Решение № 13757 от 22.10.2013 г. на ВАС по адм. д. № 5138/2013 г.

Решение № 13757 от 22.10.2013 г. на ВАС по адм. д. № 5138/2013 г., I о., докладчик съдията Благовеста Липчева Производството е по реда на чл. 208 и сл. от Административнопроцесуалния кодекс /АПК/ във вр. с чл. 160, ал. 6 от Данъчно-осигурителния процесуален кодекс /ДОПК/. Образувано е по касационна жалба на Директора на Дирекция "ОДОП" - гр. Бургас при ЦУ на НАП срещу Решение № 453/28.02.2013 г., постановено по адм. дело № 2331/2011 г. по описа на Административен съд - Бургас, в частта, с която е отменен и изменен Ревизионен акт № 21100007/15.06.2011 г. на орган по приходите при ТД - Бургас на НАП, потвърден с Решение № РД-10-328/03.10.2011 г. на Директора на Дирекция "ОУИ" - Бургас при ЦУ на НАП. Касаторът поддържа, че обжалваното решение е неправилно поради съществено нарушение на съдопроизводствените правила, необоснованост и противоречие с материалния закон, съставляващи отменителни основания по чл. 209, т. 3 от АПК. Сочи, че по отношение на спорната доставка от 2006 г. не са налице предпоставките за приложението на чл. 64, ал. 5, т. 2 от ЗДДС (отм.), тъй като получателят не е в трудово правоотошение с "Ерго" ООД. Счита, че този разход не е документално обоснован и не е във връзка с изпълнението на договор за придобиване на квалификация, който е сключен с цел обслужване дейността на предприятието и при спазване на условията по чл. 229 от КТ. Поради това намира, че с тази сума следва да се увеличи финансовият резултат на дружеството на основание чл. 16, ал. 2, т. 3 от ЗКПО (отм.). Навежда довода, че разходите за обучение през 2009 г. също не са документално обосновани, с оглед на което и на основание чл. 26, т. 2 от ЗКПО с тях законосъобразно е увеличен финансовият резулат на предприятието. В тези насоки излага подробни аргументи в жалбата и моли съда да отмени атакуваното решение в посочената част и вместо него отхвърли жалбата в тази й част, ведно с присъждане на юрисконсултско възнаграждение. Ответникът по касационната жалба - "Ерго" ООД, гр. Ямбол не изразява становище по същата. Прокурорът от Върховна административна прокуратура дава мотивирано заключение за основателност на касационната жалба. Върховният административен съд, тричленен състав на първо отделение, след като прецени валидността и допустимостта на решението в изпълнение на изискването на чл. 218 от АПК, както и наведените в жалбата касационни основания, за да се произнесе, взе предвид следното: Касационната жалба, инициирала настоящото производство, е депозирана срещу подлежащ на обжалване съдебен акт, от активнопроцесуално легитимирано лице, при наличие на правен интерес и в рамките на законоустановения 14-дневен преклузивен срок, поради което е допустима и подлежи на разглеждане по същество. С обжалваната част от посоченото решение Административен съд - Бургас е отменил Ревизионен акт № 21100007/15.06.2011 г. на орган по приходите при ТД - Бургас на НАП, потвърден частично с решение № РД- 10-328/03.10.2011 г. на директора на дирекция "ОУИ" - Бургас при ЦУ на НАП в частта по ЗДДС - за данъчен период февруари 2006 г. и по ЗКПО - за 2009 г. и е изменил същия в частта по ЗКПО (отм.) за данъчен период 2006 г., като вместо определените задължения в размер на 960,71 лева - главница и 515,82 лева - лихва е определил задължения в размер на 660 лева - главница и 354,38 лева - лихва. За да обоснове формирания краен правен извод за основателност на релевираното оспорване в тези му части, първоинстанционният съд е приел, че оспореният РА е издаден от компетентен орган, в законоустановената форма, при липса на допуснати съществени нарушения на административно производствените правила, но е необоснован и несъответстващ на материалния закон. До това заключение решаващият състав е достигнал след като е приел от фактическа страна следното: За данъчен период февруари 2006 г. с РА е отказано признаване на право на приспадане на данъчен кредит на "Ерго" ООД в размер на 400,95 лева по фактура, издадена от "Интернешънъл юнивърсити" ООД с предмет на доставката - заплащане на обучение на Мария Алексиева - дъщеря на съдружниците в ревизираното дружество. В хода на съдебното производство са представени договор за обучение от 18.09.2005 г., справка за изплатено възнаграждение от "Ерго" ООД на обучаваното лице и удостоверение от "Интернешънъл юниверсити" ООД, съобразно което за "академичните" 2004/2005 г. и 2005/2006 г. Мария Алексиева се е обучавала в специалност "Международни финанси и търговия". Съдът е приел, че при поетото от обучаваното лице задължение след завършване на обучението да работи за търговеца и ангажираните доказателства, изследваната доставка попада в хипотезата на чл. 64, ал. 5, т. 2 от ЗДДС (отм.), поради което на ревизираното дружество незаконосъобразно е отказано признаване на правото на приспадане на данъчен кредит по нея. Преценил е, че с разходите по същата фактура незаконосъобразно е увеличен финансовият резултат на предприятието за 2006 г. на основание чл. 23, ал. 2, т. 4 от ЗКПО (отм.), с оглед на което е коригирал същия и е определил размерът на данъка. Относно осъщественото увеличение на финансовия резултат на дружеството за 2009 г. с непризнати разходи за стипендия за обучението на Мария Алексиева в размер на 4 908 лева, съдът е обсъдил представеното уверение № 703/17.12.2008 г. от НБУ и писмо от Сити юнивърсити - Лондон. Въз основа на тях е приел, че стипендиантът продължава образованието си в специалности, които са свързани с производствената и търговска дейност на ревизираното дружество, поради което тези разходи са във връзка с неговата дейност и са документално обосновани. Настоящият касационен състав намира, че така постановеното решение е валидно и допустимо, но частично неправилно поради необоснованост и противоречие с материалния закон. Съгласно приложимият към процесния данъчен период чл. 64, ал. 5, т. 2 от ЗДДС (отм.) регистрираното лице има право на данъчен кредит за безвъзмездната доставка на стоки и услуги, предоставени от работодател на работник или служител по глава четиринадесета от Кодекса на труда, свързани с дейността на предприятието, включително за обучение и квалификация и превоз от местоживеене до месторабота на наетите по договор за управление и контрол. Така очертаният фактически състав сочи, че първата предпоставка за възникване на правото на данъчен кредит е стоката или услугата да е предоставена от работодателя на негов работник или служител. Необоснован е изводът на административния съд, че събраните по делото доказателства установяват наличието на трудово правоотношение между "Ерго" ООД и Мария Алексиева. Представеният едва в съдебното производство договор за обучение намира своето правно основание в разпоредбата на чл. 235 от КТ, но няма достоверна дата в качеството си на частен диспозитивен документ, поради което неправилно е кредитиран от съда. Основателен е доводът на касатора, че заплатената такса за обучение не е свързана с дейността на предприятието, нито услугата е получена във връзка с облагаеми доставки на ревизираното дружество, с оглед на което не е възникнало и право на данъчен кредит за нея. Начисленият разход представлява скрито разпределение на печалбата по смисъла на § 1, т. 15 от ДР на ЗКПО (отм.), поради което органът по приходите законосъобразно не е признал същия за данъчни цели и на основание чл. 23, ал. 2, т. 8 от ЗКПО е увеличил финансовият резултат на дружеството. Като е приел обратното, административният съд е нарушил материалния закон и е постановил неправилно решение, което в тази му част следва да бъде отменено и вместо него постановено друго, по съществото на спора, с което жалбата срещу РА се отхвърли. Идентичен краен правен извод следва и относно осъщественото с РА преобразуване на финансовия резултат на дружеството за 2009 г. със сумата от 4 208 лв., представляваща стипендия за обучение на Мария Алексиева. В хода на ревизията е представен договор за обучение от 02.01.2009 г., копие от ГДД за 2009 г., банково извлечение за еднократно изплащане на сумата и удостоверения, че лицето е започнало дистанционно обучение в Нов Български университет, а от м. 09.2009 г. е записана в "Сити юнивърсити", но не са ангажирани доказателства, че обучението реално е осъществено в изпълнение на клаузите в договора. Те предвиждат обучение само в НБУ, но не и в "Сити юнивърсити", с оглед на което основателни са доводите на касатора, че не е установено изпълнение на договора за обучение. Не е свързан с него и осъщественият разход за стипендия, който като документално необоснован законосъобразно не е признат за данъчни цели. С него правилно е увеличен финансовият резултат на дружеството за 2009 г. със сумата от 4208 лв. на основание чл. 26, т. 2 от ЗКПО и е определен размерът на дължимия данък, възлизащ на 420.08 лв. и следващите се лихви за забава. В тази си част решението на административния съд следва да бъде отменено като неправилно и вместо него постановено друго, по съществото на спора, с което жалбата срещу РА се отхвърли. За разликата над 420.08 лв. до сумата от 491.08 лв. първоинстанционното решение следва да се остави в сила, тъй като в РА не са посочени никакви фактически и правни основания за корекция на финансовия резултат на дружеството в този размер. Съпоставката на сумата, посочена в ГДД и останалите относими доказателства сочи, че в РА е допусната техническа грешка, като е вписана сумата от 4908 лв. вместо 4208 лв., което обосновава законосъобразносттта на неговата отмяна за разликата над определеното задължение за корпоративен данък над 420.08 лв. Съобразно изхода от спора и направеното искане, на основание чл. 161, ал. 1 от ДОПК в полза на касатора следва да се присъди юрисконсултско възнаграждение, възлизащо на сумата от 226.50 лв. Така мотивиран и на основание чл. 221, ал. 2 от АПК, Върховният административен съд, състав на Първо отделение