Решение № 12225 от 1.12.2025 г. на ВАС по адм. д. № 9653/2025 г.

Производството е по реда на чл. 208 и сл. от Административнопроцесуалния кодекс (АПК), във вр. с чл. 160, ал. 7, изр. първо от Данъчно-осигурителния процесуален кодекс (ДОПК). Образувано е по касационна жалба, подадена от директора на Дирекция "Обжалване и данъчно-осигурителна практика" (Д "ОДОП") - София при Централното управление на Националната агенция за приходите (ЦУ на НАП), срещу Решение 22251 от 27.06.2025 г., постановено по адм. д. 346 по описа на Административен съд София - град (АССГ) за 2025 г. С обжалваното съдебно решение, по жалба на В. П. Д., с [ЕГН], е обявена нищожността на Ревизионен акт (РА) Р-220023002356-091-001 от 15.01.2024 г., издаден от В. В. П. и З. Т. Н. - органи по приходите при Териториална дирекция на Националната агенция за приходите (ТД на НАП) София, в частта, потвърдена с Решение 1492 от 14.11.2024 г., издадено от директора на Дирекция ОДОП София при ЦУ на НАП, с който на Д. са установени допълнителни задължения за данък върху годишна данъчна основа по чл. 17 от Закона за данъците върху доходите на физическите лица (ЗДДФЛ) в размер на 34195,77 лв. за данъчен период 2018 г. и са начислени лихви в размер на 17191,55 лв. При това преписката е изпратена на директора на ТД на НАП София за администриране съгласно дадените от съда указания по тълкуването и приложението на закона, и на Д. са присъдени разноски в размер на сумата от 5010,00 лв. В касационната жалба са изложени оплаквания за неправилност на обжалваното съдебно решение поради постановяването му в нарушение на материалния закон, при допуснати съществени нарушения на съдопроизводствените правила и поради неговата необоснованост касационни основания по чл. 209, т. 3 АПК. Касационният жалбоподател оспорва достигнатия от съда извод за нищожност на РА, направен по причина липсата на основания по чл. 7, ал. 3 ДОПК за изземване на преписката от органа, възложил ревизията и възлагането й на друг орган, като твърди, че в казуса са налице всички предпоставки по посочената разпоредба. Обосновава това с факта на командироване на издалия заповедта за възлагане на ревизията орган по приходите К. Г. М. в Отдел Превенция и противодействие на корупцията за срок от шест месеца от 01.07.2023 г. до 01.01.2024 г., тоест за срок до два месеца след изтичане на срока на ревизията, с което аргументира тезата за настъпила трайна невъзможност за изпълнение на служебните задължения от М.. Поддържа становище, че преценката относно това налице ли е или не такава невъзможност е единствено на горестоящия административен орган. Наред с това, според касационния жалбоподател първоинстанционният съд неправилно - в нарушение на чл. 155, ал. 5 ДОПК е постановил връщане на преписката за нова ревизия, доколкото процесната ревизия е повторна и разпоредбата на чл. 160, ал. 5 ДОПК е неприложима. По тези, изложени в касационната жалба съображения, се иска отмяната на обжалваното съдебно решение и отхвърляне на оспорването срещу РА. Претендира се присъждане на юрисконсултско възнаграждение за двете съдебни инстанции, както и сторените разноски за държавна такса за касационното производство. В съдебното заседание пред настоящия съд касационният жалбоподател се представлява от юрк. М., която от негово име поддържа жалбата. По същество моли да бъде уважена. Претендира юрисконсултско възнаграждение за двете съдебни инстанции и внесената държавна такса за касационното производство, като представя списък на разноските. Ответникът В. Д. оспорва касационната жалба в съдебното заседание пред настоящия съд чрез упълномощения адвокат Жеков. По същество на касационното оспорване моли оставяне в сила на обжалваното съдебно решение. Развива съображения, че нищожността на РА е правилно обявена, тъй като възложителят на ревизията не е била обективно и трайно възпрепятствана да изпълнява служебните си задължения и не е загубила към този момент качеството си на орган по приходите. Наред с това, се сочат още две основания за претендираната нищожност на РА, свързани с издаването на заповедта за възлагане на първоначалната заповед за възлагане на ревизия и относно връчването на тази заповед на ревизираното лице на имейл, който не е бил заявен от Д. по реда на ДОПК преди започване на ревизията. Не претендира присъждането на разноски за касационното производство. Представителят на Върховната касационна прокуратура дава мотивирано писмено заключение за неоснователност на касационната жалба, което поддържа и в съдебното заседание пред настоящия съд. Върховният административен съд, състав на първо отделение, като взе предвид становищата на страните и извърши проверка на обжалваното съдебно решение на релевираните касационни основания съгласно разпоредбата на чл. 218, ал. 1 АПК и след служебна проверка за допустимостта, валидността и съответствието му с материалния закон по реда на чл. 218, ал. 2 АПК, приема следното: Касационната жалба е процесуално допустима като подадена срещу подлежащ на обжалване съдебен акт, в срока по чл. 211, ал. 1 АПК и от надлежна страна, за която този акт е неблагоприятен, предвид което следва да се разгледа досежно нейната основателност. Разгледана по същество, касационната жалба е неоснователна. Въз основа на установеното по делото от фактическа страна, относно компетентността на органите, издали РА, по които факти спор между страните не е формиран, първоинстанционният съд приел оспорването за основателно и обявил нищожността на РА. За извода си се мотивирал с това, че по делото не се установило наличието на предвидените в закона основания по чл. 7, ал. 3 ДОПК за изземване на преписката от органа, възложил ревизията и възлагането и на друг орган. Приел, че по отношение на К. М. не е налице основание за отвод, трайна невъзможност за изпълнение на служебните задължения или невъзможност, произтичаща пряко от промяна в длъжността на органа, водеща до отпадане на компетентността, а само временна невъзможност. Според съда, отпадането на компетентността на М. не може да се основава само на Заповед РД 01 664 от 07.07.2023 г., издадена от директора на ТД на НАП, с която са ѝ отнети функциите като компетентен орган по чл. 112, ал. 2, т. 1 ДОПК, тъй като това би означавало, че директорът на ТД на НАП може по свое усмотрение винаги да отнема компетентност по чл. 112, ал. 2, т. 1 ДОПК и съответно да се позовава на осъществена хипотеза по чл. 7, ал. 3 ДОПК. Съобразил, че служителят не е назначен на нова длъжност, а е командирован, поради което няма промяна в длъжността на органа, водеща непосредствено до отпадане на компетентността му. Взел предвид, че командироването по дефиниция е изменение на мястото на работа на служителя, а не на неговите функции. По тези съображения, съдът достигнал до извод, че изземването на преписката е извършено без наличието на предвидените в закона основания и спорният РА е издаден от некомпетентен орган В. П. не е органът възложил ревизията и съответно тя не е заместила на годно правно основание М. в това ѝ качество. Аргументирал се, че органът по приходите, подписал РА в качеството си на орган, възложил ревизията въз основа на решението за изземване, не е притежавал материална компетентност за това, поради което издаденият РА е нищожен. Приел, че с оглед предвидената в закона съвместна компетентност на издателите на РА, липсата на материална компетентност у един от тях влече нищожност на РА като цяло. По въпроса се позовал на съдебна практика на Върховния административен съд по сходни казуси. При установената липса на компетентност на един от издателите на РА съдът намерил за безпредметно да извършва проверка за изпълнението на останалите изисквания за законосъобразност на РА в оспорената му част. На основание чл. 160, ал. 5 ДОПК, във връзка с чл. 173, ал. 2 АПК, изпратил преписката на директора на ТД на НАП София за администриране съгласно дадените от съда указания по тълкуването и приложението на закона. Решението е валидно, допустимо и правилно при съобразяване и на долуизложените съображения. По предписанието на чл. 7, ал. 3 ДОПК (в релевантната редакция) определен в закона горестоящ орган може да изземе разглеждането и решаването на конкретен въпрос или преписка от компетентния орган по приходите, съответно от публичния изпълнител, в случаите когато са налице основания за отвод или самоотвод, както и в случаите на трайна невъзможност за изпълнение на служебните задължения или невъзможност, произтичаща от промяна в длъжността на органа по приходите, съответно публичния изпълнител, водеща до отпадане на компетентността, и да възложи правомощията по разглеждането и решаването им на друг орган, съответно публичен изпълнител, равен по степен на този, от когото е иззета преписката или въпросът. При правилно установена фактическа обстановка, по която спор между страните няма, обосновано на доказателствата, първоинстанционният съд е приел, че в казуса не се установява проявлението на нито една от хипотезите по чл. 7, ал. 3 ДОПК за стореното изземване с решението от 10.07.2023 г.. Правилен при това е и изводът на съда, че издаването на заповедта от 07.07.2023 г., с която на М. са отнети функциите като компетентен орган по чл. 112, ал. 2, т. 1 ДОПК считано от същата дата не води на друг извод. Разпоредбата на чл. 7, ал. 3 ДОПК е специална. Тя допуска изземване само в строго определени случаи и служи като гаранция, че ревизионните актове се издават при условията на обективност, безпристрастност и законосъобразност. Разпоредбата всъщност е израз на правилото за неизменност на компетентния орган по приходите за разглеждане и решаване на конкретен въпрос или преписка. Изземването и възлагането на друг орган е регламентирано като изключение и то следва да се случва само при точното проявление на регламентираните в закона предпоставки, които не са установени и доказани в случая. Установено е в хода на първоинстанционното производство, че със Заповед РД-01-513 от 02.06.2023 г., на основание чл. 86, ал. 2 от Закона за държавния служител, директорът на ТД на НАП - София е командировал държавния служител М. - началник на сектор в Сектор "Ревизии", Дирекция "Контрол", ТД на НАП - София, временно да изпълнява служебните си задължения в отдел "Превенция и противодействие на корупцията", Инспекторат, ЦУ на НАП за срок от 6 месеца, считано от 01.07.2023 г. до 01.01.2024 г., включително, за което командированото лице е дало съгласието си. Спорният РА е издаден на 15.01.2024 г. По чл. 86, ал. 1 и 2 от Закона за държавния служител при служебна необходимост органът по назначаването може да командирова държавния служител временно да изпълнява службата си в друго населено място, в рамките на същата администрация, като командироване се извършва за не повече от 30 календарни дни непрекъснато, а когато командироването е за по-дълъг срок, е необходимо писмено съгласие на държавния служител за това. Предвид така цитираната правна регламентация и приобщените по делото доказателства, несподелима е тезата на приходната администрация за наличието на предвидените в чл. 7, ал. 3 ДОПК предпоставки за изземване на разглеждането и решаването на преписката по спорната ревизия от М. по причина обективна и трайна невъзможност за изпълнение на служебните задължения от нея, а именно изпълнение на правомощията на орган, възлагащ ревизии, както тази причина е формулирана в решението от 10.07.2023 г. Заповедта от 02.06.2023 г. всъщност не разпорежда командироването на М. в друго населено място (както това предписва разпоредбата, послужила като правно основание за издаването й), на нея не е възложена друга служебна функция, нито са променени служебните й задължения. И след издаването на заповедта за командироване М. остава в същото населено място и в същата администрация, където да изпълнява непроменените си служебни задължения. В този смисъл за нея не се установява пречка да продължи изпълнението на служебните си задължения, в частност във връзка с издаването на спорния РА, доколкото тя е органът възложил ревизията на Д.. Заповедта от 07.07.2023 г., издадена от директора на ТД на НАП - София, с която на основание чл. 11, ал. 3 ЗНАП и чл. 112, ал. 2, т. 1 ДОПК са отнети функциите на компетентен орган по чл. 112, ал. 2, т. 1 ДОПК на М., считано от 07.07.2023 г., не променя горните изводи, както правилно като краен извод е приел и първоинстанционният съд. Тази заповед действа занапред и не засяга придобитото по-рано от М. (с издаването на заповедта за възлагане на ревизия на Д.) качество на орган по приходите, възложил спорната ревизия, който именно орган, по предписанието на чл. 119, ал. 2 ДОПК, следва да издаде РА. Както се посочи по-горе, спорният РА е издаден на 15.01.2024 г., след срока на командировката. Предвид гореизложеното, споделим е крайният извод на АССГ, че по отношение изземването на разглеждането и решаването на ревизионната преписката от К. М., не се установява да е налице нито една от изчерпателно изброените в цитираната разпоредба хипотези. В казуса не са налице данни за наличие на основание за отвод или самоотвод на М., нито доказателства за промяна на длъжността й, която да води до отпадане на компетентността на лицето. Не се твърди и установява тя да е преназначена или да заема друга длъжност, при което да е загубила качеството си на орган по приходите. Нещо повече - именно в решението за изземване от 10.07.2023 г. изрично е вписано, че М. « временно ще изпълнява служебните си задължения в отдел «Превенция и противодействие на корупцията», Инспекторат, ЦУ на НАП », без да се твърди и установява тяхна нарочна промяна. Ето защо, като извод на всичко изложено, първоинстанционният съд правилно е съобразил, че В. П. не е притежавала материална компетентност да подпише спорния РА, поради което издаденият при липсата на такава РА е нищожен акт. Споделимо е приетото от съда, че с оглед предвидената в закона съвместна компетентност на издателите на РА, опорочаването на участието дори и на единия от тях влече нищожност на РА като цяло. Доказването на едно от основанията, дало основание за обявяване на РА за нищожен, прави недължимо разглеждането на останалите релевирани доводи за нищожност на РА. Решението е правилно и в частта, с която след като е обявил нищожността на РА, първоинстанционният съд е изпратил преписката на директора на ТД на НАП - София за администриране съгласно дадените указания по тълкуването и приложението на закона. Оплакванията, че за да направи този извод, съдът не съобразил, че процесната ревизия е повторна, са неоснователни. По чл. 155 (Правомощия на решаващия орган), ал. 5 ДОПК връщане на преписката е допустимо само еднократно. Граматическото и систематично тълкуване на тази разпоредба обаче, а и на чл. 160, ал. 5 ДОПК, води на извод, че чл. 155, ал. 5 ДОПК е неотносим към настоящия случай. От систематичното тълкуване на разпоредбите на чл. 160, ал. 3 и ал. 4 ДОПК следва забрана за съда да върне преписката на компетентния орган по приходите, когато пред него е оспорен и отменен РА. Когато РА е обявен за нищожен от съда поради липсата на компетентност на негов издател, последиците са уредени в чл. 160, ал. 5 ДОПК. Ето защо, изводът на съда за приложимостта на чл. 160, ал. 5 АПК към казуса е в съответствие със закона. По изложените съображения първоинстанционният съд е постановил правилно съдебно решение, което като валидно и допустимо, следва да остане в сила. Въпреки този изход на спора в касационното производство, разноски на ответника по касация не следва да се присъждат. Д. има право на разноски, но такива не претендира за настоящото производство. Предвид гореизложеното и на основание чл. 221, ал. 2, предл. първо АПК, Върховният административен съд, състав на първо отделение