Решение № 6875 от 8.06.2020 г. на ВАС по адм. д. № 3247/2020 г.

Решение № 6875 от 8.06.2020 г. на ВАС по адм. д. № 3247/2020 г., VIII о., докладчик председателят Мирослав Мирчев Производството е по реда на чл. 208 и сл. от Административнопроцесуалния кодекс (АПК), вр. чл. 160, ал. 6 от Данъчно-осигурителния процесуален кодекс (ДОПК). Образувано е по касационна жалба на "ЕЪР ПАРТ" ЕООД, ЕИК 201132010, подадена чрез адв. Койкова, срещу решение № 6621/07.11.2019 г., постановено от Административен съд София-град по адм. д. № 10080/2018 година. С решението е отхвърлена жалбата на дружеството против ревизионен акт № Р-22220617007808-091-001/28.05.2018 г., издаден от органи по приходите при ТД на НАП – София, потвърден с Решение № 1176/08.08.2018 г. на директора на Дирекция "ОДОП" – София. В касационната жалба са формулирани съображения за неправилност на решението в процесната му част, като жалбоподателят твърди, че то е постановено при съществени нарушения на съдопроизводствените правила, материалния закон и е необосновано - касационни основания по чл. 209, т. 3 АПК. Според касационния жалбоподател са налице всички основания за ползване на данъчен кредит, а изводите на съда са противоречиви. Прилага доказателства, за които твърди, че са били налични в административната преписка, но не са взети предвид, както от вещото лице, така и от съда. Счита, че решението на първоинстанционния съд, като обосновано единствено на изводите на ССчЕ, е неправилно постановено. Моли за отмяна на решението и за присъждане на разноски. Ответникът – Дирекция "ОДОП" – София при ЦУ на НАП, чрез юрк. Дечева излага доводи за неоснователност на касационната жалба. Претендира присъждане на юрисконсултско възнаграждение. Представителят на Върховна административна прокуратура заявява становище за неоснователност на касационната жалба. Върховният административен съд, състав на Осмо отделение, обсъждайки допустимостта на касационната жалба, валидността, допустимостта, правилността на решението на предявените основания и след служебна проверка по чл. 218 АПК преценява жалбата като процесуално допустима, а разгледана по същество - тя е неоснователна. Предмет на оспорване пред първоинстанционния съд е бил ревизионен акт № Р-22220617007808-091-001/28.05.2018 г., издаден от органи по приходите при ТД на НАП – София, потвърден с Решение № 1176/08.08.2018 г. на директора на Дирекция "ОДОП" – София, с който на "ЕЪР ПАРТ" ЕООД не е признато право на приспадане на данъчен кредит в общ размер на 105125, 52 лв. по фактури, издадени от "ДАНИС ТРЕЙД 2014" ЕООД, "ЕР ПИ ВИ 11" ЕООД, "ФЕРСТИЛ 2014" ЕООД, "МНД ИНВЕСТМЪНТ" ЕООД, "ЕКСПЕЛИ СТРОЙ" ЕООД, "БИЛД КОНСУЛТ 14" ЕООД, "ДИБОРА" ЕООД, "В. 24" ЕООД, "ПРОВОЗИЯ ЛИМИТЕД" ЕООД, "ЕМ ЗЕТ СТРОЙ" ЕООД, "ДИБОРА МОТОБИЛД" ЕООД и "КОМЕСИАЛ ДХ" ЕООД и начислени за просрочие лихви в размер на 38 860, 23 лева. При ревизията, след анализ на установените факти и представените документи, органите по приходите са приели, че по процесните фактури не е налице доставка по смисъла на чл. 6 и чл. 9 ЗДДС и не е настъпило данъчно събитие съгласно чл. 25 ЗДДС, поради което на основание чл. 68, ал. 1, т. 1 и чл. 69, ал. 1, т. 1 ЗДДС са отказали право на приспадане на данъчен кредит. За да отхвърли жалбата на дружеството, съдът е установил, че оспорения РА е издаден от компетентен орган, в законоустановената форма и при липса на допуснати съществени нарушения на административнопроизводствените правила. Изложил е аргументи, че по отношение на доставчиците "ДАНИС ТРЕЙД 2014" ЕООД, "ЕР ПИ ВИ 11" ЕООД, "МНД ИНВЕСТМЪНТ" ЕООД, "ЕКСПЕЛИ СТРОЙ" ЕООД, "БИЛД КОНСУЛТ 14" ЕООД, "ДИБОРА" ЕООД, "В. 24" ЕООД, "ЕМ ЗЕТ СТРОЙ" ЕООД, "ДИБОРА МОТОБИЛД" ЕООД и "КОМЕСИАЛ ДХ" ЕООД са представени единствено спорните фактури, а по отношение на доставчика "ПРОВОЗИЯ ЛИМИТЕД" ЕООД са представени две от общо 23 бр. фактури. Съдът е установил също, че по отношение на доставчика "ФЕРСТИЛ 2014" ЕООД за данъчни периоди м. 10. 2014 г., м. 11. 2014 г., м. 12. 2014 г., м. 01. 2015 г., м. 02. 2015 г., м. 03. 2015 г. и м. 04. 2015 г. не е признато правото на приспадане на данъчен кредит по фактури с предмет на доставките "транспортни услуги", "рекламни дипляни, флаери, брошури, листовки и тяхното разпространение", "хамалски услуги", "рекламни календари, тефтери, химикали и тяхното разпространение", "монтаж на въздухопроводи", "монтаж на изолация", "монтаж на климатици", "изпълнено СМР по протокол", "проучване на пазара" и "пробиване на отвори". За доказване реалността на фактурираните рекламни материали по делото са представени протоколи, издадени от доставчика, в които услугите са посочени по вид, количество, единична и обща цена. В същите е положен подпис и печат на жалбоподателя, но не и подпис на доставчика. Към фактурите с предмет СМР са представени приемо-предавателни протоколи за изпълнени СМР, в които монтажните работи, за които се твърди да са извършени, са посочени по вид, количество, единична, обща цена и обект (гараж Х. Димитър, зала "Фестивална" - бар, ВиК - Враца, Бинго зала, Бар - пл. Гарибалди, хотел Велинград, Фреш маркети и др.). За да отхвърли жалбата на ревизираното лице, съдът е приел, че всички доказателства по делото, преценени в тяхната съвкупност, навеждат на извод, че е налице фактуриране, зад което не стоят реални стопански операции между "ЕЪР ПАРТ" ЕООД и процесните доставчици. Решението е валидно, допустимо и правилно. В касационната жалба не се съдържат мотиви, които да обосновават наличието на посочените касационни основания. Вместо това касаторът отново излага доводите си по съществото на спора, касаещи законосъобразността на процесния РА, които аргументи се съдържат както в жалбата му, подадена до административния решаващ орган, така и в тази, депозирана пред Административен съд София-град. Доводите на представителя на дружеството са обсъдени от съда в неговото решение като неоснователни. Решаващият състав е обсъдил възраженията на дружеството, както и събраните доказателства. Обстоятелството, че след извършен анализ на всички факти и обстоятелства, установени по делото и относими към правния спор, съдът е достигнал до изводи, съвпадащи с тези на ревизиращия орган, само по себе си не може да бъде квалифицирано като необоснованост или незаконосъобразност на съдебното решение. Противно на доводите на касатора съдът подробно е изследвал спроните доставки на стоки и услуги като е разделил същите в няколко групи: Първият спорен по делото въпрос касае реалността на доставките на поцинкована ламарина, за които се твърди да са извършени от "В. 24" ЕООД, "ДИБОРА" ЕООД, "ЕМ ЗЕТ СТРОЙ" ЕООД, "ЕР ПИ ВИ 11" ЕООД, "ЕКСПЕЛИ СТРОЙ" ЕООД, "КОМЕРСИАЛ ДХ" ЕООД, "МНД ИНВЕСТМЪНТ" ЕООД и "ДИБОРА МОТОБИЛД" ЕООД. Реалността на доставката, документирана с редовно издадена фактура, е основен въпрос при преценка налице ли е право на приспадане на данъчен кредит за тази доставка - чл. 6, ал. 1, чл. 25, ал. 2 и 6, чл. 68, т. 1 и 69, ал. 2 ЗДДС. За фактурираните стоки обаче, не са представени доказателства, с които същите да са възложени на доставчиците, но дори да се приеме, че не е необходимо нарочно възлагане, то правилно съдът е приел, че по делото е следвало да се представят доказателства за прехвърляне на собствеността върху фактурираните материали. По същество спорните стоки представляват родово определени вещи и прехвърлянето на собствеността върху тях, респективно данъчното събитие настъпва с отделянето на тези вещи от останалите от същия род. По аргумент, изведен от разпоредбата на чл. 24, ал. 2 ЗЗД, те се индивидуализират с определянето им по съгласие на страните или с предаването им, поради което релевантно е доказването именно на тези факти. В този смисъл правилно първоинстанционният съд се е мотивирал, че по отношение на разглежданите доставчици горепосочените обстоятелства не са доказани, защото са събрани единствено спорните фактури, без доказателства за предаване на фактурираните стоки - липсват приемо-предавателни протоколи, двустранно подписани от страните по доставката, респ. други писмени документи, удостоверяващи факта на предаване. Правилно касаторът възразява, че установяване произхода на стоката не е предвидено като предпоставка за признаване право на данъчен кредит, но в при липса на доказателства за прехвърляне на собствеността върху стоките и транспортирането им не може да се направи безспорен извод за реалност на доставките. Освен това видно от административната преписка е, че управителят на "КОМЕРСИАЛ ДХ" ЕООД е декларирал, че дружеството се занимава с хотелиерство в к. к. "Слънчев бряг" и не са издавани фактури на "ЕЪР ПАРТ" ЕООД. Посочените обстоятелства водят до единствения извод за липса на реално извършени стопански операции. Следващият спорен по делото въпрос касае доставките на различни видове услуги, за които се твърди да са извърши от "БИЛД КОНСУЛТ 14" ЕООД, ("монтаж на въздухопроводи", "монтаж на изолация", "монтаж на климатици" и "монтаж на линеен дифузер"), "ДАНИС ТРЕЙД 2014" ЕООД, ("монтаж на климатик", монтаж на въздуховод", "хамалски услуги" и "изпълнено СМР по протокол"), "ЕКСПЕЛИ СТРОЙ" ЕООД, ("транспортни услуги", "хамалски услуги", "монтаж на въздухопроводи", "монтаж на изолация", "монтаж на климатици" и "пробиване на отвори"), "ПРОВИЗИЯ ЛИМИТЕД" ЕООД ("транспортни услуги" и "хамалски услуги"), "ФЕРСТИЛ 2014" ЕООД ("транспортни услуги", "рекламни дипляни, флаери, брошури, листовки и тяхното разпространение", "хамалски услуги", "рекламни календари, тефтери, химикали и тяхното разпространение", "монтаж на въздухопроводи", "монтаж на изолация", "монтаж на климатици", "изпълнено СМР по протокол", "проучване на пазара" и "пробиване на отвори") и "КОМЕРСИАЛ ДХ" ЕООД, (направа на вентилационна заготовка). В случаят за установяване реалността на всички фактурирани хамалски и транспортни услуги, монтажни работи и проучване на пазара са представени единствено спорните фактури. Във връзка с фактурираните монтажни услуги, следва да се посочи, че не са приобщени доказателства, с които същите да са възложени - чрез договор, заявка, поръчка или др. Не се установява как е формирана цената и какво включва същата, за да се направи безспорен извод дали това е само труд или и доставка на уредите/материалите, които е следвало да се монтират. Липсват доказателства и за приемане изпълнението на монтажните услуги от страна на проверяваното дружество. Не се установява обектът, на който са монтирани климатиците, линеен дифузер, въздуховодите и т. н.. По отношение на хамалските и транспортни услуги също липсват доказателства за възлагане и приемане на услугите или други доказателства, в които да са описани основните параметри на същите. Не са събрани доказателства, от които да е видно как е формирана цената на транспортните услуги, на база изминати километри, брой извършени курсове, обемът и времето, необходимо за извършване на същите. Правилно съдът е установил, че липсват и заявки, търговска кореспонденция или други документи, от които да може да се направи заключение какви са били конкретните нужди на ревизираното лице и в какъв период. По делото не е установено кога е извършван транспортът, колко са изминатите километри, каква е била цената на километър, по какъв маршрут (начална-крайна точка), вида на превозвания товар и т. н.. Липсват доказателства и за отчитане изпълнението на услугата. Не са приложени пътни листа, товарителници или други документи свидетелстващи за реалното извършване на транспортните услуги. По отношение на хамалските услуги, обосновано съдът е счел, че не може да се приеме, че такива са извършвани. В случая липсват доказателства как е формирана цената - на база свършена работа или на час. Няма документи, от които да е видно кога е възникнала нуждата от използването на хамалските услуги, колко човека са били необходими и къде е следвало да се явят съответните лица за извършване на услугите. За доставките, за които се твърди да са извършени от "ПРОВИЗИЯ ЛИМИТЕД" ЕООД освен, че не са представени никакви доказателства, липсват и 21 бр. от спорните фактури. Във връзка с това правилно административният съд се е позовал на чл. 71, т. 1 ЗДДС, съгласно който данъчно задълженото лице упражнява право си на приспадане на данъчен кредит по отношение на доставки, по които е получател, когато притежава данъчен документ, съставен в съответствие с изискванията на чл. 114 и чл. 115 ЗДДС, в който данъкът е посочен на отделен ред. За да бъде правото на данъчен кредит валидно упражнено, в тежест на жалбоподателя е да установи, че към този момент е разполагал с оригинален първичен счетоводен документ или със заверено от издателя с подпис и печат копие, което да съхранява в счетоводството си. Обстоятелството, че покупките са декларирани от получателя, не обосновава друг извод, тъй като дневниците за покупки са само вторични регистри, които се изготвят на база първичните данъчни документи и като такива не могат да ги заместят. Следва да се има предвид, че изискването лицето да притежава оригинален документ е насочено освен към спазване на счетоводния принцип за документална обоснованост, така и към предотвратяване на злоупотребите с ДДС, поради което и законът предвижда специфична процедура по уведомяване на контролните органи в случай на изгубване, унищожаване или повреждане на данъчните документи (чл. 112, ал. 3 ЗДДС). Неоснователни са доводите на касатора по отношение на фактурираните от "ФЕРСТИЛ 2014" ЕООД рекламни дипляни, флаери, брошури, листовки, календари, тефтери, химикали и тяхното разпространение. С касационната жалба са приложени доказателства за този доставчик, които касаят нови фактически установявания, каквито Върховният административен съд не може да прави в това производство. Още повече, че с тях също не се доказва реалност на фактурираните доставки. Липсват данни от които да може да се установи по какъв начин са възложени процесните доставки, а именно чрез договор, заявка, кореспонденция между страните и други, в които да бъдат определени конкретните изисквания за вид, брой, респективно други изисквания, с които да могат да се индивидуализират спорните доставки. Липсват и доказателства, от които да е видно какви са били предварително зададените параметри на възложителя относно графичното оформление и съдържанието на дипляните, флаерите, брошурите и листовките, размерите и вида на календарите и тефтерите (настолни, джобни, работни, многолистови и т. н). Правилно съдът е посочил, че изводи за посочените обстоятелства не могат да бъдат направени и от приемо-предавателните протоколи, съставени за да удостоверят приемане на услугата, тъй като в тях също липсва индивидуализация на материалите. По отношение на фактурираните СМР също не са приобщени и документи, от които да е видно, че спорните доставки са възложени. Настоящият касационен състав споделя извода на съда, че за да се докаже реално изпълнение на ремонтни дейности между страните следва да бъдат съставени документи, в които да бъде определен обемът на строителството и техническите характеристики на обекта, да се посочат видовете работи, които ще се изпълняват, както и методът на определяне на цената на СМР, която да включва калкулация за различните видове строителни работи, респективно да може да се направи заключение за чия сметка са материалите, които е следвало да се използват при изпълнение на СМР. В случая за удостоверяване приемането на СМР са съставени приемо-предавателни протоколи, в които услугите са определени по вид и количество, но предвид гореизложеното не може да се приеме по безспорен начин, че е налице изпълнение на фактурираните СМР. По делото е приета ССчЕ, която не е оспорена от страните. От заключението на ССчЕ е установено, че процесните доставки на стоки и услуги са заведени в счетоводството на дружеството, но фактът на осчетоводяване, се преценява съвкупно с всички останали доказателства по делото, касаещи реалността на доставките. Както притежаването, така и редовното осчетоводяване на фактурите не е достатъчно да обоснове фактическо извършване на отразените в тях стопански операции. От доказателствата по делото е видно още, че към спорните фактури са представени фискални бонове. Съдът законосъобразно е приел, че дори да се приеме, наличието на плащане по процесните фактури, то същото не е достатъчно, защото плащането също не е предпоставка за правото на данъчен кредит, а косвено доказателство, което се обсъжда съвкупно с останалите по делото доказателства, които да сочат, че са изпълнени законовите изисквания по установяване реалността на доставките. При условие, че са издадени фактури и е начислен данък, без да е налице фактически извършена стопанска операция, няма основание за възникване правото на данъчен кредит, предвид разпоредбата на чл. 68, ал. 1, т. 1 ЗДДС, във връзка с чл. 6 и чл. 9, ал. 1 ЗДДС. Решението като валидно, допустимо, обосновано и правилно, следва да бъде оставено в сила. Разноски: С оглед резултата по спора, в полза на ответника трябва да се присъди юрисконсултско възнаграждение в размер на 3969 лв., на основание чл. 8, ал. 1, т. 5 от Наредба № 1/2004 г. за минималните размери на адвокатските възнаграждения. Водим от гореизложеното и в този смисъл, на основание чл. 221, ал. 2 АПК, Върховният административен съд, състав на Осмо отделение,