Решение № 12684 от 18.12.2023 г. на ВАС по адм. д. № 6099/2023 г.

Производството е по реда на чл. 208 и сл. от Административнопроцесуалния кодекс /АПК/ във вр. с чл. 160, ал. 7 от Данъчно-осигурителния процесуален кодекс /ДОПК/ Образувано е по касационна жалба от "Тийм джуниър трейд" ЕООД, гр. Пловдив, чрез процесуален представител, срещу Решение 661/ 10.04.2023г. по адм. дело 1849/2021г. по описа на Административен съд - Пловдив, с което е отхвърлена жалбата на дружеството срещу Ревизионен акт /РА/ Р-16001620003691-091-001/12.03.2021г., издаден от органи по приходите при ТД на НАП - Пловдив, в частта, потвърдена с Решение 311/07.06.2021г. на Директора на Дирекция "ОДОП" - Пловдив. Касаторът поддържа, че обжалваното решение е неправилно поради необоснованост и нарушение на материалния закон, съставляващи отменителни основания по чл. 209, т. 3 от АПК. Счита, че събраните доказателства установяват, че горивото по спорните фактури е вложено в извършваната от него селскостопанска дейност. Подчертава, че съгласно заключението на вещото лице по проведената ССчЕ, количеството закупено и разходвано от дружеството гориво отговаря изцяло на разходните норми за количеството и вида на обработваната от него земеделска земя. В тези насоки развива подробни доводи и претендира отмяна на атакуваният съдебен акт и на РА, ведно с присъждане на осъществените по делото разноски. Ответникът по касационната жалба Директорът на Дирекция "ОДОП" - Пловдив при ЦУ на НАП, чрез процесуален представител, с писмена защита оспорва основателността й и претендира присъждане на юрисконсултско възнаграждение. Представителят на Върховната административна прокуратура дава мотивирано заключение за неоснователност на касационната жалба. Върховният административен съд, тричленен състав на Първо отделение, след като съобрази наведените в жалбата касационни основания, за да се произнесе, взе предвид следното: Предмет на съдебен контрол в производството пред г. Административен съд - Пловдив е законосъобразността на РА Р-16001620003691-091-001/12.03.2021г., издаден от органи по приходите при ТД на НАП - Пловдив, в частта, потвърдена с Решение 311/07.06.2021г. на Директора на Дирекция "ОДОП" - Пловдив, с която за "Тийм Джуниър Трейд" ЕООД са установени допълнителни задължения по ЗКПО за КД за 2018г и 2019г. в общ размер от 17 935,81 лв., ведно с лихви за забава, както и по ЗДДС за ДДС в размер на 37 402,21 лв. , ведно със съответните лихви. За да достигне до извод за неоснователност на оспорването първоинстанционният съд е приел следното от фактическа и правна страна: Допълнително установените с РА задължения за корпоративен данък за 2018г. и 2019г. са в резултат на осъществено от приходните органи увеличение на счетоводния финансов резултат на дружеството на основание чл. 26, т.1 и т.2 ЗКПО съответно със сумите от 64 841,94 лв. и 114 516,21 лв., представляващи непризнати за данъчни цели разходи по фактури, издадени от "Техно трейд Импорт Експорт" ЕООД, "Брент Ойл 1" ЕООД и "Мел ойл" ЕООД, с предмет на доставките - гориво, както и от "Частна профилирана гимназия Класик" ЕООД за проведен курс по английски на управителя. Според ревизиращите задълженото лице не е представило документи относно разходването на закупеното гориво и отчитане на извършената работа по дни и месеци, нито какви конкретни дейности са извършвани с него. Наред с това те са съобразили, че е закупувано дизелово гориво на много малки стойности от бензиностанции в гр. Пловдив, чието местонахождение отстои на 60км. от селото, в което дружеството осъществява своята селскостопанска дейност. Поради това са приели, че фактурираното количество гориво от "Техно трейд Импорт Експорт" ЕООД, "Брент Ойл 1" ЕООД и "Мел ойл" ЕООД не е използвано за дейността на ревизирания, а издадените фактури не отразяват вярно стопанските операции, с оглед на което не следва да се признаят за данъчни цели. Същият краен извод е формиран на основание чл. 26, т.1 ЗКПО и за разхода по фактурата, издадена от "Частна профилирана гимназия Класик" ЕООД. По аргумент от чл. 70, ал.1, т. 2 ЗДДС приходните органи са отрекли правото на приспадане на данъчен кредит по същите фактури за гориво, като предназначено за различна от икономическата дейност на задълженото лице. Констатирали са още, че "Агрогейт" ООД е издало на ревизирания фактура 742/30.10.2018г. за продажба на семена пшеница, доставката по която попада в обхвата на Приложение 2 към глава деветнадесета "а" ЗДДС и на основание чл. 163а ЗДДС данъкът е изискуем от получателя. Тъй като ревизираният не е издал протокол по чл. 117, ал.2 ЗДДС и не е осчетоводил спорната доставка, ревизиращите са начислили на основание чл. 86, ал.1 и ал.2 във вр. с чл. 82, ал.5 ЗДДС и чл. 163а ЗДДС ДДС в размер на 1 550 лв. за д.п.м. 10.2018г. Съобразно чл. 73а, ал.1 ЗДДС и с оглед укриването на коментираната сделка, те са отказали признаване на право на данъчен кредит за нея. В хода на съдебното производство са събрани допълнителни писмени доказателства и е проведената съдебна агротехническа експертиза /САтЕ/, заключението по която е кредитирано от съда като обективно и компетентно дадено. Според вещото лице количеството гориво, необходимо за площта земя, обработвана от ревизирания е в размер на 26,1 л/дка, като най- рентабилно за земеделския производител е да зарежда от най- близката бензиностанция до двете села, находящи се в Област Пазарджик. Съгласно заключението на вещото лице по приетата ССчЕ, дизеловото гориво първоначално е заприхождавано по сметка 302- материали, аналитична сметка 302/16 - Горива за обработка на земя, а изразходваното гориво е изписвано като е дебитирана с/ка 601 и кредитирана с/ка 302. Сметка 601 е приключвана и се е кредитирала срещу дебита на с/ка 611 - Основна дейност, като натрупаните по нея разходи са разпределяни между отделните отглеждани култури, за да се формира себестойността им. За 2018г. общо изписаното гориво в литри е по- малко от общото количество, отразено в представените протоколи и отчети. За 2019г. разходът на гориво е отразяван ежемесечно, като изписаните счетоводно количества са идентични с посочените в месечните отчети. За 2018г. действителната норма на гориво е по-ниска от нормативно определената, а за 2019г. е налице превишение. След анализ на събраните доказателства първоинстанционният съд е приел, че същите не установяват използването на процесното гориво за икономическата дейност на дружеството. Подчертал е, че не е доказано, че ревизираният притежава собствени МПС, а единствено, че ползва товарен автомобил под наем, без да са налице данни кой го управлява и без да са представени пътни листове за неговите маршрути. Акцентирал е още, че липсват документи, доказващи разхода на горивата по вид МПС, маршрути, дати и разходни норми. В тази връзка той не е кредитирал като верни допълнително представените писмени доказателства, в които не е посочена дата на съставянето им. В обобщение е формирал извод, че разходите по спорните фактури не са документално обосновани, а закупеното гориво не е използвано за осъществяваната от ревизирания икономическа дейност, с оглед на което законосъобразно на основание чл. 26, т.1 и т.2 ЗКПО са увеличени финансовите резултати на дружеството за 2018г. и 2019г., както и е отречено правото на данъчен кредит по тях на основание чл. 70, ал.1, т.2 ЗДДС. Относно допълнително начисления на основание чл. 163а, ал.2 ЗДДС данък в размер на 1 550 лв. и отреченото право на приспадане на данъчен кредит по доставката на семена пшеница, решаващият състав е отчел, че фактурата, издадена от "Агрогейт" ООД не е осчетоводена от ревизирания. Поради това е приел, че тази доставка се явява укрита по смисъла на чл. 73а ЗДДС, с оглед на което правомерно е отречено претендираното за нея данъчно предимство. Така постановеното решение е валидно, допустимо и правилно. Законосъобразни са изводите на първоинстанционния съд, че отчетените от дружеството разходи за гориво и за езиков курс на неговия управител не са свързани с дейността му и на основание чл. 26, т. 1 ЗКПО законосъобразно не са признати за данъчни цели. Неоснователни са доводите на касатора, че решаващият състав не е обсъдил всички събрани по делото доказателства, установяващи, че закупеното гориво е транспортирано чрез товарен автомобил "Мицубиши L200/2004" от бензиностанцията до двете села и до всеки трактор и комбайн. Съдът е изложил конкретни мотиви относно всички представени документи във връзка с процесното гориво, в резултат на което е формирал обоснован извод, че не е установено, че осчетоводените разходи са свързани с дейността на дружеството. Твърденият от него механизъм на зареждане на място на селскостопанската техника с превозено до полето гориво с товарния автомобил е останал неподкрепен с никакви доказателства за шофирането на последния в градски и извънградски условия въз основа на водени пътни книжки или съставени пътни листове. Не са установени и разходните норми на конкретния автомобил, както и на използваната селскостопанска техника, нейните технически характеристики, както и изминатите от тях километри, с които биха могли да се обвържат разходите за гориво. Отчитането на изразходваните горива за 2018г. е осъществено счетоводно еднократно в края на периода, поради което не би могло да се проследи кога, как и за какви дейности е разходвано горивото по спорните фактури. Не е доказано още, че изписването му е осъществено по конкретно определена стойност и във връзка с определено производство или по метода първа входяща - първа изходяща стойност или средно претеглена стойност съобразно МСС 2 Материални запаси и СС 2 Стоково- материални запаси. В този аспект следва да се посочи, че установяването на корелацията на спорните разходи с дейността на дружеството е положителен факт, чието доказване е в тежест на ревизирания, тъй като именно той черпи от него благоприятни за себе си правни последици. След като това не е сторено, то правилно първоинстанционният съд по изложените обстойни мотиви е приел, че не е установено осчетоводените разходи за гориво по процесните фактури да са свързани с търговската дейност на ревизирания, поради което законосъобразно с тях на основание чл. 26, т.1 ЗКПО са увеличени финансовите резултати на дружеството и са установени допълнителни задължения за КД и лихви за забава. Гореизложените принципни съображения са относими и спрямо отразените разходи по фактурите за езиков курс на управителя на дружеството, спрямо които не са представени никакви релевантни доказателства, че същите са извършени във връзка с дейността на ревизирания. Приемайки неустановения факт за неосъществен, правилно първостепенният съд е приел, че тези разходи също не следва да се признаят за данъчни цели на основание чл. 26, т.1 ЗКПО. Формираният извод, че разходите по фактурите за гориво не са свързани с търговската дейност на ревизирания обуславя заключението за законосъобразност на РА и в частта, с която на основание чл. 70, ал.1, т.2 ЗДДС е отречено право на приспадане на данъчен кредит по тях. Визирана норма сочи, че правото на приспадане не е налице, когато стоките или услугите са предназначени за безвъзмездни доставки или за дейности, различни от икономическата дейност на лицето. Приложима в случая е последната хипотеза предвид неустановеността на разходването на горивото за нуждите на осъществяваната от дружеството земеделска дейност. В касационната жалба липсват каквито и да е доводи относно допълнително начисления с РА ДДС на основание чл. 163а ЗДДС и отказаното по аргумент от чл. 73а ЗДДС право на приспадане за доставката на семена пшеница, а осъществената от настоящия състав проверка на съответствието на обжалваното решение с материалния закон сочи, че и в тази му част то е правилно и следва да бъде оставено в сила. При този изход на спора и направеното искане, в полза на НАП следва да се присъди юрисконсултско възнаграждение за касационното производство, възлизащо на сумата от 5 829,94 лв. Така мотивиран и на основание чл.221, ал.2 АПК, Върховният административен съд, състав на Първо отделение