Решение № 2861 от 11.3.2024 г. на ВАС по адм. д. № 1096/2024 г.

Производството е по реда на чл. 208 и следващите от Административнопроцесуалния кодекс (АПК), вр. чл. 160, ал. 6 от Данъчно-осигурителния процесуален кодекс (ДОПК). Образувано е по касационна жалба на ОНЛАЙНДРЕС ЕООД, [ЕИК], представлявано от управителя Р. Стаменов, чрез адв. Младенов, срещу Решение 2096 от 13.11.2023 г. на Административен съд - Благоевград, постановено по адм. д. 192/2023 г., с което е отхвърлена жалбата на дружеството срещу Ревизионен акт (РА) Р-22000122000332-091-001/03.10.2022 г., издаден от органи по приходите при ТД на НАП София, в частта потвърдена и изменена с Решение 2010 от 20.12.2022 г. на директора на Дирекция Обжалване и данъчно-осигурителна практика (ОДОП) София при ЦУ на НАП, с който са установени допълнителни задължения по Закона за данък върху добавената стойност (ЗДДС), в размер на 269 686,33 лв. и са определени лихви за забава в размер на 89 623,28 лв. В жалбата се твърди, че съдебното решение е неправилно, поради нарушение на материалния закон, съществено нарушение на съдопроизводствените правила и необоснованост касационни основания по чл. 209, т. 3 АПК. Посочва се, че от събраните по делото доказателства се установява, че са налице всички предпоставки, обуславящи упражняването на правото на данъчен кредит. Според касатора съдът не е анализирал задълбочено и в пълнота приетите по делото доказателства. Акцентира върху обстоятелството, установено от заключението на вещото лице по приетата съдебно-счетоводна експертиза, че без получаване на стоките по спорните доставки, ревизираното дружество не би могло да осъществи декларираните продажби на стоки и съответно да реализира отчетените приходи от тях. Иска се отмяна на първоинстанционното решение и отмяна на издадения на дружеството ревизионен акт. Претендират се разноски за двете съдебни инстанции по представен списък. Ответникът директорът на Дирекция Обжалване и данъчно-осигурителна практика София, чрез процесуалния си представител в съдебното заседание пред настоящата инстанция оспорва жалбата. Претендира разноски в размер на 19 104,85 лв. за юрисконсултско възнаграждение. Представителят на Върховна прокуратура излага становище за неоснователност на касационната жалба. Върховният административен съд, състав на Осмо отделение, като се запозна със събраните по делото доказателства, съобрази доводите и възраженията на страните и обсъди наведените касационни основания и тези по чл. 218, ал. 2 АПК, намира за установено от фактическа и правна страна следното: Касационната жалба е допустима, като подадена в срока по чл. 211 АПК, от надлежна страна, участник в първоинстанционното производство, имаща право и интерес от оспорването и срещу подлежащ на обжалване съдебен акт. Разгледана по същество касационната жалба е основателна. С оспорения РА на дружеството са определени задължения по ЗДДС в размер на 2 292 657,05 лв. и съответните лихви в размер на 357 677,21 лв., на основание чл. 68, ал. 1, т. 1 и чл. 69, ал. 1, т. 1 ЗДДС, във вр. с чл. 6 ЗДДС, произтичащи от непризнато право на приспадане на данъчен кредит по фактури, издадени от ЕСИ ЕООД, ДРЕС ШОП ЕООД, РОЗА ДРЕС ЕООД и АЛЕСАНДЪР ДРЕС МК ЕООД. С Решение 2010/20.12.2022 г. процесният РА е частично отменен и изменен, в резултат на което предмет на съдебно обжалване е частта, с която е отказано право на приспадане на данъчен кредит по фактури, издадени от доставчиците: ЕСИ ЕООД в размер на 255 999,45 лв., ДРЕС ШОП ЕООД в размер на 7 263,82 лв. и РОЗА ДРЕС ЕООД в размер на 6 423,06 лв., или общо в размер на 269 686,33 лв. и лихви за забава в размер на 89 623,28 лв. Констатирано е, че предмет на дейност на ревизирания субект е продажба на дамско облекло и аксесоари чрез онлайн магазин с домейн https://creative-bg.net, достъпен и на български език. Дружеството разполага с офис и складови помещения в гр. Благоевград. Клиенти са физически лица, плащанията от които са чрез директен превод по банкова сметка или наложен платеж от куриер. Доставките се извършват чрез спедиторските дружества СПИДИ ЕАД и ЕКОНТ ЕКСПРЕС ООД, с които има подписани договори за куриерски услуги. В дружеството са назначени продавачи интернет търговия и поръчки по телефона, склададжия, експерт инвеститорски контрол, офис мениджър и др. По данни от информационните масиви на НАП дължимите данъци и осигурителни вноски са внасяни в законоустановените срокове. В хода на ревизията са изискани и проверени първични счетоводни документи и търговски документи, представени от ревизираното лице. Извършени са проверки в информационния масив на НАП, както и насрещни проверки на доставчиците. При извършената насрещна проверка РОЗА ДРЕС ЕООД не е открито на адреса за кореспонденция, поради което връчването на искането за представяне на документи и писмени обяснения е извършено по реда на чл. 32 ДОПК, а на ЕСИ ЕООД и ДРЕС ШОП ЕООД са били връчени искания, но в указания срок не са представени документи. ЕСИ ЕООД е представило само писмени обяснения, че дружеството е ревизирано за периода от 01.01.2014 г. до 26.05.2020 г. За да откажат правото на данъчен кредит по издадените фактури, органите по приходите са се позовали на не намирането на единия от доставчиците на адреса за кореспонденция и не представянето на достатъчно доказателства за реалността на доставките, сред които за наличие на материална, техническа и кадрова обезпеченост за извършването им. В хода на съдебното производство е прието заключение от извършена съдебно-счетоводна експертиза, от което се установява, че ОНЛАЙНДРЕС ЕООД реално не би могло да реализира отчетените продажби на стоки, без да е получило стоките по процесните фактури с доставчик ЕСИ ЕООД, освен ако не прилага надценка от 788,73% за 2018 г. и 404,31% за 2019 г. По всички фактури е извършено плащане по банков път или в брой. За да отхвърли жалбата на ОНЛАЙНДРЕС ЕООД, административният съд е приел, че РА е издаден от компетентен орган, в установената форма и при липса на съществени нарушения на административнопроцесуалните правила, като същият е материално законосъобразен. Обсъдил е представените и ангажираните доказателства и е приел за недоказан факта на извършване на облагаеми доставки на стоки. При съобразяването на горните обстоятелства, съдът е приел РА в тази част за законосъобразен и е отхвърлил жалбата на дружеството, възприемайки напълно мотивите на органите по приходите за отказ на правото на данъчен кредит поради недоказаност на предаването на стоките, както и непредставянето на други документи, свързани с доставките договори, между страните по доставките, товарителници, пътни листове, приемо-предавателни протоколи, сертификати за произход на стоките. Посочена е липсата на данни за техническа и материална обезпеченост на доставчиците за изпълнение на доставките наличие на складове, магазини, транспортни средства и др. Решението е неправилно. В РА, след извършени насрещни проверки на доставчиците, основните констатации, обосноваващи отказа на право на данъчен кредит са свързани с неустановяване на предаването на вещите, материалната, техническа и кадрова обезпеченост. Съдебната практика на СЕС и ВАС безпротиворечиво приема, че не може получателят да отговаря за действията, респ. бездействията на своите доставчици, включително да доказва тяхната обезпеченост за извършване на доставките. В този смисъл са решенията по дела С-80/11, С-142/11, С-285/11, С-324/11, С-18/13 и др. на СЕС. Получателят по доставка, за да упражни правото на данъчен кредит е длъжен да установи всички положителни факти, за да докаже реалността на доставката, но от него може да се изисква да представи само тези доказателства, които са съставени заедно с прекия доставчик и са двустранно подписани. Всички други, които изхождат само от доставчика, каквито са тези за неговата обезпеченост да изпълни доставката, както и относно счетоводното отчитане на доставките при него, не може да се вменява в тежест на получателя по доставката да ги доказва. В процесното ревизионно производство ревизираното лице е представило издадените фактури, съпровождащите ги документи, както и хронологически извлечения по счетоводни сметки. За да бъде признато на данъчно задълженото лице правото да приспадне начисления му ДДС, е необходимо то да притежава данъчен документ /фактура/, съдържащ изискуемите от закона реквизити, данъкът да е начислен във фактурата във връзка с осъществена облагаема доставка, стоката или услугата да е използвана за следващите облагаеми доставки на получателя. В тежест на лицето, претендиращо това право, е да докаже изброените предпоставки. По принцип, когато те са доказани, правото на приспадане следва да бъде признато. От друга страна, административните и съдебни органи следва да откажат да признаят право на приспадане, ако въз основа на обективни данни се установи, че се прави позоваване на това право с измамна цел или с цел злоупотреба /решение на СЕС от 6 декември 2012 г. по дело С-285/11, Боник, т. 44/. В случая посочените по-горе предпоставки са доказани от жалбоподателя. В чл. 6, ал. 1 от Закона за счетоводството са посочени задължителните реквизити, които следва да съдържа първичният счетоводен документ, адресиран до външен получател, какъвто документ безспорно представлява фактурата. Това са: 1.наименование и номер на документа, съдържащ само арабски цифри; 2.дата на издаване; 3.наименование или име, адрес и единен идентификационен код по Булстат или единен граждански номер или личен номер на чужденец на издателя и получателя; 4.предмет, натурално и стойностно изражение на стопанската операция. За извършените доставки са издадени фактури, отговарящи на изискванията на чл. 114 ЗДДС, в които данъкът е посочен на отделен ред, начислен е по реда на чл. 86 ЗДДС от доставчиците. Фактурите са издадени от регистрирани по ЗДДС лица, като получателят също отговаря на това изискване. Противно на изложените аргументи от органите по приходите, възпроизведени и в първоинстанционното решение, не съществува законово изискване при всички случаи конкретните параметри на доставката да бъдат посочени в придружаващ фактурата документ, за да се приеме, че е налице реална доставка на стока. Тогава, когато стоките са посочени по вид, количество, единична стойност в самата фактура, то тя представлява сама по себе си такъв документ, както е в настоящия случай. Предметът на конкретната сделка е индивидуализиран и същевременно се изпълнява задължението на продавача да прехвърли собствеността върху тях - чл. 24, ал. 2 ЗЗД. Размяната на насрещно дължимите престации представлява изпълнението на сключената сделка, съответно на предмета на доставката по смисъла на ЗДДС. Отказът да се признае право на данъчен кредит поради това, че не е установен произход на стоката, съответно за липса на материална обезпеченост на доставчици, противоречи на тълкуването на Директива 2006/112/ЕО относно общата система на данъка за добавената стойност, дадено в решенията на СЕС по дела С-324/11 и съединени дела С - 80/11 и С - 142/11, според което добросъвестният получател по облагаема с ДДС доставка на стока или услуга не следва да бъде санкциониран с отказ на признаване на право на данъчен кредит поради недобросъвестност или нарушения от страна на неговия доставчик. Според т. 61 от решение на СЕС от 21.06.2012 г. по съединени дела C-80/11 и C-142/11, Mahageben kft & Peter David, данъчната администрация не може да изисква от данъчно задълженото лице, което иска да упражни правото на приспадане на ДДС, да се увери, че издателят на фактурата за стоките, във връзка с които се иска упражняване на това право, има качеството на данъчнозадължено лице, разполагал е със стоките, предмет на доставката, бил е в състояние да ги достави и е изпълнил задълженията си за деклариране и за внасяне на ДДС, за да се увери, че доставчиците нагоре по веригата не са извършили нарушения или измама, или от друга страна, да притежава документи в това отношение. В конкретния случай намира отражение и тълкуването, дадено в Решението на СЕС от 13.02.2014 г. по дело С-18/13, съгласно което националният съд следва да провери служебно дали установените обстоятелства сочат за наличието на измама и от обективните данни, предоставени от органите по приходите, дали се установява, че данъчно задълженото лице е знаело или е трябвало да знае, че сделката, с която обосновава правото на приспадане, е част от измама. СЕС сочи, че тази преценка е правна, поради което изводът на съда за наличие на измама или злоупотреба може да се основава и на данни, предоставени за пръв път в съдебното производство, без с това да се нарушава забраната за reformation in pejos. Такива изводи в настоящия случай липсват. В Решение 2010/20.12.2022 г. на директора на Дирекция ОДОП София, с. 12, абзац 3, изрично е посочено, че в настоящия случай в РА няма конкретни данни ОНЛАЙНДРЕС ЕООД да е участвало в измама с ДДС, да е знаело или да е трябвало да знае, че процесните доставки са част от такава измама. По така изложените съображения оспореното решение следва да се отмени и вместо него да се отмени процесният РА в частта потвърдена и изменена с Решение 2010 от 20.12.2022 г. на директора на Дирекция Обжалване и данъчно-осигурителна практика София при ЦУ на НАП, с който на ОНЛАЙНДРЕС ЕООД са установени допълнителни задължения по Закона за данък върху добавената стойност, в размер на 269 686,33 лв. и са определени лихви за забава в размер на 89 623,28 лв. С оглед крайния изход на делото, на касатора се дължат разноски за двете съдебни инстанции в претендирания размер от 23 410 лв., съгласно представения списък. Водим от горното и на основание чл. 221, ал. 1 АПК, Върховният административен съд, Осмо отделение,