Решение № 15931 от 27.12.2010 г. на ВАС по адм. д. № 8737/2010 г.

Решение № 15931 от 27.12.2010 г. на ВАС по адм. д. № 8737/2010 г., I о., докладчик съдията Милена Златкова Производството е по реда на чл. 208-228 от Административнопроцесуалния кодекс /АПК/ във вр. с чл. 160, ал. 6 от Данъчно-осигурителния процесуален кодекс /ДОПК/.

Образувано е по подадените две касационни жалби - от директора на Дирекция "Обжалване и управление на изпълнението" - гр. Пловдив при ЦУ на НАП и от "БАЛКАН ИНВЕСТ" - ООД - гр. Кърджали срещу решение № 546 от 16.04.2010 г. на Административен съд - гр. Пловдив, постановено по адм. д. № 2085/07 г.

В касационната жалба на директора на Дирекция "Обжалване и управление на изпълнението" - София при ЦУ на НАП се излагат доводи за незаконосъобразност на съдебното решение в частта му, в която е прогласен за нищожен РА № 090000223/14.09.07 г., поради допуснати съществени нарушения на съдопроизводствените правила и неправилно приложение на материалния закон, представляващи отменителни касационни основания по чл. 209, т. 3 от АПК. Според касатора, съдът неправилно е приел, че издадените актове за прихващане и възстановяване имат характер на данъчни актове по смисъла на ДПК (отм.), с които се установяват или изменят данъчни задължения. Процедурата за изменение на данъчни задължения по чл. 133 и следващите от ДОПК касае само данъчни задължения, определени с влязъл в сила ревизионен акт. Претендира се отмяна на решението в обжалваната част и присъждане на юрисконсултско възнаграждение.

Ответникът по касационната жалба - "БАЛКАН ИНВЕСТ" - ООД - гр. Кърджали оспорва същата чрез процесуалния си представител адв. Павлова.

Представителят на Върховната административна прокуратура дава заключение за неоснователност на касационната жалба.

В касационната жалба на "БАЛКАН ИНВЕСТ" - ООД - гр. Кърджали се излагат доводи за незаконосъобразност на съдебното решение в частта му, в която е отхвърлена жалбата на дружеството срещу РА № 090000223/14.09.07 г., поради допуснати съществени нарушения на съдопроизводствените правила и неправилно приложение на материалния закон, представляващи отменителни касационни основания по чл. 209, т. 3 от АПК. Според касатора, решението не е съобразено със събраните по делото писмени и гласни доказателства и заключението на вещото лице по назначената ССЕ. Не е взето предвид и обстоятелството, че разходите във връзка с доставките, по които е отказано право на приспадане на данъчен кредит, са признати от органите по приходите. Признат е и приходът от тяхната последваща реализация. Доказано е по делото, че жалбоподателят е платец на международния транспорт на стоките "кожи", както и че той е направил разход за заплащане на комисионна по договор за реализирани търговски продажби. Претендира се отмяна на решението в обжалваната част и постановяване на друго по съществото на спора, с което да се отмени РА или делото да се върне за ново разглеждане от друг състав на същия съд.

Ответникът по касационната жалба - директорът на Дирекция "Обжалване и управление на изпълнението" - гр. Пловдив при ЦУ на НАП - не изразява становище.

Представителят на Върховната административна прокуратура дава заключение за неоснователност на касационната жалба.

Върховният административен съд, първо отделение, след като прецени допустимостта на касационните жалби и наведените в тях отменителни касационни основания, съгласно чл. 218, ал. 1 от АПК, както и съответствието на решението с материалния закон в изпълнение изискването на чл. 218, ал. 2 от АПК, приема за установено следното от фактическа и правна страна на спора:

Касационните жалби, като подадени в срок и от надлежни страни, са допустими.

I. Касационната жалба на директора на Дирекция "Обжалване и управление на изпълнението" - гр. Пловдив при ЦУ на НАП, разгледана по същество, е неоснователна, поради следното:

Ревизията е възложена със ЗВР № 76/02.03.07 г., издадена от началник сектор "Ревизии и проверки" в отдел "Данъчно-осигурителен контрол" при ТД на НАП - Кърджали, упълномощен със заповед № 47/27.01.2006 г. на директора на ТД на НАП-Кърджали. За данъчните периоди м. септември, м. ноември, м. декември 2004 г. и за всичките 12 данъчни периоди от 2005 г. има издадени ДАПВ през 2004 г. и 2005 г. и АПВ от 06.02.2006 г., които са влезли в сила. Съдът е приел, че установените с тези актове факти и обстоятелства не могат да бъдат променяни с ревизия по реда на чл. 112 - чл. 113 ДОПК, а само с такава, възложена по реда на чл. 133 и чл. 134 от ДОПК, каквото възлагане в случая не е налице. Съгласно разпоредбата на чл. 134, ал. 1 от ДОПК, компетентен да възложи ревизия по този ред е само териториалният директор. Едва след изменението на чл. 129, ал. 3 от ДОПК /в сила от 19.12.2007 г./ е допустимо при наличието на влезли в сила актове за прихващане и възстановяване да се възложи ревизия по общия ред. Поради това, съдът е обявил за нищожен РА № 090000223/14.09.07 г., издаден от орган по приходите при ТД на НАП - Кърджали, потвърден с решение № 1019/19.11.07 г. на директора на дирекция "ОУИ" - гр. Пловдив, в частта му относно определените задължения по ЗДДС (отм.) за данъчните периоди м. септември, м. ноември, м. декември 2004 г. и за всичките 12 данъчни периоди от 2005 г.

Така постановеното решение е правилно.

Установената съдебна практика по казуси относно същата фактическа обстановка, но при действието на ДПК (отм.) приема, че Данъчният акт за прихващане и възстановяване /ДАПВ/ е акт по смисъла на чл. 26 от ДПК (отм.) и при влязъл в сила такъв, изменението на установените с такъв акт данъчни задължения следва да се извърши с ДРА, издаден при условията на чл. 115 и по реда на чл. 116 от ДПК (отм.). В сегашната редакция на чл. 133 от ДОПК, уреждаща изменение на установени данъчни задължения, изрично е вписано, че такива следва да се считат само тези установени с влязъл в сила ревизионен акт. В тази връзка отново подлежи на тълкуване характера на АПВ и доколко установените с такъв влязъл в сила акт права могат да бъдат отново предмет на ревизия. И при действието на ДОПК /до изменението в чл. 129, ал. 3 от ДОПК, обн. в ДВ, бр. 108 от 19.12.07 г./ при извършване на ревизия следва да се съобразява влезлият в сила акт за прихващане или възстановяване отнасящ се за същия данъчен период, от който са възникнали права за адресата му, за да се спази принципът на стабилност на влезлите в сила административни актове, от които са възникнали и упражнени права. При наличие на такива актове, установените правоотношения - признати права на прихващане или възстановяване, вследствие на установени преди това задължения, могат да бъдат изменяни по специално предвидения за това ред, който в ДОПК е по Раздел II "Изменение на задължения за данъци и задължителни осигурителни вноски", т. е. при наличие на основанията по чл. 133 и при спазване на процедурата по чл. 134, ал. 1 от ДОПК. Според чл. 134, ал. 1 от ДОПК, единствено компетентен да възложи ревизия е териториалният директор. След като в случая заповедите за възлагане на ревизията и за определяне на компетентния орган, който следва да издаде РА, са издадени от орган по приходите, който не притежава материалната компетентност за това, издаденият РА е нищожен.

II. По касационната жалба на "БАЛКАН ИНВЕСТ" - ООД - гр. Кърджали:

1. Съдът е отхвърлил жалбата на дружеството срещу РА в частта му, в която е отказано право на приспадане на данъчен кредит за данъчния период м. октомври 2004 г. в общ размер 15 308.38 лв. - частично по две фактури, издадени от "Росимекс" - ЕООД и частично по четири фактури, издадени от "Ефект - МР"-ЕООД.

Според настоящия съдебен състав на Върховния административен съд, първо отделение, по отношение на отказаното право на приспадане на данъчен кредит по 4 фактури, издадени от "Ефект - МР"-ЕООД, касационната жалба е основателна.

В мотивите на своето решения съдът е приел, че по отношение на този пряк доставчик жалбоподателят е доказал по пътя на пълно насрещно доказване, че доставките по спорните фактури са реално извършени, както и че счетоводството е редовно водено. Доказано е съхраняването на стоките, начина на транспортирането им, както и извършеното разплащане. Не така обаче стои въпросът с предходните доставчици. Съдът е посочил, че предходни доставчици са "Росимекс"-ЕООД и "Фавола"-ЕООД и е обсъдил констатациите на органа по приходите и на вещото лице по отношение на тези предходни доставчици, както и обстоятелството, че те не доказват произхода на стоките от физически лица. Посочено е също така, че вещото лице не е проследило помесечно стоковия поток.

Правилен е изводът на съда, че реалността на доставките на кожи от прекия доставчик "Ефект - МР"-ЕООД е доказана. Това се установява от заключението на вещото лице и събраните по делото доказателства. Вещото лице е констатирало наличност на стоките по стоковата сметка на доставчика през процесния период от време /2004 г./, наличие на складова база, направени разходи за съхранение на кожите и тяхната обработка, наличие на кадрова обезпеченост, плащания по фактурите и внасяне на ДДС по "ДДС-сметката" на доставчика. Според обясненията на представляващия дружеството-доставчик, транспортът е извършван от дружеството-жалбоподател. Това обстоятелство също е установено. Налице са доказателства за това, че жалбоподателят разполага със собствени товарни автомобили "Шкода Европа" и "Шкода Лиаз". Съставени са пътни листове за извършените курсове от складовата база на доставчика до складовата база на получателя и са отчетени разходи за гориво. Закупените стоки са заведени аналитично по сметка 304 "Стоки" и при жалбоподателя и са изнесени. Предходни доставчици по отношение на тези 4 фактури, издадени през м. октомври 2004 г., не са посочените по-горе две дружества - "Росимекс"-ЕООД и "Фавола"-ЕООД. Следователно, при доказана реалност на преките доставки, по отношение на предходните такива правото на приспадане на данъчен кредит може да се откаже само на основание чл. 65, ал. 5 от ЗДДС (отм.) - в размера на данъка, който е начислен или е следвало да бъде начислен за доставка, по отношение на която са налице обстоятелства по ал. 4. Тъй като "Росимекс"-ЕООД и "Фавола"-ЕООД не са предходни доставчици по процесните 4 фактури, на посоченото правно основание не може да се откаже правото на приспадане на данъчен кредит на жалбоподателя. Обстоятелството, че физическите лица отричат да са предали кожи през този период на "Ефект - МР"-ЕООД, не обуславя приложението на посочената разпоредба на чл. 65, ал. 5 във вр. с ал. 4 от ЗДДС (отм.). С оглед на изложеното, решението, в частта му относно отказано право на приспадане на данъчен кредит в размер на 12 379.34 лв. и съответните лихви за данъчния период м. октомври 2004 г., следва да бъде отменено като постановено в противоречие с материалния закон и вместо него да се постанови друго по съществото на спора, с което да се отмени РА в посочената част.

По отношение на доставките по двете процесни фактури от "Росимекс" - ЕООД, решението е правилно. Отново според обясненията на управителя на това дружество, транспортът е за сметка на жалбоподателя, но не се установява наличието на пътни листове във връзка с транспортирането на стоките, нито отчетени разходи за гориво.

1. В частта по ЗКПО (отм.)

С РА е преобразуван финансовият резултат на дружеството за 2004 г. в посока на увеличение на основание чл. 23, ал. 2, т. 3 от ЗКПО (отм.) със следните разходи:

• 1366.40 лв. по инвойс фактура № 20/01.02.2004 г., издадена от Puccipell s. r. l., представляващи изплатени комисионни, по отношение на които видно от представената справка към фактурата, се установява, че са във връзка с доставки на стоки от "Корина БГ"-АД, а не от дружеството жалбоподател.

• 3 369.65 лв. по фактура № 0281/08.03.2004 г., издадена от ЕТ "Ники - КА - Никола Калугеров" с предмет "международен превоз от България до Холандия и ветеринарни такси". В международната товарителница към фактурата от 20.02.2004 г. като изпращач е посочено дружеството "Корина БГ"-АД. Становището на ревизираното ДЗЛ, изразено в писмено обяснение, е че ЕТ "Ники - КА - Никола Калугеров" е допуснал грешка като е издал фактурата и е изискал от "Балкан инвест"-ООД неправомерно да му се заплатят така извършените услуги.

• 1 600 лв. по фактура № 06670/29.06.2004 г., издадена от "Есалог България"-ЕООД, с предмет "Международен превоз България-Чехия". В международната товарителница към фактурата от 22.06.2004 г. като изпращач е посочено дружеството "Корина БГ"-АД.

• 1000 лв. по фактура № 0127/28.09.2004 г., издадена от "Паскал"-ООД, с предмет "Международна транспортна услуга Гърция - Пловдив". В международната товарителница към фактурата от 24.09.2004 г. като изпращач е посочено дружеството "Пулпудева" АД.

Съдът подробно е обсъдил доказателствата по делото и наведените от жалбоподателя доводи, че във връзка с договореност между трите дружества е изплатено комисионното възнаграждение по първата фактура, както и че в товарителниците са посочени упълномощени от него дружества и е достигнал до правилен извод, че не се установява упълномощено лице да е посочено в товарителниците, както и връзка между дейността на ревизираното дружество и направените разходи. Съгласно разпоредбата на чл. чл. 23, ал. 2, т. 3 от ЗКПО (отм.) в редакцията му към 2004 г., финансовият резултат (счетоводната печалба/загуба) за данъчни цели се увеличава с разходите, несвързани с дейността, удовлетворяващи частично или напълно лични потребности на съдружниците, акционерите, персонала, едноличните собственици, членовете на управителните и контролните органи и на трети лица, които не са с характер на социални и/или представителни разходи. Посочената материалноправна разпоредба е правилно приложена. Установено е, че се касае за разходи, несвързани с дейността, удовлетворяващи потребности на трети лица, които не са с характер на социални и/или представителни разходи. Поради изложеното, решението в тази част, като правилно и законосъобразно, следва да бъде оставено в сила.

При този изход на делото на "БАЛКАН ИНВЕСТ" - ООД следва да се присъдят допълнително разноски за първоинстанционното производство, както и разноски за касационното производство /адвокатско възнаграждение и държавна такса/ съобразно уважената част от касационната жалба.

Водим от горното, Върховният административен съд, първо отделение