Решение № 11087 от 30.08.2012 г. на ВАС по адм. д. № 8973/2011 г.

Решение № 11087 от 30.08.2012 г. на ВАС по адм. д. № 8973/2011 г., I о., докладчик съдията Здравка Шуменска Производството по делото е по реда на чл. 208 и сл. от АПК. Образувано е по касационна жалба, подадена от Ангел Павлов Манов, в качеството му на директор на дирекция "Обжалване и управление на изпълнението" - гр. Велико Търново, срещу решение № 164 от 25.05.2011 г. по адм. дело № 887 по описа за 2010 г. на Административния съд - Велико Търново. С него по жалба на "Бумекс" ООД е отменен ревизионен акт № 04001001187 от 13.08.2010 г. на органа по приходите при ТД на НАП - гр. Велико Търново, потвърден в обжалваната му част с решение № 421 от 18.10.2010 г. на изп. длъжността директор на дирекция "ОУИ" - гр. Велико Търново. В касационната жалба се навеждат доводи за наличие на касационните основания по чл. 209, т. 3 от АПК. Иска се отмяна на решението като неправилно, постановяване на решение по съществото на спора и присъждане на юрисконсултско възнаграждение в размер на 6 829,46 лв. за всяка инстанция или връщане на делото за ново разглеждане от друг състав. Ответната страна в касационното производство - "Бумекс" ООД, гр. Стражица, представлявано от адв. Благовест Петров, оспорва касационната жалба по съображения, подробно развити в писмен отговор и поддържани в съдебно заседание. Иска се отхвърляне на касационната жалба, оставяне в сила на решението и присъждане на разноски по делото. Представителят на Върховна административна прокуратура изразява становище за допустимост и неоснователност на касационната жалбата. Върховният административен съд, първо отделение, първо отделение, след като прецени допустимостта на касационната жалба и наведеното отменително основание, и с оглед на чл. 218 от АПК, приема за установено следното от фактическа и правна страна: Касационната жалба е процесуално допустима, като подадена от надлежно легитимирана страна и в срока, указан в чл. 211, ал. 1 от АПК, а разгледана по същество е частично основателна. Предмет на обжалване пред административния съд е бил ревизионен акт № 04001001187 от 13.08.2010 г. на органа по приходите при ТД на НАП - гр. Велико Търново, потвърден в обжалваната му част с решение № 421 от 18.10.2010 г. на и. д. директор на дирекция "Обжалване и управление на изпълнението" - гр. В. Търново. Органът по приходите е извършил ревизия за установяване на задължения за данъци, както следва: по ЗДДС (отм.) и ЗДДС - за данъчни периоди от м. 01.2005 г. до м. 11.2009 г., включително; по ЗКПО (отм.) и ЗКПО за корпоративен данък - за периода от 01.01.2004 г. до 31.12.2008 г. Издаден е РА, с който на дружеството-жалбоподател е отказано право на приспадане на данъчен кредит в размер общо на 244 591,41 лв., за получени доставки през данъчни периоди м. 01, м. 02, м. 05, м. 06, м. 08, м. 10 и м. 11.2007 г., м. 03, м. 06, м. 07 и м. 08.2008 г., м. 09, м. 10 и м. 11.2009 г., по фактури издадени от "Лимо Сървис" ЕООД - гр. София, "Максидс" ЕООД - гр. София, "Мартиплам" ЕООД - гр. Стражица, "Медина - М" ЕООД - гр. Стражица и "Инфо-строй" ЕООД - гр. Свищов. Между страните не се спори, че посочените дружества са издали процесните фактури, че жалбоподателят "Бумекс" ООД е бил регистрирано по ЗДДС лице към датата на издаване на фактурите, както и че посочените дружества, към този момент са били данъчнозадължени по смисъла на чл. 3, ал. 1 от същия закон лица. Административният орган, а след него и решаващият орган по приходите са преценили, че не е безспорно установено извършването на спорните доставки и понеже доставчиците не са представили доказателства за реалността на доставките е прието, че на ревизираното дружество следва да бъде отказано право на приспадане на данъчен кредит на основание чл. 68, ал. 1, т. 1 от ЗДДС. В решението си и. д. директор на дирекция "ОУИ" - гр. Велико Търново е потвърдил този акт, с позоваване на разпоредбата на чл. 69, ал. 1, т. 1 от ЗДДС. В мотивите на съдебното решение изключително подробно е установена фактическата обстановка по спора със събраните по делото доказателства, тези в административната преписка, тези представени пред него и заключенията по назначените и изслушани съдебно-счетоводна и съдебно-графологична експертизи. Конкретно са обсъдени възраженията на жалбоподателя - ревизираното дружество. Направен е извод за незаконосъобразност на оспорения ревизионен акт. По отношение отказаното право на данъчен кредит за данъчни периоди м. 01, м. 02, м. 05, м. 06, м. 08 и м. 10.2007 г. по 10 броя фактури, издадени от "Лимо Сървис" ЕООД. Посоченото дружество е издало на "Бумекс" ООД 10 броя данъчни фактури, с предмет "плащане по договор № 328" и "договор № 328". Общият размер на данъчната основа по тези фактури е 648 200,00 лв., с дължим ДДС общо в размер на 129 640,00 лв. След преценка на доказателствата по делото, съдът е намерил за установено наличието на визираните в закона материалноправни предпоставки за признаване на жалбоподателя право на приспадане на данъчен кредит по процесните десет броя фактури, издадени от този доставчик. Установена е реалността на процесните доставки, чието предметно съдържание е отразено в протоколите за установяване завършването и заплащане на натурални видове работи. Административният съд е счел, че дружеството доставчик е разполагало с материална база и персонал, необходими за извършването на фактурираните от него услуги. Приел е, че са налични съоръжения и апаратура, машини и оборудване, съществуване на материални запаси, които да бъдат използвани или вложени при довършителни СМР от вида на описаните в протоколите за приемане. Представените при насрещната проверка трудови договори, платежни ведомости, справки по чл. 62, ал. 4 от КТ установяват, че през процесните периоди при дружеството-доставчик е имало наети по трудови правоотношения 18 души. Действително, видно от представените трудови договори и справки, от тях само 12 са на длъжности, свързани със строителна дейност, част от които са с договори за "непълно работно време". Договорът за извършване на довършителни работи обаче е сключен на 04.12.2006 г. и съобразно видовете и обемите СМР, предмет на доставките, съдът, не е намерил за необичайно извършването им от посоченото количество работници в периодите до съставянето на съответните протоколи за установяване завършването и заплащане. Представени са нотариални актове, предварителни договори и договори за наем, а именно, че обектите, на които се сочи да са извършвани работите са били действително изпълнени, а впоследствие някои от тях отчуждени или отдадени под наем от жалбоподателя. По делото е доказан, а на практика не се и спори фактът, че от страна на получателя за заплатени както данъчната основа, така и дължимия данък по всички издадени от "Лимо сървис" ЕООД фактури, което също представлява индикация за извършването на отразените в тях доставки. Административният съд приема, че се установява извършването на облагаеми доставки на услуги по смисъла на чл. 9, ал. 1 и чл. 12, ал. 1 от ЗДДС, от "Лимо сървис" ЕООД към жалбоподателя. По отношение на последния са изпълнени и другите нормативно установени изисквания за признаване правото на приспадане на данъчен кредит, а именно тези по чл. 68, ал. 1, т. 1, чл. 69, ал. 1, т. 1 и чл. 71, ал. 1, т. 1 от ЗДДС, без да са налице обстоятелства препятстващи възникването или упражняването на правото на приспадане на данъчен кредит по фактурите, издадени от посоченото дружество. Касационната жалба в тази част на спора е насочена към неправилната според касатора преценка на фактите по делото относими към спорните моменти, а именно за истинността на 16 броя актове обр. 19 за установяване завършването и за заплащане на натурални видове работи; относно неназначаването на съдебно-техническа експертиза по спора; относно необсъждането на фактура № 421 от 21.10.2010 г., представляваща индиция за съставяне на неверни документи; относно неправилния извод, че прекият доставчик е имал материална обезпеченост за доставките, както и за кадровата обезпеченост и за неточното позоваване на чл. 60, ал. 8 от ППЗДДС. Настоящият съдебен състав намира, че касационната жалба в тази й част е неоснователна. Очевидно е, че след като спорът е за реалността на доставките от този доставчик, съдът е преценявал доказателствените искания на жалбоподателя и е счел, че следва да се произнесе съобразно събраните доказателства. Така чрез изслушаната съдебно-графологична експертиза по повод оспорването на актовете обр. 19 се доказва тяхната истинност и конкретно тяхната автентичност, като това се установява и чрез позоваване за двата договора, в изпълнение на които са издадени процесните фактури, а именно, че всички те са подписани от лицето Зорница Стоянова, упълномощена да представлява дружеството, по който факт не се спори. Посочените документи са частни свидетелстващи и тяхната материална доказателствена сила се преценява съобразно останалите данни по делото, респ. събраните доказателства. По повод тежестта на доказване, то тя е в лицето на жалбоподателя относно твърдяните от него факти, поради което не може да се вмени на съда нарушаване на съдопроизводствените правила, ако не се назначи съдебно-техническа експертиза. Последното се преценява изключително и само след анализ на аргументите на съда относно доказани факти и без изслушването на такава експертиза. Настоящият съд не възприема като доводи, тези, че не са съставяни актове по Наредба № 3/2003 г. за съставяне на актове и протоколи по време на строителството, понеже отговорността е само и в лицето на получателя по доставките и защо това не е правено е въпрос извън преценката по спора в тази му част. Относно констатираната неточност по повод цитираната фактура за съдържащите се в нея данни и разминаването им с представени 2 броя протоколи от 28.02.2007 г., на която неправилно съдът не се е позовал, то следва да се отбележи, че съдът е взел предвид данните по фактурите, които са относими към правнорелевантния факт - размера на данъчната основа и на данъка. Само въз основа на това разминаване не може да се твърди, че са съставяни документи с невярно съдържание. По повод възражението за липсата на материална обезпеченост съдът точно е отговорил, че няма пречка материали да бъдат закупувани и веднага влагани в процесните СМР. При положение, че в ревизионния акт се съдържа констатация, с характер на предположение, че закупените материали са вложени при извършване на други СМР, трудно може да се говори за реална възможност ревизираният субект да осъществи ефективно правото си на защита. По повод възражението за кадровата обезпеченост съдът е изложил доста подробни съображения, които също се споделят от настоящия съдебен състав, както за възможността да се извършат процесните СМР с посочения брой работници, така и с довода, че управителя на доставчика е декларирал, че разполага и друг персонал. Относно изложеното от касатора за неточното позоваване на чл. 60, ал. 8 от ППЗДДС от страна на съда, то същото е относимо по принцип относно възможността да бъде упражнено правото на приспадане, като той самият сочи, че фактическата страна по спора е точно обсъдена с оглед установяване на качеството получател по тази фактура № 86 от 30.01.2007 г. Обжалваното решение в тази му част е правилно. Относно оказаното на дружеството-жалбоподател право на данъчен кредит в размер общо на 60 050,00 лв., за данъчни периоди м. 03, м. 06, м. 07 и м. 08.2008 г., по фактури № 135/31.03.2008 г., № 168/30.06.2008 г., № 188/30.07.2008 г. и № 260/13.08.2008 г., издадени от "Максидс" ЕООД. В самите фактури е посочено, че същите са издадени за "плащания по договор № 5 от 07.01.2008 г.", сключен между "Бумекс" ООД като възложител и "Максидс" ЕООД като изпълнител, за извършване СМР на конкретно посочени 11 обекта. Спори се относно това, дали фактурите отразяват реално извършени облагаеми доставки, като абсолютна предпоставка за възникване на право на данъчен кредит, съгласно чл. 68, ал. 1, т. 1 и чл. 69, ал. 1, т. 1 от ЗДДС. Първоинстанционният съд е възприел, че е налице валидно сключен договор за услуга между дружеството-жалбоподател и неговия контрагент. По същество съдът намира за установен от представените по делото доказателства факта на реалното извършване на отразените в издадените от това дружество фактури по доставки на услуги към жалбоподателя. От събраните по делото доказателства (оборотни ведомости за периоди 01.01.2008 г. - 31.12.2008 г. и 01.03.2008 г. - 31.08.2008 г.; инвентаризационна книга; и др.) се счита, че дружеството разполага с необходимите материали, машини, съоръжения и кадрови потенциал. При насрещната проверка на "Максидс" ЕООД, дружеството е представило 5 броя договори, сключени на 15.01.2008 г. между него и физически лица, с предмет извършване именно на довършителни строително-ремонтни дейности. Съдът намира, че посоченият брой лица е достатъчен за извършването на дейностите отразени в протоколите за установяване извършването натурални видове работи, съобразно техния вид и обем и съответните времеви периоди до приемането им. От друга страна е установено, че към момента на ревизията посочените в договор № 5 от 07.01.2008 г. довършителни работи са били извършени, което не се спори и някои от обектите са били отдадени под наем. Не е спорен фактът, че "Бумекс" ООД е заплатило всички фактурирани му услуги. Касационната жалба в тази част на спора е насочена към неправилната според касатора преценка на фактите по делото относими към спорните моменти, а именно за истинността на 14 броя актове обр. 19 за извършени СМР; относно неназначаването на съдебно-техническа експертиза по спора; относно неправилния извод, че прекият доставчик е имал материална обезпеченост за доставките, както и такъв извод за кадровата обезпеченост на същия. Настоящият съдебен състав намира, че касационната жалба в тази й част е неоснователна. Изложените съображения на съда, за да прецени реалността на доставките, се обосновават на изслушаната съдебно-графологична експертиза относно оспорените актове и договор. По повод валидността на същия, съдът е направил подробен анализ, като в касационната жалба в тази насока няма касационен довод. В касационната жалба касаторът е посочил, че възраженията му са идентични по повод доказателствената сила на оспорените актове, понеже фактическата страна по спора в тази част също е идентична, поради което и настоящият съдебен състав се позовава на изложените по-горе съображения относно реалността на доставката, с оглед доказване на този факт чрез тези процесни 14 броя актове. По повод възражението за липсата на материална обезпеченост на прекия доставчик съдът се е позовал на представените оборотни ведомости, чрез които се доказва, че то е закупувало и влагало/продавало стоки, а от инвентарната книга за периодите се установяват материалите при него по видове. По повод възражението за кадровата обезпеченост следва да се има предвид, че съдът се е позовал на представените при насрещна проверка 5 броя договори, както и на вида на СМР-и като довършителни. С оглед на различността на фактите по повод материалната и кадровата обезпеченост при ревизионното производство, както и при съдебното разглеждане на спора и преценяването им, следва да се отчетат като правилни съображенията на съда, че при извършване на ревизионното производство не са изисквани конкретните доказателства, като представянето впоследствие на други променя фактическите констатации. Настоящият съдебен състав намира, че решението в тази част е правилно постановено. Относно отказаното право на данъчен кредит общо в размер на 37 896.41 лв. за м. 09, м. 10 и м. 11.2009 г. по 8 броя фактури издадени от "Мартиплам" ЕООД. Предмет на доставките са услуги: "третиране с тотален хербицид", "торене", "изкопаване на почва", "насипване на изкопана почва", "маркиране и парцелиране", "циментови колове", "мех. пробиване на дупки" и "набиване на колове". Съдът е приел, че е установена реалността на процесните доставки. Между "Мартиплам" ЕООД и "Бумекс " ООД е сключен договор за направа на лозови масиви 222,91 дка - I-ви етап, в ПИ № 273001, 273002, 273003, 273004 и 084001, в землището на гр. Стражица, от дата 10.09.2009 г., както и допълнително споразумение № 1 от 10.01.2010 г., за удължаване с 4 месеца на срока за неговото изпълнение. Представен е и договор за замяна на недвижими имоти от 06.11.2007 г., удостоверяващ собствеността му върху имотите, в които е извършена направа на лозови масиви, скици на същите, доказателства, че дружеството е регистрирано като производител на грозде, вино и продукти от грозде и вино, че притежава лозови насаждения и малък обект за винопроизводство, както и че към 31.05.2010 г. е в ход процедура по издаване на разрешение за изграждане на пътна връзка към лозовите масиви. Представен е касов журнал за периода 01.08.2009 г. - 30.11.2009 г., с отразени извършени касови плащания по издадените от "Мартиплам" ЕООД фактури. С констативен протокол № ТЗ-Пн-31/28.04.2010 г., от проверка на поземлени имоти от служители на Изпълнителна агенция по лозата и виното, териториално звено Плевен, е установено че презасаждането като сортове и площи на проверяваните масиви (съответстващи съгласно таблица Приложение 1 към заявлението за плащане на ПИ 273001, 273003 и 084001, в землището на гр. Стражица), с обща площ 226,606 дка, отговаря на посочените данни в подадената декларация за презасаждане. Съдът е установил, че за извършването на услугите "Мартиплам" ЕООД е ползвало собствена и наета техника, собствен персонал (дружеството е имало наети четирима работници - монтьор за ремонт на машини и оборудване, шофьор на товарно МПС, машинист на ремонтни и строителни машини, чистач) и материали на възложителя, като са представени и доказателства за закупени от "Бумекс" ООД торове и хербициди. Приет е изводът, че по делото не се установява сочената от ответника липса на извършени от "Мартиплам" ЕООД доставки по процесните фактури, както и на някое от останалите основания за отказ на жалбоподателя да бъде признато право на данъчен кредит за получените от него облагаеми доставки. Настоящият съдебен състав намира, че обжалваното решение е правилно и в тази част на спора, доколкото съдът обосновава изводите си на представените доказателства пред него. По отношение отказаното право на данъчен кредит в размер на 6 655,00 лв. за м. 11.2009 г. по фактура № 532 от 27.11.2009 г., издадена от "Медина - М" ЕООД. Съгласно отразеното във фактура, предмет на доставките са стоки и услуги - оградна мрежа 7,5 т, транспорт на колове и мрежа 250 т/км, товарене и разтоварване на колове и мрежа - 15 човекодни, опъване на оградна мрежа - 180 човекодни. Първоинстанционният съд намира за безспорно установено доставянето на фактурираната стока на дата 02.12.2009 г., като се позовава на събраните по делото доказателства. По делото е установено, че към датата на издаване на фактурата посочените в нея доставки на услуги и стоки не са били извършени. Също така безспорно доказано е, че на дата 30.11.2009 г. от получателя по фактурата е извършено цялостно плащане на данъчната основа и дължимия данък, като същият е бил начислен от доставчика по смисъла на чл. 86 от ЗДДС, в данъчен период м. 11.2009 г. При така установеното, се считат основателни наведените в жалбата възражения, че в случая е налице хипотезата на чл. 25, ал. 7 от ЗДДС и данъкът е станал изискуем при получаване на плащането, предхождащо данъчните събития. Поради това съдът намира, че като резултат същият е бил правилно начислен от доставчика в данъчния период, в който е извършено плащането. Предвид последващо плащането извършване на доставките, не е налице предпоставката по чл. 70, ал. 5 от ЗДДС за отказване право на данъчен кредит, съответно за жалбоподателя е възникнало такова право на основание чл. 68, ал. 1, т. 2 от ЗДДС. Настоящият съдебен състав намира, че решението е неправилно в тази му част, понеже се установява, че фактурата, която материализира доставка на стоки и услуги е издадена на 27.11.2009 г., а осъщественото плащане и твърдяно като авансово е от 30.11.2009 г., поради което не е налице основание за издаване на фактурата. Относно отказаното право на данъчен кредит в размер на 10 350.00 лв. за м. 11.2007 г. и м. 03.2008 г., по фактури № 45/05.11.2007 г., № 46/09.11.2007 г. и № 49/15.01.2008 г., издадени от "Инфо строй" ЕООД, с предмет на доставките "стоки" - въпросните фактури не са открити в изпратената на съда преписка. Между страните не се спори, че жалбоподателят е извършил плащанията на данъчните основи и на данъка по издадените от това дружество фактури. Съдът е възприел, че в конкретния случай, органите по приходите са извършили производство, в което целта е да намерят формален повод или предположение, за да откажат във всеки случай декларираното от съответния правен субект право на данъчен кредит. Счита, че формалното позоваване на ненамиране на прекия доставчик на декларирания от него адрес за кореспонденция, не може да бъде единствен аргумент за липса на реалност на доставките. Достига се до извода, че поради допуснати процесуални нарушения в хода на ревизионното производство, органите по приходите не са установили по безспорен начин твърдяното от тях обстоятелство - неизвършване на фактурираните доставки, сочено като основание за отказването право на данъчен кредит. Настоящият съдебен състав намира, че обжалваното решение е неправилно, понеже съдът не е изложил аргументи по повод спорните факти - реалността на доставките. Разпоредбата на чл. 160, ал. 1 от ДОПК задължава съда да се произнесе по съществото на спора и след като по делото не се доказват твърдяните от ревизираното дружество дружество факти за реалността на доставките, то ревизионният акт се явява законосъобразен в тази му част. При този изход от делото на касатора следва да се присъдят съдебни разноски общо в размер на 790.00 лв. за двете съдебни инстанции, както и на ответната страна в размер на 3 861.00 лв. за двете съдебни инстанции, на основание чл. 161, ал. 1 от ДОПК. Съобразно изложеното и на основание чл. 221, ал. 2 и чл. 222, ал. 1 от АПК, Върховният административен съд, първо отделение