. Посочено е, че съгласно правилата на доказване, в тежест на данъчно-задълженото лице е да докаже, че е налице реално изпълнение на услугата. Съобразявайки дадените указания по тълкуването и прилагането на закона в отменителното решение на касационната инстанция, административният съд е извършил обстоен анализ на събраните по делото доказателства, въз основа на който е приел, че жалбоподателят, чиито наследници по закон са касаторите, не е изпълнил задачата да докаже реалност на извършената услуга, предмет на процесната фактура. Съобразно клаузите на представения договор за извършване на рекламна услуга /стр. 395/ е прието, че за доказване на реалността на доставката следва да бъде установено изработването на 15 бр. самозалепващи стикери и 15 000 бр. рекламни флаери, както и тяхното поставяне и разпространение. По отношение на представените като доказателства договори, протоколи и фактури е отбелязано, че те представляват частни диспозитивни документи и като такива нямат обвързваща доказателствена сила, а от друга страна, същите разкриват противоречия и несъответствия, поради което не може да се изгради извод, че е налице реална доставка. Маркирано е, че според протокол от 1.09.2009 г., подписан между ЗП Иван Манджаров и "Еко инженеринг 1"-ООД, е констатирано поставяне на рекламните съоръжения, предмет на договора от 15.08.2009 г. в 11 различни населени места, и е започнато разпространение на рекламни флаери, като в същото време е налице друг приемо-предавателен протокол от същата дата, съгласно който ЕТ "Пазар имоти - Ж. П."- предава на "Еко инженеринг 1"-ООД 15 бр. стикери и 15 000 бр. флаери съгласно договор от 18.08.2009 г., като нито един от търговците не е представил доказателства за направени разходи по изработка на рекламните материали. Съдът е акцентирал и на констатациите за съществено разминаване в цената на услугата на прекия и предходния доставчици, като фактурата на ЕТ "Пазар имоти - Ж. П." е на стойност 1 600 лв., а тази на "Еко инженеринг 1"-ООД е на стойност 60 000 лв. без ДДС. В табличен вид са изложени събраните доказателства от общините, където е следвало да бъдат поставени рекламните обекти, от които е направен извод, че липсват данни за изпълнение на договора за реклама. Представените от страната договори за реклама съответно за общините Бяла, Борово, Вишоград и София, също са определени като недоказващи реалността на доставките, тъй като те само установяват абстрактната възможност за извършване на реклама. На отделен ред е посочено, че към датата на издаване на процесната фактура - 30.09.2009 г. не е налице данъчно събитие по смисъла на чл. 25 във вр. с чл. 9 от ЗДДС, което да води до изискуемост на данъка, тъй като съгласно представените протоколи с дата 28.12.2009 г., първият подписан между ЕТ "Пазар имоти - Ж. П." и "Еко инженеринг 1"-ООД и между ЗП Иван Манджаров и "Еко инженеринг 1"-ООД, и издадената на същата дата фактура № 1308, едва към този момент е приключила изработката на 15 бр. рекламни стикери, 15 000 бр. флаери и вложени 5 000 рекламни материала, а същевременно заплащането по фактурата е извършено с два банкови превода от 15.10.2009 г. и 19.10.2009 г. На база на изложеното е направен краен извод, че фактурата не отразява реално осъществена към датата на издаването рекламна услуга и жалбоподателят неправомерно е упражнил право на данъчен кредит по нея. Решението на Административен съд-гр. Варна е правилно и законосъобразно като краен резултат. В касационната жалба се поддържат оплаквания за наличие на отменителни основания по чл. 209, т. 3 от АПК - нарушение на материалния закон и необоснованост. Излагат се доводи, че първоинстанционният съд неправилно не е кредитирал представените доказателства, съответно неправилно е интерпретирал същите, в резултат на което е направен грешен извод за липса на реална доставка. По направените оплаквания настоящата инстанция съобрази следното: По делото няма спор за факти и същите правилно са възприети от първоинстанционния съд. Правилно е формулиран и основният спорен въпрос между страните - налице е реална доставка по процесната фактура. Даденият отрицателен отговор на този въпрос от страна на решаващия съд е правилен и се споделя от настоящата съдебна инстанция. При изграждането му първоинстанционният съд е съобразил дадените му задължителни указания в отменителното решение на ВАС и е извършил анализ на относимите към спора доказателства. Липсата на доказателства за извършени разходи от изпълнителите на услугата е един от доводите на съда за липса на реална доставка, а не единствен и преобладаващ, поради което оплакванията на касаторите в тази насока се явяват неоснователни. При изграждането на изводите си първоинстанционният съд е съобразил всички относими към спора доказателства, в това число е посочил наличието на противоречие между отделните протоколи, установяващи извършването на рекламната услуга, във времето. Фактът на разминаването в датите на протоколите за приета и извършена работа е послужил допълнително и като основание да бъде прието, че към датата на издаване на фактурата не е настъпило данъчно събитие по смисъла на чл. 25 от ЗДДС, което обстоятелство не се оспорва и от жалбоподателите. И това не води само до ангажиране на административно-наказателна отговорност на издателя на фактура, каквито аргументи са наведени в писмената защита, а до изграждане на констатация, че към датата на фактурата липсва реална доставка на рекламна услуга. В случая не е налице и хипотеза на авансово плащане, а и доводи в тази насока не се навеждат от страните. Дали са налице или не издадени разрешителни за разполагане на рекламните материали също не е решаващо за изграждане на извода за липса на реална услуга, а е посочено като допълнителен аргумент в подкрепа на изводите за неправомерно начисляване на данъка. Наведените в писмената защита аргументи за допуснато нарушение на материалния закон, свързано с тълкуването на същия, дадено в цитираните решения на Съда на Европейския съюз, са неоснователни, тъй като правото на данъчен кредит не е отказано поради извършена данъчна измама, а поради липса на реална доставка. Като е потвърдил изводите на органа по приходите за липса на реална доставка по фактурата, издадена от "Еко инженеринг 1"-ООД, в резултат на което данъка по нея е начислен неправомерно и е налице хипотезата по чл. 70, ал. 5 от ЗДДС, и е отхвърлил жалбата като неоснователна, Административен съд - гр. Варна е постановил едно правилно съдебно решение, което не страда от пороците, твърдяни в касационната жалба и при условията на чл. 221, ал. 2 от АПК следва да бъде оставено в сила. Най-накрая в касационната жалба се съдържа искане за отмяна на РА и в други части, извън въпросната фактура. Това искане е процесуално недопустимо и не следва да бъде разглеждано, тъй като в останалата си част ревизионният акт е влязъл в сила и не е предмет на съдебно обжалване. Водим от горното и на осн. 221, ал. 2 от АПК, Върховният административен съд, състав на първо отделение,