Решение № 8548 от 9.7.2024 г. на ВАС по адм. д. № 2724/2024 г.

Производството е по реда на чл. 208 и сл. от Административнопроцесуалния кодекс (АПК) във вр. с чл. 160, ал. 7 от Данъчно-осигурителния процесуален кодекс (ДОПК). Образувано е по касационна жалба на Ветхок ЕООД, ЕИК 822105912, със седалище и адрес на управление: гр. София, [улица][адрес], чрез адв. Н. Бангеев, против решение 3819/09.06.2023 г., постановено по адм. дело 5049/2022 г. по описа на Административен съд София град, в частта, отхвърляща оспорването на дружеството срещу ревизионен акт (РА) Р-22220320007828-091-001/15.10.2021 г., издаден от органи по приходите при Териториална дирекция (ТД) на Националната агенция за приходите (НАП) София, в потвърдената част с решение 1951/23.12.2021 г. на директора на Дирекция Обжалване и данъчно-осигурителна практика (ОДОП) София при Централно управление (ЦУ) на НАП, по отношение на установените задължения по Закона за данъка върху добавената стойност (ЗДДС) в общ размер на 70 063 лв. и лихви за просрочие в размер на 21 142,49 лв. От касационната жалба се извличат доводи за неправилност на първоинстанционното решение поради нарушение на материалния закон и необоснованост - отменителни основания по чл. 209, т. 3 АПК. Касаторът навежда твърдение за пропуски в решението, изразяващи се в цитиране на ревизионен доклад (РД) от различна дата и неправилно определяне на предмета на правния спор. Оспорва съдебните изводи за законосъобразност на РА в съответната част, предвид съвкупната оценка на фактите и доказателствата по делото. Позовава се на практиката на ВАС и на Съда на Европейския съюз (СЕС) по конкретни дела и счита, че в случая са установени всички предпоставки за признаване на правото на приспадане на данъчен кредит. Отправя искане за постановяване на отменително решение по чл. 222 АПК, ведно с всички правни последици от това. Претендира присъждане на направените деловодни разноски. Ответникът - директор на Дирекция ОДОП София при ЦУ на НАП, не представя отговор по касационната жалба съгласно чл. 213а, ал. 4 АПК. Аргументи за неоснователността ѝ излага юрк. Михайлова в хода по същество. Отправя искане първоинстанционното решение в обжалваната част да бъде оставено в сила като правилно и законосъобразно. Претендира присъждане на юрисконсултско възнаграждение за касационната инстанция, съгласно приложен списък на разноските. Прокурорът от Върховната прокуратура на Република България дава мотивирано заключение за допустимост и неоснователност на касационната жалба с позиция за отсъствие на отменителни основания по чл. 209, т. 3 АПК. Върховният административен съд, състав на осмо отделение, след като прецени наведените в касационната жалба доводи, както и валидността, допустимостта и съответствието на решението с материалния закон в изпълнение изискванията на чл. 218, ал. 1 и ал. 2 АПК, намира за установено от фактическа и правна страна следното: Касационната жалба е процесуално допустима като подадена в срока по чл. 211, ал. 1 АПК и от надлежна страна срещу неблагоприятен за нея съдебен акт в съответната част, който подлежи на инстанционен контрол. Разгледана по същество е неоснователна. С РА Р-22220320007828-091-001/15.10.2021 г., издаден от органи по приходите при ТД на НАП София, на Ветхок ЕООД са определени задължения за довнасяне по ЗДДС в общ размер на 72 229,66 лв. и лихви за просрочие в размер на 21 898,30 лв. за данъчни периоди м. 04.2015 г., м. 04, от м. 06 до м. 09 и м. 11.2016 г., от м. 03 до м. 09 и м. 12.2017 г., м. 01, м. 02, м. 04, м. 05, м. 08 и м. 09.2018 г., м. 02, м. 03, м. 07, м. 08, м. 10, м. 11 и м. 12.2019 г., м. 01, м. 06, м. 07, м. 08, м. 10 и м. 11.2020 г., произтичащи от непризнато право на приспадане на данъчен кредит по фактури и доставчици, посочени в акта. Издаденият РА е изменен с решение 1951/23.12.2021 г. на директора на Дирекция ОДОП София при ЦУ на НАП в частта на установения резултат по ЗДДС за данъчни периоди м. 02 и м. 03.2020 г., ведно със съответните лихви и е потвърден в оспорената част на установените задължения по ЗДДС за горните периоди, като на този етап жалбата на дружеството е оставена без разглеждане поради недопустимост и производството е прекратено в останалата си част. Предмет на контрол за законосъобразност пред Административен съд София - град е бил РА в изменената и потвърдена част. Установяванията на първоинстанционния съд по фактите следват процесуалните действия и констатации на органите по приходите в хода на ревизионното производство, възложено със заповед за възлагане на ревизия Р-22220320007828-020-001/14.12.2020 г. Въз основа на извършените насрещни проверки и анализа на събраните доказателства, ревизиращият екип е предложил да бъдат наложени корекции на упражненото право на приспадане на данъчен кредит от жалбоподателя на основание чл. 68, ал. 1, т. 1 и чл. 69, ал. 1, т. 1 във вр. с чл. 9 ЗДДС. Мотивите за това са обективирани в ревизионен доклад (РД) Р-22220320007828-092-001/17.05.2019 г. Ревизираното лице е подало възражение по реда на чл. 117, ал. 5 ДОПК срещу РД, което е преценено като неоснователно при издаването на процесния РА. За изясняване на фактическата обстановка по делото е допусната съдебно-счетоводна експертиза (ССЕ), чието заключение е прието към доказателствения материал в с.з. на 10.05.2023 г. Според заключението на вещото лице, спорните данъчни фактури са налични по делото, с изключение на две от тях с издател Корогруп ЕООД, за които не са намерени плащания и счетоводни записи при жалбоподателя. Всички останали плащания са осъществени по касов път. Счетоводството на Ветхок ЕООД е съобразено с методологията на счетоводната отчетност и вътрешния сметкоплан. По отношение на въпросните операции експертът е дал отговор, че водената счетоводна отчетност не съдържа достатъчно данни за проследяване на процесните доставки на СМР от подизпълнителите и обвързването им с последващи към възложителите на дружеството. Всички доставчици са били регистрирани по ЗДДС лица към момента на издаване на фактурите, с изключение на ДС Конструкшън ЕООД по две фактури от 20 и 23.12.2019 г. Информацията по поставените задачи е представена от вещото лице и в табличен вид в констативно-съобразителната част на експертизата. След като е приел жалбата за допустима, решаващият съд е извършил проверка по реда на чл. 160, ал. 2 ДОПК приемайки, че ревизията е възложена и РА е издаден от компетентни органи по приходите, съгласно чл. 112, ал. 2, чл. 118, ал. 2 и чл. 119, ал. 2 ДОПК, при спазване на законовите изисквания за писмена форма и съдържание. Приложените ЗВР, ЗИЗВР, РД и РА по делото са съставени като електронни документи и подписани от издателите с валидни електронни подписи, съгласно разпоредбите на ЗЕДЕУУ и Регламент (ЕС) 910/2014 на ЕП и на Съвета. По приложението на материалния закон първоинстанционния съд е обосновал заключение за основателност на констатациите и изводите на органите по приходите предвид съвкупната оценка на събраните доказателства и изяснената фактическа обстановка по делото. От правна страна в решението са изведени приложимите разпоредби на ЗДДС и Директива 2006/112/ЕО на Съвета, според които преценката по спорния въпрос в случая зависи от реалността на доставката и правоотношенията между доставчик и получател. Извършените корекции по ЗДДС за ревизираните данъчни периоди са представени в мотивите на обжалваното решение по отделни доставчици. Последващите аргументи се отнасят до невъзможността да бъдат индивидуализирани предметът на доставките и изпълнението на поетите задължения. В клаузите на представените договори - чл. 12, е включено и задължение за осигуряване на материали и резервни части от доставчика, но отделно от това, РЛ е закупувало ежемесечно необходимите материали. Представените протоколи обр. 19 и водената счетоводна отчетност от жалбоподателя също не обосновават категоричен извод за изпълнение на фактурираните услуги и СМР от доставчиците. Освен данните за липса на кадрова обезпеченост и неокриването им на обявените адреси, в полза на крайния извод е отбелязано, че Ветхок ЕООД е разполагало с общо 24 назначени работници за периода от 01.04.2015 г. до 30.11.2020 г. Обжалваното решение на Административен съд София - град е валидно, допустимо и правилно. Възражението на касатора за липса на конкретизация по предмета на делото е неоснователно. Според съображенията по пункт 1 от касационната жалба, изменението на РА с решение 1951/23.12.2021 г. на ДД ОДОП София за д. п. м. 02 и м. 03.2020 г. е довело съда до грешна представа относно предмета на правния спор. Твърди се, че липсва правен интерес по отношение на задълженията в размер на 1 326,66 лв. ДДС и съответните лихви. При проверка не се констатира подобно несъответствие в постановения от съда отхвърлителен диспозитив (а също така и в мотивите, стр. 8, абз. 1), касаещ установените задължения за ДДС по ЗДДС в общ размер на 70 063 лв., ведно с лихви в размер на 21 142,49 лв. Както бе уточнено, с РА са определени задължения за довнасяне по ЗДДС в общ размер на 72 229,66 лв. и 21 898,30 лв. лихви. Първоинстанционният съд се е произнесъл в пределите на оспорването - потвърдената и изменена част на РА от ДД ОДОП София, отчитайки отменените със съдебното решение 840 лв. за м. 04.2015 г. (72 229,66 лв. 70 063 лв. 840 лв.). Тези доводи на касатора нямат характер на отменителни основания по смисъла на чл. 209, т. 3 АПК и не могат да бъдат предмет на последващо обсъждане. По същество, фактическите установявания на първоинстанционния съд са основани на доказателствата по делото. Административният съд е изследвал предпоставките за възникване и упражняване правото на данъчен кредит, съгласно чл. 68, ал. 1, т. 1 и чл. 69, ал. 1, т. 1 ЗДДС, последователно и поотделно за доставчиците по всички фактури (т.т. 1-25 от мотивите), и е обосновал надлежно крайното заключение, че с оспорения РА това право е отказано законосъобразно от органите по приходите. Оплакванията на касатора за допуснати съществени нарушения на съдопроизводствените правила и на материалния данъчен закон не се установяват при извършената проверка на доказателствения материал. Доказателствената тежест е разпределена правилно между страните. Заинтересовано да установи предпоставките, водещи до надлежно упражняване на правото на приспадане на данъчен кредит, е ревизираното лице по арг. от чл. 154, ал. 1 ГПК във вр. с § 2 ДР ДОПК. В същата насока е трайната практика на ВАС по приложението на чл.чл. 68-69 ЗДДС, според която реалното осъществяване на доставките е абсолютна предпоставка за възникване на правото на данъчен кредит. Правилно решаващият съд е приел, че дружеството-жалбоподател по делото не е успяло да проведе главно и пълно доказване на оспорените обстоятелства от органите по приходите наличие на реални доставки по фактури с издатели Ди Джи Ес - 2008 ЕООД, Профил Комерс ЕООД, Корогруп ЕООД, Сивиков ЕООД, Велтур ЕООД, Ивса ЕООД, Инес Травел/сега Инго Траф ЕООД, Цара ЕООД, Б. 2018 ЕООД, БХБХ ЕООД, Зепир ЕООД, Вирамакс Лимитед - ВД ЕООД, Аванти Трейд ЕООД, Адакаунтс Европа ЕООД, ДС Конструкшън ЕООД, Радо Гранит Строй ЕООД, Ембо Строй 2918 ЕООД, Арест Груп ЕООД, Инокс 2000 ЕООД, Адванти ЕООД, Евро-груп 7 ЕООД, ВАС 2019 ЕООД, Алфа Строй БГ ЕООД и Добруджа 03 ООД. Преценката в тази насока, според съдебната практика на СЕС, се извършва в съответствие с принципа на национална процесуална автономия и е в компетентността на националната юрисдикция съобразно националните правила за доказване. В същия смисъл са т. 37 и т. 43 от решението на СЕС от 18.07.2013 г. по дело С-78/12, Евита-К, както и т. 31 и т. 32 от решението на СЕС от 06.12.2012 г. по дело С-285/11, Боник. Данъчнозадълженото лице е длъжно да представи обективни доказателства, че стоките и услугите действително са му били доставени от данъчнозадължени лица за целите на подлежащи на облагане с ДДС негови сделки, по отношение на които то действително е платило ДДС т. 44 от решение на СЕС от 21.11.2018 г. по дело C664/16, Lucreţiu Hadrian Vădan. Касационните аргументи по същество са общи и не се фокусират върху конкретни доказателства в подкрепа на защитната позиция. В случая всички представени договори, протоколи обр. 19 и фактури във връзка с твърдените доставки са оформени по сходен начин. Не само писмените документи, но и водената счетоводна отчетност от жалбоподателя не позволява да бъдат изяснени точните параметри и изпълнение на СМР направа и монтаж на стоманени конструкции, въздуховоди с кръгови фланци от черна ламарина, изолация по тръби, монтаж на преходна стена с термопанели, направа скеле, демонтаж на стари конструкции и др. Заключението на вещото лице по ССЕ, прието без оспорване по делото, акцентира върху отсъствието на фактурите с издател Корогруп ЕООД и счетоводни записи за тях при Ветхок ЕООД, както и липсата на достатъчно данни за проследяване на съпоставимостта на изпълненото строителство при жалбоподателя. От друга страна, първоинстанционният съд не е допуснал обстоятелства като невъзможността да бъдат намерени доставчиците и/или непредставянето на документи от тяхна страна, използваната кадрова, техническа и материална обезпеченост за изпълнението на СМР, да имат решаващо значение за формиране на крайните изводи по делото. Като е достигнал до извод за законосъобразност на оспорения РА и е отхвърлил жалбата на Ветхок ЕООД, Административен съд София - град е постановил правилно съдебно решение, което не страда от пороците, посочени в касационната жалба и при условията на чл. 221, ал. 2, изр. 1, пр. първо АПК следва да бъде оставено в сила. При този изход на делото претенцията на касатора за присъждане на разноски се явява неоснователна. С оглед на своевременната претенция от процесуалния представител на ответника и материалния интерес, на НАП се следват разноски за юрисконсултско възнаграждение за касационната инстанция на основание чл. 161, ал. 1, изр. 3 ДОПК в размер от 7 947 лв., изчислено по реда на Наредба 1/09.07.2004 г. за минималните размери на адвокатските възнаграждения. Водeн от горното и на основание чл. 221, ал. 2, изр. 1, пр. първо АПК, Върховният административен съд, състав на осмо отделение,