Решение № 506 от 14.01.2019 г. на ВАС по адм. д. № 8615/2018 г.

Решение № 506 от 14.01.2019 г. на ВАС по адм. д. № 8615/2018 г., I о., докладчик съдията Петя Желева Производството по делото е по реда на чл. 208 и сл. от АПК, във връзка с чл. 160, ал. 6 ДОПК. Образувано е по касационна жалба на директора на Дирекция "Обжалване и данъчно-осигурителна практика" (ОДОП) – гр. София при ЦУ на НАП срещу решение № 2926/30.04.2018 г., постановено по адм. дело № 10821/2017 г. по описа на Административен съд – София – град (АССГ), с което е отменен Ревизионен акт (РА) № Р-22221516006005-091-001/06.04.2017 г., издаден от органи по приходите при ТД на НАП – София, потвърден с Решение № 1092/11.07.2017 г. на Директор Дирекция "ОДОП" – София. В касационната жалба и допълнението към нея се излагат доводи за неправилност на съдебното решение поради съществени нарушения на съдопроизводствените правила, нарушение на материалния закон и необоснованост - касационни основания съгласно чл. 209, т. 3 от АПК. Твърди се, че при преценка на събраните по делото доказателства съдът не е основал решението си върху приетите от него за установени обстоятелства и върху закона, неправилно определил правните и доказателствено релевантни за решаване на спора факти, изместил правния спор от реалността на облагаемата доставка, по която изпълнител е издателят на фактурите и игнорирал обективни факти и доказателствата за тях, на които се основава РА, както и не е съобразил доказателствената сила на частните писмените доказателства, която законът им придава. След възпроизвеждане на аргументите на органите по приходите в хода на ревизионното производство, е направен извод, че реалността на доставките по процесните фактури не е доказана, а като приел друго, първоинстанционния съд постановил решението си при неправилно приложение на закона. В заключение се претендира отмяна на оспореното решение на АССГ и решаване на спора по същество, като се отмени издадения РА. Претендират се и разноски за юрисконсултско възнаграждение за двете инстанции. Ответникът по касационната жалба – "Енкели" ЕООД в депозиран по делото писмен отговор и чрез процесуални представители – адв. Савов и адв. Сергиев, в проведеното съдебно заседание оспорват касационната жалба и молят Върховен административен съд да постанови решение, с което остави в сила оспореното решение на АССГ. Претендират се и разноски за адвокатско възнаграждение за касационната инстанция. Представителят на Върховна административна прокуратура дава заключение за основателност на касационната жалба. Върховният административен съд, Първо отделение счита, че касационната жалба е подадена от надлежна страна и в срока по чл. 211, ал. 1 АПК и е процесуално допустима, а разгледана по същество е основателна поради следните съображения: С обжалваното решение, АССГ е отменил Ревизионен акт (РА) № Р-22221516006005-091-001/06.04.2017 г., издаден от органи по приходите при ТД на НАП – София, потвърден с Решение № 1092/11.07.2017 г. на Директор Дирекция "ОДОП" – София, с който на "Енкели" ЕООД е отказано право на приспадане на данъчен кредит в общ размер на 423 813, ЗЗ лв. за отделните данъчни периоди от м. 10. 2015 г. до м. 11. 2015 г., от м. 01. 2016 г. до м. 02. 2016 г. и от м. 04. 2016 г. до 07. 2016 г., ведно с определените лихви за забава в размер на 38 519, 71 лв. по фактури издадени от "Дизайн Клуб" ЕООД, "Медия Филд" ЕООД, "Триса Консулт" ЕООД, "Ем Би Ем 84" ЕООД, "Спирит 11" ЕООД, "Ви Пам БГ" ЕООД, "Флор Екс Пи" ЕООД и "Ню Грифит" ЕООД. С решението е осъдена дирекция "ОДОП" – София да заплати разноски на "Енкели" ЕООД в размер на 9 800 лева. За да постанови този резултат, съдът е приел, че РА е издаден от компетентен орган, в предвидената от закона форма и при спазване на административно-производствените правила, но в нарушение на материалния закон, доколкото реалността на фактурираните доставки е установена от събраните по делото доказателства. Приел е за безспорно установено по делото, че основаната дейност на ревизираното дружество - "Енкели" ЕООД е продажба на медийно време и място за реклама. За ревизираните периоди, дружеството упражнило право на данъчен кредит по подробно изброени фактури, издадени от "Дизайн Клуб" ЕООД, "Медия Филд" ЕООД, "Триса Консулт" ЕООД, "Ем Би Ем 84" ЕООД, "Спирит 11" ЕООД, "Ви Пам БГ" ЕООД, "Флор Екс Пи" ЕООД и "Ню Грифит" ЕООД с предмет в преобладаващата част – "наем на билборд, наем на рекламни съоръжения и наем на калкани в различни градове на страната – София, Пловдив, Бургас, Велико Търново, Варна, Сливен, Благоевград", както и с предмет - "дизай на постери", "предпечат на постери", "отпечатване на постери", "печат на винилови постери", "рекламни сувенири" "дизайн и изработка на рекламни винили", "монтаж и демонтаж на винилови реклами", "предпечат на рекламни материали", "дизайн на рекламни материали, "печат винили". Приел е, че за доказване реалността на доставките, както от доставчиците, така и от ревизираното дружество са представени фактури, придружени с касови бонове, договори, анекси към тях и приемо - предавателни протоколи. Приел е за безспорен и въпроса за последващата реализация на услугите, които ревизираното дружество е извършило към "Лидл България" ЕООД, "Когнито" ООД и ""Майн Хаус" ЕООД. По спорния по делото въпрос дали фактурираните услуги са извършени от сочените във фактурите доставчици, съдът е формирал мотиви, че са представени безспорни доказателства, че доставките действително са извършени от сочените във фактурите доставчици, които не могат да се игнорират само защото от справка в НАП е установено, че доставчиците нямат материална, техническа и кадрова обезпеченост за извършване на доставките, регистрирани касови апарати или че не са представили изисканите им от органа по приходите документи, все твърдения, за които е прието, че не могат да се вменят във вина на претендиращия право на данъчен кредит. След това съдът е посочил, че в подкрепа на извода за наличие на реални доставки е заключението по назначената ССчЕ, от което се установявало осчетоводяване на фактурите при доставчиците и ревизираното дружество и плащане на фактурираните доставки в по-голямата им част, което макар и да не е елемент от фактическия състав на правото на данъчен кредит е прието, че би било лишено от икономическа логика при липса на реални доставки. Наред с това съдът се е позовал и на трайната практика на ВАС и СЕС, че когато предмета на доставката е наличен при получателя, правото на данъчен кредит може да бъде отказано само ако приходната администрация въз основа на обективни данни установи, че получателя по фактурата е знаел, че участва в привидна доставка. При липса на такива данни е прието, че правото на данъчен кредит е отказано незаконосъобразно. Решението е неправилно постановено. Основателни са доводите на касатора - директора на Дирекция "ОДОП" – София, че при преценка на събраните по делото доказателства, първоинстанционния съд е игнорирал факти и обстоятелства от съществено значение за решаване на спорния по делото въпрос относно реалността на фактурираните услуги, неправилно е преценил доказателствената сила на събраните по делото частни документи – договори, анекси и приемо -предавателни протоколи, в резултат на което е формирал погрешно вътрешно убеждение относно фактите по делото, несъответстващо на действителното фактическо положение, което от своя страна е довело до погрешни правни изводи, противоречащи с материалния закон. Преобладаващата част от доставките, по отношение на които е отказано право на данъчен кредит са по фактури, издадени от "Триса Консулт" ЕООД, "Ем Би Ем 84" ЕООД, "Спирит 11" ЕООД, "Ви Пам БГ" ЕООД, "Флор Екс Пи" ЕООД с предмет – "наем на билборд", "наем на рекламни съоръжения" и "наем на калкани" в различни градове на страната – София, Пловдив, Бургас, Велико Търново, Варна, Сливен, Благоевград. Няма спор, че по делото са представени рамкови договори за рекламно, маркетингово и PR обслужване с предмет – предоставяне на рекламни, маркетингови и PR услуги. Към някои от фактурите са представени и договори с предмет - отдаване под наем на рекламни площи на стационарни рекламни елементи (билборд, мегаборд, ситиборд, калкани и мрежи) по заявка на възложителя срещу заплащане на възнаграждения, които не са упоменати в договорите. Заявки на възложителя не са представени. С анекси към договорите е посочено по градове - София, Пловдив, Бургас, Велико Търново, Варна, Сливен, Благоевград, локацията на рекламното съоръжение, размера, вида и цената на месец и броя месеци на наема. Представени са и приемо-предавателни протоколи, двустранно подписан от доставчика и получателя, в които е посочено само "наем на рекламни площи върху статични рекламни съоръжения". По фактури, издадени от "Дизайн Клуб" ЕООД, с предмет - "съгласно договор", от страна на ревизираното дружество и доставчика е представен само рамков договор за рекламно, маркетингово и PR обслужване с предмет – предоставяне на рекламни, маркетингови и PR услуги и приемо-предавателни протоколи, в които е посочено само "съгласно договор". По фактури издадени от "Медия Филд" ЕООД с предмет - "услуга", не са представени съпътстващи доставката документи. Друга част от доставките по фактури, издадени от "Ви Пам БГ" ЕООД и "Ню Грифит" ЕООД са с предмет - "дизай на постери", "предпечат на постери", "отпечатване на постери", "печат на винилови постери", "рекламни сувенири" "дизайн и изработка на рекламни винили", "монтаж и демонтаж на винилови реклами", "предпечат на рекламни материали", "дизайн на рекламни материали, "печат винили". За тях също са представени договори за предоставяне на рекламни, маркетингови и PR услуги с предмет – отдаване под наем на рекламни площи на стационарни рекламни елементи. Представените анекси към договорите не се свързва с предмета на договора, а сочат брой на винили и постери и цената на кампанията. От съдържанието на приемо-предавателните протоколи е видно предаване на "предпечат и печат на рекламни постери" на посочена цена. При така събраните доказателства, настоящата инстанция счита, че на първо место процесните фактури за доставка на услуги с предмет - "наем на билборд", "наем на рекламни съоръжения" и "наем на калкани" в различни градове - София, Пловдив, Бургас, Велико Търново, Варна, Сливен, Благоевград, както и по фактури с предмет – "съгласно договор" и "услуги", и по фактури с предмет – "печат на различни видове рекламни материали", по които е претендирано правото на данъчен кредит, не отговарят на изискването на чл. 226, т. 6 от Директива 2006/112/ЕО на Съвета и на разпоредбата на чл. 114, ал. 1, т. 9 ЗДДС - в описанието на услугата не се съдържа релевантната информация, необходима за индивидуализирането на престацията. Това е така, защото отразеният във фактурите предмет може да бъде отнесен към неопределен широк кръг от доставки. От друга страна, предмета на договорите е също общ - предоставяне на рекламни, маркетингови и PR услуги или отдаване под наем на рекламни площи на стационарни рекламни елементи, без отново да се конкретизира точното местоположение на рекламното съоръжение или вида на услугите. Никаква допълнителна информация, различна от съдържанието на фактурите не съдържат и представените приемо-предавателни протоколи, в които е посочено, че се предава: "наем на рекламни площи върху статични рекламни съоръжения", "по договор", или "предпечат и печат на рекламни постери". Непълнотата на фактурите възпрепятства установяване съответствието им на действително извършена сделка, възможността за доказване реалността на доставките, респективно установяване настъпването на данъчното събитие, и е самостоятелно основание за отказ на право на данъчен кредит по тези фактури. В свое Решение от 8.05.2013 г. СЕС по дело С-271/12, постановено по преюдициално запитване отнасящо се до тълкуването на Шеста директива 77/388/ЕИО на Съвета, приема, че правото на приспадане на ДДС може да се откаже на данъчнозадължените лица, получатели на услуги, които разполагат с непълни фактури, дори ако в допълнение към последните след приемането на решението за отказ е предоставена информация с цел да се докаже действителното извършване, естеството и стойността на фактурираните сделки. По аргумент на по-силното основание, след като към фактурите са представени договори, анекси и приемо-предавателни протоколи, които също не допринасят за конкретизация на престацията, то това обосновава законосъобразния отказ на данъчните органи на правото на приспадане на данъчен кредит на получателя. По изложените съображения, необоснован е извода на АССГ, че от събраните писмени доказателства може да се установи предмета на фактурираните услуги, къде и по какъв начин са извършени, а на второ место необоснован е и извода, че представените по делото договори, анекси и приемо-предавателни протоколи доказват реално извършване на фактурираните услуги. По отношение на фактурираните доставки с предмет – "наем на билборд", "наем на рекламни съоръжения" и "наем на калкани" в различни градове на страната – София, Пловдив, Бургас, Велико Търново, Варна, Сливен, Благоевград, първоинстанционния съд не е съобразил обстоятелството, че от представените доказателства не се установява доставчиците да са разполагали със собствени или наети рекламни площи, които да отдадат на задълженото лице. Няма доказателства и за самото съществуване на билбордове и рекламни съоръжения на място, още повече, че самото им поставяне се осъществява под разрешителен режим. Ето защо само въз основа на представените приемо - предавателни протоколи с предмет – отдаване под наем на рекламни площи с неясно местоположение, не може да се приеме за доказано реалното изпълнение на фактурираните доставки. Липсват и други съпътстващи фактурите доказателства за реално извършване на фактурираните услуги, а отделно от това, фактурите и приемо-предавателните протоколи с оглед съдържанието им не могат да се свържат с представените бланкетни рамкови договори и анекси към тях. По отношение на фактурираните доставки с предмет - "дизай на постери", "предпечат на постери", "отпечатване на постери", "печат на винилови постери", "рекламни сувенири" "дизайн и изработка на рекламни винили", "монтаж и демонтаж на винилови реклами", "предпечат на рекламни материали", "дизайн на рекламни материали, "печат винили", освен, че не е установена възможността на доставчиците да извършат със собствен персонал фактурираните услуги, то от съдържанието на представените приемо-предавателни протоколи не може да се установи какво в действителност се предава, като вид, количество и цена. Отново следва да се посочи, че с оглед съдържанието им фактурите и представените приемо-предавателни протоколи не могат да се свържат с представените договори и анекси към тях, а и липсват други доказателства за извършване на фактурираните доставки от сочените във фактурите доставчици. С оглед изложеното необоснован на събраните доказателства е извода на съда, че от събраните по делото доказателства може да се установи предмета на фактурираните услуги и реалното им извършване от сочените във фактурите доставчици. Като е приел реалност на процесните доставки и незаконосъобразност на отказа на право на дънъчен кредит на получателя по фактурите, АССГ е постановил неправилно решение, поради противоречие с материалния закон и необоснованост, поради което същото следва да бъде отменено, а жалбата срещу РА – отхвърлена. С оглед изхода на спора, решението е неправилно и в частта на присъдените в полза на "Енкели" ЕООД разноски за първоинстанционното производство, като такива на основание чл. 161, ал. 1, изр. 3 от ДОПК следва да се присъдят за всяка инстанция на Дирекция "ОДОП" – София. След като се съобразява материалния интерес по делото – 462 333, 04 лв. и разпоредбата на чл. 8, ал. 1, т. 5 от Наредба № 1 за минималните размери на адвокатските възнаграждения, настоящата инстанция определя разноски за юрисконсултско възнаграждение за всяка инстанция в размер на по 7 153, ЗЗ лева или общо разноски за двете инстанции в размер на 14 306, 66 лева, които "Енкели" ЕООД – София следва да заплати на Дирекция "ОДОП" - София. Водим от горното и на основание чл. 221, ал. 2, предл. 2 от АПК, Върховен административен съд, състав на първо отделение