Решение № 5718 от 9.05.2017 г. на ВАС по адм. д. № 7583/2016 г.

Решение № 5718 от 9.05.2017 г. на ВАС по адм. д. № 7583/2016 г., I о., докладчик председателят Маруся Димитрова Производство по чл. 160, ал. 6 от ДОПК и чл. 208 и сл. от АПК. Касаторът "Глок 2010" ЕООД моли да бъде отменено като неправилно решение № 778/21.04.2016 г. по адм. д. № 1668/2015 г. на АС - Б., с което е отхвърлена жалбата против РА № Р-02000214000697-091-001/30.04.2015 г. на ТД на НАП - Б. П., че са допуснати касационни основания необоснованост и нарушения на материалния закон. Подробни съображения излага в жалбата си. Моли жалбата против РА да бъде уважена и да му бъдат присъдени разноски. Ответникът по касационната жалба Директора на Дирекция "ОДОП" - Б. моли решението като правилно да бъде оставено в сила и да му бъдат присъдени разноски. Прокурорът от Върховна административна прокуратура дава заключение за неоснователност на касационната жалба. Върховният административен съд, I отделение, като прецени допустимостта на касационната жалба и изложените в нея отменителни основания по чл. 218 от АПК, приема за установено следното: Касационната жалба е допустима, подадена в срок, а разгледана по същество е частично основателна. С обжалваното решение административният съд е отхвърлил жалбата на "Глок 2010" ЕООД против РА № Р-02000214000697-091-001/30.04.2015 г. на ТД на НАП - Б., поправен с РА за поправка на РА № П-02000215097021-003-001/29.05.2015 г. на ТД на НАП - Б. В РА са определени задължения по ЗДДС на ревизираното лице за периода м. 5 - 7.2014 г. с лихви. За м. 7.2014 г. касаторът е отразил в дневника си за покупки фактури, издадени през м. 9.2013 г., след 9.09.2013 г. - датата, на която е връчен акт за дерегистрация по ЗДДС, който при обжалването по административен ред е бил отменен с решение № 354/20.11.2013 г. на директора на Дирекция "ОДОП" - Б. и дружеството е регистрирано отново по ЗДДС на 4.12.2013 г. В РА не е признато право на приспадане на данъчен кредит по фактурите от м. 9.2013 г. на основание чл. 106, ал. 1 от ЗДДС, според който след датата на дерегистрацията лицето няма право да начислява данък и да приспада данъчен кредит, освен в случаите, когато този закон е предвидил друго. За да отхвърли жалбата против РА в тази част съдът е приел, че актът за дерегистрация има незабавно действие, неговата последваща отмяна няма обратно действие, а следва да се извърши нова регистрация. Според съда поради незабавното действие на акта за дерегистрация касаторът няма право на приспадане на данъчен кредит по фактурите, издадени в периода от датата на дерегистрацията до отмяната на акта за дерегистрация. Съдът се е позовал на решение № 4289/12.04.2016 г. по адм. д. № 2126/2016 г. на ВАС, погрешно посочено като дело от 2015 г. Съдът се е позовал на единично решение на ВАС, което е обратно на преобладаващата практика на ВАС по действието на отменен акт за дерегистрация, обективирана в решение № 344/19.01.2004 г. по адм. д. № 5735/2003 г. на ВАС, решение № 3788/17.04.2007 г. по адм. д. № 11950/2006 г. на ВАС, решение № 778/17.01.2011 г. по адм. д. № 1349/2010 г. на ВАС и решение № 4832/8.04.2014 г. по адм. д. № 10692/2013 г. на ВАС. За да се приеме, че лицето е дерегистрирано по ЗДДС е необходимо актът за дерегистрация да е влязъл в сила. По чл. 110, ал. 2 от ЗДДС е предвидено, че датата на дерегистрацията е датата на връчване на акта за дерегистрация. Това е фикция, която не може да бъде оборвана. С този текст заедно с чл. 106, ал. 1 от ЗДДС, всъщност е предвидено предварително изпълнение на акта за дерегистрация, преди да е влязъл в сила. След отмяната на акта за дерегистрация, при обжалването му по административен ред, основанието за приложение на чл. 106, ал. 1 от ЗДДС и чл. 110, ал. 2 от ЗДДС е отпаднало и неправилно съдът е приел, че дерегистрация на лицето е произвела действие, щом актът за дерегистрация не е влязъл в сила, поради отмяна. Щом акт за дерегистрация липсва, няма основание за предварителното му изпълнение и РА е незаконосъобразен в частта, с която за м. 7.2014 г. не е признато право на приспадане на данъчен кредит 221,79 лв и са начислени 15,50 лв лихви, изчислени съответно. В тази част решението като неправилно следва да бъде отменено и вместо него следва да се постанови отмяна на РА в частта, с която за м. 7.2014 г. е определен ДДС за внасяне над 58 440,53 лв и лихви над 4083,39 лв. Решението е правилно в частта, с която е отхвърлена жалбата против РА в частта за непризнато право на приспадане на данъчен кредит за м. 6.2014 г. по 26 бр. непредставени фактури в общ размер 8021,85 лв и за м. 7.2014 г. в размер общо 16 459,97 лв по 31 бр. фактури, които не са представени и са включени в предходни месеци, поради което е приспаднат данъчен кредит два пъти по тях, тъй като не е налице данъчен документ по чл. 71, т. 1 от ЗДДС. В тази част в касационната жалба не се посочват отменителни основания и решението като правилно следва да бъде оставено в сила. За м. 7.2014 г. в РА не е признато право на приспадане на данъчен кредит 15 067,59 лв по фактура на "Аполон груп" ЕООД на основание чл. 68, ал. 1, т. 1, чл. 69, ал. 1, т. 1, чл. 70, ал. 5 и чл. 9 от ЗДДС, тъй като фактурираните доставки на услуги не са осъществени. Съдът е обсъдил подробно събраните по делото доказателства и е възприел фактическа обстановка, съобразени с тях. От правилно установените факти съдът е достигнал до обоснован извод за законосъобразност на РА в тази част. По делото не са представени разрешителни за служители на доставчика за достъп до сечищата, в които ревизираното лице е извършвало сеч през 2013 г. Фактурираните дейности са част от дейността, която ревизираното лице е следвало да извърши по договорите си с О. П. и ДГС "К.", чието изпълнение е приключило през 2013 г. Обосновано съдът е приел, че не е доказано осъществяване на фактурираните доставки на услуги от доставчика. Съдът е съобразил изводите си с относимата практика на СЕС. Р. в тази част като правилно следва да бъде оставено в сила. В РА не са признати кредитни известия за м. 5 и 7.2014 г. на основание чл. 86, чл. 82, чл. 85 и чл. 115 от ЗДДС за извършени корекции на данъчната основа: за м. 5.2014 г. по издадени 6бр. фактури на "Сън лес 81" ЕООД от м. 2.2013 г. с отразен данък със знак минус общо за 24 286,20 лв; за м. 7.2014 г.: две ДКИ по две фактури за услуги от м. 12.2012 г. с получател "Сън лес 81" ЕООД; ДКИ по фактура от м. 9.2013 г., издадена на "Сто 2013" ЕООД със стойност равна на фактурната от 270 119,64 лв; ДКИ по авансова фактура от м. 5.2012 г. с получател "Бурджани 2012" ЕООД; ДКИ по авансова фактура от м. 2.2014 г. с получател "Тимбър експорт" ЕООД; ДКИ по авансова фактура от м. 11.2012 г. с получател "Тимбър трейд 2013" ЕООД; Две ДКИ по две фактури за доставка на стоки от м. 10.2012 г. с получател "Синдекс" ЕООД и В тази част съдът е отхвърлил жалбата против РА като е възприел изводите на органите по приходите за недоказано изменение на данъчната основа на доставките и наличие на основание по чл. 115 от ЗДДС за издаване на данъчните кредитни известия. Данъчните кредитни известия са на стойност равна на стойността на авансите и доставките по фактурите, към които са издадени, като в РА не е признато намалението на начисления данък за м. 7.2014 г. в общ размер 68 496,96 лв. По фактурите с получатели "Сънлес 81" ЕООД, и "Тимбър експорт" данъчните кредитни известия са осчетоводени в дневника за покупки на получателите. "Тимбър трейд 2013" ЕООД и "Буджани 2012" ЕООД не са осчетоводили ДКИ, тъй като не са ги получили, като управителят на втория доставчик е дал обяснения, че са съставили протокол за анулиране на фактурата, поради липса на доставка по нея и е върнат данъчния кредит по нея на ТД на НАП. За останалите доставчици при насрещните проверки не са събрани доказателства за осчетоводяване на ДКИ, издадени от ревизираното лице. В РД са направени констатации, че за периодите на издаване на фактурите е съставен РАна касатора, потвърден в тази част с решение на Дирекция "ОДОП" - Б. от 27.05.2014 г., като в хода на ревизионното производство и до постановяване на решението, при обжалването по административен ред, ревизираното лице не е посочило, че иска да коригира фактурите, по които няма плащане на авансите, нито доставка на стоки и плащане за тях, тъй като били съставени за прогнозни количества под отлагателно условие. Прието е, предвид решението по дело С-454/98 на СЕО, че не е спазено изискването корекцията да бъде направена навреме. В т. 63 от мотивите и т. 1 от диспозитива на цитираното решение СЕО приема, че принципът на неутралност на ДДС изисква, когато издателят на фактурата навреме и напълно е отстранил риска от загуба на данъчни приходи, неправомерно фактурираният данък да може да бъде коригиран, без тази корекция да зависи от условието издателят на фактурата да е действал добросъвестно. В т. 61 от мотивите СЕО приел, че когато рискът от загуба на данъчни приходи не е бил напълно отстранен държавите - членки могат да подчинят възможността за корекция на неправилно фактурирания ДДС на условието издателят на фактурата да докаже добросъвестните си действия. СЕО приема също, че ако се окаже, че не е възможно да се анулира приспадането, което е признато на получателя на фактурата, издателят на фактурата, който не е действал добросъвестно, може да бъде държан отговорен за липсата на данъчни приходи, за да се гарантира данъчната неутралност. В т. 57 от мотивите на решението на СЕО е прието, че рискът от загуба на данъчни приходи е бил навреме отстранен напълно, било защото издателят на фактурата е възвърнал и унищожил фактурата преди тя да бъде употребена от получателя, било защото, издателят на фактурата е платил посочената отделно сума във фактурата, тъй като тя вече е била използвана. В преписката е приложен влезлият в сила РА № 021302654/14.03.2014 г. на ТД на НАП-Б., съставен на касатора, в който са установени задължения по ЗДДС за периода м. 1.2012 г. - м. 6.2013 г., в който са издадени фактурите със спорните ДКИ. РА е потвърден в тази част при обжалването по административен ред с решение № 153/27.05.2014 г. на директора на ТД на НАП - Б., което не е било обжалвано и РА е влязъл в сила. Видно от РА в периодите, когато са издадени фактурите, коригирани впоследствие с ДКИ, ревизираното лице не е внесло начисления данък, поради което не е изпълнено условието да е отстранен риска от загуба на данъчни приходи по цитираното решение от 19.09.2000 г. по дело С-454/98 на СЕО, за да е допустима корекцията на неправилно начисления във фактурите данък. Решението на СЕО е достъпно на български език в "Сиела" - "Правен и справочен софтуер", раздел "Евро счетоводител", подраздел "Решения на Съда...". За фактурата, издадена през м. 2.2014 г. на "Тимбър експорт" ЕООД по делото не са представени доказателства, че начисленият в нея данък е внесен от касатора, въпреки дадени указания от съда, поради което съдът като е отхвърлил жалбата против РА в часта за кредитните известия е постановил правилно решение, което следва да бъде оставено в сила в тази част с тези допълнения. Решението следва да бъде отменено и в частта за разноските, които следва да бъдат преизчислени поради промяната в резултата. Ответникът има право на юрисконсултско възнаграждение за всяка инстанция по 2662,41 лв - общо 5324,82 лв. Касаторът има право на разноски в размер 1,58 лв като в изчисленията не е включено възнаграждение за адвокат, тъй като видно от пълномощното, в него не е посочено сумата да е внесена, поради което не е доказано осъществяването на такива разноски. По компенсация касаторът следва да заплати на ответника 5323,24 лв разноски по делото. По изложените съображения и на основание чл. 221, ал. 2 от АПК, Върховният административен съд, I отделение,