Решение № 4390 от 13.04.2016 г. на ВАС по адм. д. № 7130/2015 г.

Решение № 4390 от 13.04.2016 г. на ВАС по адм. д. № 7130/2015 г., I о., докладчик съдията Фани Найденова Производството по делото е по реда на чл. 208 и сл. от Административнопроцесуалния кодекс (АПК), вр. чл. 160, ал. 6 от Данъчно-осигурителния процесуален кодекс (ДОПК).

Образувано е по касационна жалба, подадена от "МИМ-М" ЕООД, гр. Асеновград, чрез адв. Костов, против решение № 608/23.03.2015 г. по адм. д. № 3911/2013 г. на Административен съд - Пловдив, с което е отхвърлена жалбата срещу Ревизионен акт № 161302506/09.09.2013 г., издаден от орган по приходите при ТД на НАП Пловдив, потвърден с Решение № 1207/20.11.2013 г. на Директора на Дирекция "Обжалване и данъчно-осигурителна практика" гр. Пловдив при ЦУ на НАП, за установени задължения по ЗДДС в резултат на непризнат данъчен кредит в общ размер на 37 606.63 лв. и лихви в размер на 2 965.19 лв. по фактури, издадени от ЕТ "Мариян Киров-78" и "Автосервиз Марица 92" ЕООД за данъчни периоди м. 02, м. 05, м. 06, м. 09 и м. 10.2012 г. С решението дружеството е осъдено да заплати на Д "ОДОП" - Пловдив юрисконсултско възнаграждение в размер на 1 658.19 лв.

Изложени са твърдения, че решението е недопустимо, неправилно поради нарушение на материалния закон, съществени нарушения на съдопроизводствените правила и е необосновано - съставляващи касационни основания по чл. 209, ал. 3 АПК. Позовава се на практика на Съда на Европейския съюз. Иска се отмяна на атакуваното решение и присъждане на разноски.

Ответникът - директорът на Дирекция "Обжалване и данъчно-осигурителна практика" - Пловдив, чрез юрк. Калдъшев в писмена защита оспорва касационната жалба и желае решението да бъде оставено в сила. Претендира присъждане на юрисконсултско възнаграждение.

Представителят на Върховна административна прокуратура изразява становище за неоснователност на касационната жалбата.

Върховният административен съд, първо отделение, намира касационната жалба за процесуално допустима, като подадена в срок и от надлежна страна.

Разгледана по същество, е неоснователна, по следните съображения:

Предмет на оспорване пред първоинстанционния съд е бил РА с установени задължения, поради отказан данъчен кредит за данъчни периоди, в размер и по доставчици, както следва:

• м. 02, м. 05, м. 06 и м. 09.2012 г. в размер на 7 785.67 лв. по 6 бр. фактури, издадени от ЕТ "Мариян Киров-78" с предмет: килими, балатум, мокет, плочки, перваз;

• м. 09 и м. 10.2012 г. в размер на 29 820.96 лв. по 13 бр. фактури, издадени от "Автосервиз Марица 92" ЕООД, по 12 от фактурите предмет са "стоки", а една е с предмет "балатум".

Основанието за отказ на право на приспадане на данъчен кредит е по чл. 68, ал. 1, т. 1 вр. чл. 6 и чл. 25 ЗДДС, с изводи за недоказана реалност на фактурираните доставки на стоки.

За да отхвърли жалбата, първоинстанционният съд е обосновал мотиви за нереализирано право на доказване на спорните доставки, включително и с приетата съдебно-счетоводна експертиза и свидетелски показания, които съдът е обсъдил, наред с останалите по делото доказателства. Заключението на вещото лице не е било възприето от съда, тъй като изводите не са базирани на цялостна проверка, а показанията на свидетеля са счетени от съда като некореспондиращи с доказателствата намиращи се по преписката.

Решението е правилно.

В хода на административното и съдебното производство досежно доставките осъществени от ЕТ "Мариян Киров-78" са представени копия на процесиите фактури, писмени обяснения, СД, дневници за продажби, оборотни ведомости, извлечения от с/ка 304, с/ка 702 и с/ка 411. Транспортни документи не са представени, но видно от писмени обяснения е, че транспортът е извършен от и за сметка на доставчика. Не са представени документи опровергаващи констатацията за наличие на технически и кадрови потенциал на доставчика за извършване на процесните доставки. Установено е, че управителите на доставчика и получателя - ревизирано лице са във фактическо съжителство и имат дете. По отношение на предходните доставчици на прекия доставчик ЕТ "Мариян Киров-78" е установено, че издадените фактури са надлежно осчетоводени в деловодствата на контрагентите, но същите са с предмет различни от фактурираните към РЛ стоки.

Във връзка с доставките осъществени от "Автосервиз Марица 92" ЕООД са представени копия на процесните фактури, писмени обяснения, СД, дневници за продажби, оборотни ведомости, извлечения от с/ка 304 и експедиционни бележки, в които няма издател, дата, подпис, печат и данни към коя фактура се отнасят. Последните представляват 13 броя таблици, еднократно ръкописно наименувани "експедиционни бележки към фактурите" (т. 2, стр. 330). Транспортът е осъществяван от и за сметка на получателя, а разплащането по фактурите е извършвано в брой. При насрещната проверка управителя на доставчика е оправдал липсата на доказателства с прехвърляне в негова собственост на фирмата през юни 2012 г. Предвид посочената липса, не може да се установи дали "Автосервиз Марица 92" ЕООД има заведено двустранно счетоводство, дружеството не е представило исканите документи и не може да бъде установена формата на счетоводно записване, която е прилагана.

Правилно съдът е посочил, че при доставки с предмет родово определени вещи - килими, балатум, мокет, плочки, перваз, както и такива с неустановен предмет, наречени "стоки", за доказване предаването им на получателя, следва по арг. от чл. 24, ал. 2 от ЗЗД, да се установи или тяхното индивидуализиране по съгласието на страните (каквото в случая не се твърди) или тяхното предаване от продавача на купувача. Достоверни и годни за кредитиране доказателства за това по делото не са ангажирани. Не се установява наличие на складови помещения за съхранение на процесните стоки, а само се твърди притежаване на такива, без да се ангажират доказателства в тази връзка. Твърди се още, че транспортирането на стоките фактурирани от ЕТ "Мариян Киров-78" е извършено за негова сметка, но след обстойно изследване на представените доказателства се установява, че не са представени приемо-предавателни протоколи и не става ясно къде е мястото на предаване на стоките, нито тяхното транспортиране. Досежно транспортирането на доставките от "Автосервиз Марица 92" ЕООД, също не са налице годни доказателства оборващи констатацията на органа по приходите.

Действително установяването на произхода на стоките и тяхното транспортиране не са част от предпоставките за признаване правото на данъчен кредит, но същите са доказателство за наличието на реално осъществена доставка на стоки и то така, както те са отразени в издадените за тази цел първични счетоводни документи, което безспорно е предпоставка за възникването и признаването на правото на данъчен кредит за получателя. Наличието на фактура е само доказателство за възникнали облигационни взаимоотношения между страните по тях, но не е доказателство за реалното осъществяване на доставката. По делото не са представени безспорни доказателства, извън спорните фактури, за предаването на стоки от рода на процесните от доставчиците на касатора. За жалбоподателя е налице задължението да установи настъпването на всички правопораждащи претендираното право положителни факти. Той следва да проведе главно доказване, което винаги, за да е успешно, следва да бъде и пълно. Липсата на доказателства за предаването на стоките по процесните фактури, обосновава изводът, че процесните фактури не обективират реални стопански операции.

При липсата на доказателства относими към спорните факти, обосновано и правилно съдът е приел, че оспорения пред него РА е законосъобразен в изводите за недоказани реални доставки на стоки и отказаното право на данъчен кредит при липса на изискуемите предпоставки, съобразно разпоредбата на чл. 68, ал. 1, вр. чл. 6 ЗДДС.

Така направеният до тук извод не се променя от ангажираните по делото ССчЕ и свидетелски показания. Реалността на доставката като правно релевантен факт подлежи на доказване със средствата, предвидени в националния закон и в тежест на жалбоподателя е да докаже самата доставка, което в условията на пълно насрещно доказване жалбоподателят не е съумял да стори по делото, както правилно е приел съдът.

В процесния случай няма противоречие с практиката на СЕС, именно защото не е доказана реалността на доставките. Постановени са решения на СЕС в смисъл, че не е възможно приспадането на данък, който е дължим единствено поради вписване във фактурата, тъй като упражняването на това право се ограничава само до действително дължимите данъци. В този смисъл Решение от 13 декември 1989 г., Genius Holding (C-342/87, Recueil, стр. 04227) и Решение от 19 септември 2000 г. Schmeink & Cofreth AG & Co. KG срещу Finanzamt Borken и Manfred Strobel срещу Finanzamt Esslingen (C-454/98, Сборник 2000, стр. I-06973).

Предвид неустановени реални доставки по процесните фактури, не намира приложимост практиката на Съда на Европейския съюз, конкретно с решение по съединени дела С-80/11 и С-142/11, на което касаторът се позовава. В цитираното решение на СЕС фактите по главния спор пред националния съд установяват наличието на стоки и услуги от вида на фактурираните при получателя, като спорът е дали са били извършени от посочените доставчици или подизпълнители, във връзка с който спор са поставените въпроси за допустимост на ограничаването на предвиденото в чл. 167 и сл. от Директива 2006/112/ЕО право на приспадане. Указано е в случай, че не е спорно, че стоката е доставена или услугата е осъществена, но не е установено, че тя е била извършена от този доставчик или от негов подизпълнител, националните административни и съдебни органи имат задължението служебно да установят въз основа на обективни данни, че позоваването на правото на приспадане е с измамна цел или с цел злоупотреба с право и само при наличие на такава установеност може да се отрече право на приспадане на данъчен кредит за получателя по такива доставки.

Правото на приспадане на данъчен кредит възниква за получателя по доставката на стоки, само когато по категоричен начин е доказана нейната реалност.

Нормите на ДОПК не съдържат правила за разпределение на доказателствената тежест в процеса на оспорване пред съда на ревизионни актове, поради което намират приложение общите принципи на разпределение на доказателствената тежест. Разпоредбата на чл. 170, ал. 1 от АПК, намираща приложение в случая по силата на препращащата разпоредба на § 2 от ДР на ДОПК, определя, че административният орган и лицата, за които оспореният административен акт е благоприятен, трябва да установят съществуването на фактическите основания, посочени в него и изпълнението на законовите изисквания за издаването му. Тази разпоредба е своеобразно проявление в административното право на общия принцип за разпределяне на тежестта на доказване, формулиран в чл. 154, ал. 1 от ГПК, според който всяка страна е длъжна да установи фактите, на които основава своите искания или възражения. Наличието на кумулативните условия за възникване на право на данъчен кредит по смисъла на чл. 68 и чл. 69 от ЗДДС, респективно отсъствието на някоя от хипотезите по чл. 70 от ЗДДС, които възпрепятстват възникването му, са факти от обективната действителност, наличието или отсъствието, на които е свързано с възникването на благоприятни последици за жалбоподателя - възникване на право на данъчен кредит по определена фактура. В тежест на задълженото лице е да докаже наличието на условията за възникване на право на данъчен кредит, респективно отсъствието на някоя от хипотезите по чл. 70 от ЗДДС, като изходящият относим факт за приложимостта на визираните разпоредби от ЗДДС е установяването на реално осъществени доставки на стоки и/или услуги.

Първоинстанционният съд е изследвал всички предпоставки за възникване и упражняването правото на данъчен кредит по процесните данъчни фактури, анализирал е доказателствата, събрани в хода на административния и съдебен процес и е извел обоснованият извод за законосъобразен отказ за признаване на данъчен кредит с оспорения РА.

Решението е правилно и следва да бъде оставено в сила.

Претенцията на процесуалния представител на ответната дирекция за юрисконсултско възнаграждение за касационната инстанция следва да бъде уважена в размер на 1 310.37 лв., съобразно разпоредбата на чл. 161, ал. 1 ДОПК.

Воден от горното и на основание чл. 221, ал. 2 АПК Върховният административен съд, първо отделение