Решение № 6824 от 21.05.2014 г. на ВАС по адм. д. № 11103/2013 г.

Решение № 6824 от 21.05.2014 г. на ВАС по адм. д. № 11103/2013 г., VIII о., докладчик съдията Емилия Миткова Производството е по реда на чл. 209 и сл. от Административнопроцесуалния кодекс (АПК). Образувано е по касационна жалба на "Скът" ООД, със седалище и адрес на управление гр. Русе, чрез законния си представител М. Давидков, против решение № 1783/4.07.2013 г., постановено по адм. д. № 4785/2012 г., по описа на Административен съд, гр. Варна /АС/. В жалбата се излагат доводи за неправилност на съдебното решение, като необосновано и постановено в нарушение на материалния закон, обосноваващо отменително основание по чл. 209, т. 3 от АПК. Касаторът моли да бъде отменено решението в обжалваната част и постановено ново, с което се отмени обжалвания РА. Ответникът по жалбата - директора на дирекция "ОДОП" гр. Варна при ЦУ на НАП, не взема становище Представителят на Върховна административна прокуратура дава заключение за неоснователност на касационната жалба. Върховният административен съд - осмо отделение, като взе предвид становището на страните и извърши проверка на обжалваното решение на посочените касационни основания съгласно разпоредбата на чл. 218, ал. 1 от АПК и след служебна проверка за допустимостта, валидността и съответствието на решението с материалния закон по реда на чл. 218, ал. 2 от АПК, приема касационната жалба за процесуално допустима, като подадена в срока по чл. 211 от АПК, а по същество за неоснователна. Предмет на обжалване пред АС е бил Ревизионен акт /РА/ № 181202275/10.09.2012 г., издаден от орган по приходите при ТД на НАП - гр. Варна, потвърден с Решение № 767/6.12.2012 г. на Директор Дирекция "ОУИ" /с ново наименование "ОДОП" - Варна при ЦУ на НАП, с който на "Скът" ООД е отказано право на приспадане на данъчен кредит за д. п. м. 08-10.2007 г. и 02.2009 г. в размер на 15 605.89 лв. и са начислени лихви в размер на 6942.42 лв., както и са определени задължения за корпоративен данък за 2009 г. в размер на 463.50 лв. - главница, и лихви в размер на 117.18 лв. За да постанови обжалваното решене на първо място съдът е приел, че РА е издаден в хода на надлежно възложена данъчна ревизия, при извършването на която не с допуснати съществени нарушения на процедурните правила взирани в ДОПК. До този извод съдът е достигнал като подробно е обсъдил възраженията на жалбоподателя за нищожност на РА, както и за нарушения при прилагане на разпоредбата на чл. 32 от ДОПК. По същество на спора за установено съдът е приел, че предмет на процесните доставки за м. 08 и м. 09. 2007 г. по 4 броя фактури е аванс по договор от 2.08.2007 г., а по фактура от м. 10.2007 г. е плащане по акт обр. 19/26.10.2007 г., по доставки от "Демаг" ЕООД. За данъчен период м. 02.2009 г. предмет на доставките са СМР от доставчика ЕТ "Иван Златев БГ". Предвид обстоятелството, че процесната ревизия е повторна съдът е приел, че законосъобразно е приобщен ПИНП на доставчика "Демаг" ЕООД, като ИПДПОЗЛ е връчено по реда на чл. 32 от ДОПК, поради неоткриване на доставчика на адреса за кореспонденция. Досежно процесните доставки съдът е обсъдил представените и приети по делото от жалбоподателя Договор за извършване на СМР от 2.08.2007 г. между него, в качеството му на възложител, и "Демаг" ЕООД - изпълнител, количествено - стойностна сметка и Акт обр. 19 от 26.10.2007 г. за обект ПГСУАУ - Силистра, на стойност 68 108.94 лв. Установено е, че всички фактури са осчетоводени от "Скът" ООД по сметка 602 "Разходи за външни услуги". При тези доказателства съдът е приел за законосъобразен извода на органа по приходите, че "Демаг" ЕООД не е представил доказателства за наличие на кадрова обезпеченост, ведомости за заплати, извършени разходи във връзка с услугите, наличие на подизпълнители и др., поради което липсва реално извършена услуга по смисъла на чл. 9 от ЗДДС и законосъобразно е отказано право на приспадане на данъчен кредит на основание чл. 68, ал. 1, т. 1, чл. 71, т. 1 и чл. 70, ал. 5 от ЗДДС. Относно доставчика ЕТ "Иван Златев БГ", за установено съдът е приел, че ИПДПОЗЛ е връчено на правоприемника "Интер груп - 2006" ЕООД по реда на чл. 32 от ДОПК, като не са представени исканите документи и писмени обяснения. Обсъден е приетия Договор за извършване на СМР от 20.11.2008 г. сключен между жалбоподателя, като възложител, и ЕТ "Иван Златев БГ", като изпълнител, за извършване на довършителни работи за алуминиева дограма - изкърпване на страници около врати и прозорци на обекти: ПГМЕТ - гр. Шумен и Шуменски университет, гр. Варна, 2 бр. количествено - стойностни сметки и 2 бр. протоколи обр. 19 за установяване на извършените СМР от 15.02.2009 г. за обект ПГМЕТ - гр. Шумен и за обект ШУ - гр. Варна. За да отхвърли жалбата съдът е приел, че при проверка в информационния масив на НАП е установено, че ЕТ "Иван Златев БГ" е дерегистриран по ЗДДС от 7.04.2010 г.; през периода от 1.01.2008 г. - 31.12.2009 г. търговецът няма подадени уведомления по чл. 62, ал. 5 от КТ за наети лица по трудови правоотношения, поради което въпреки, че процесната фактура е включена в дневника за продажби, като съдът е възприел извода на органа по приходите за липса на реално извършване на услугите, поради което на основание чл. 68, ал. 1, т. 1, чл. 71, т. 1 и чл. 70, ал. 5 от ЗДДС, законосъобразно е отказано правото на приспадане на данъчен кредит. В частта по ЗКПО, съдът е приел, че законосъобразно в хода на ревизията е прието, че отчетения разход по сч. сметка 602 "Разходи за външни услуги" по процесната фактура, издадена от ЕТ "Иван Златев БГ", не е свързана с дейността на дружеството, и на основание чл. 26, т. 1 от ЗКПО не се признава за данъчни цели. Този извод на съда не е променен от приетото по делото без оспорване заключение на съдебно - счетоводната експертиза, от което се установява, че процесните фактури, са включени в дневниците за продажбите и в справките декларации по ЗДДС на доставчиците, като е установен факта на извършено плащане. Съгласно заключението относно "Демаг" ЕООД липсват счетоводни регистри, поради което не може да се установи дали са отчетени приходи по процесните доставки и дали същите са включени в ГДД по чл. 92 от ЗКПО за 2007 г. В издадените РА на преките доставчиците е коригиран дължимия ДДС, съответно не са коригирани декларираните общо доставки. От заключението на ВЛ за установено съдът е приел, че в счетоводството на жалбоподателя не се води аналитична отчетност за разходите и приходите по отделни обекти, съответно за резултатите по отделни договори. Получената информация според вещото лице установява спазването на счетоводния принцип за съпоставимост на приходи и разходи /всички приходи и разходи са признати в една и съща отчетна година/ Предвид обстоятелството, че приходната администрация оспорва фактическото извършване на доставките - СМР по процесните фактури, съдът е приел, че в тежест на жалбоподателя е да докаже както реалното извършване на фактурираните СМР, така и реализирането им именно от посочените доставчици. След подробен анализ на разпоредите на чл. 68, ал. 1, т. 1 и чл. 69 от ЗДДС, ведно с разпоредбата на чл. 71 от ЗДДС, съдът е приел, че правилно е приложено ограничението на признаване на правото на данъчен кредит, визирано в чл. 70, ал. 5 от ЗДДС Решението е правилно. Въз основа на установената в съответствие със съдопроизводствените правила фактическа обстановка по делото, съдът достигнал до законосъобразни правни изводи. Безспорно установено е, че предмет на процесните фактури, издадени от "Демаг" ЕООД и ЕТ "Иван Златев БГ", са строително - монтажни работи /СМР/, т. е. получени от ревизираното лице услуги. Не се оспорва, че фактурите отговарят на всички изисквания от формална страна за тяхната валидност. Като първични счетоводни документи същите са отразени в счетоводството на ревизираното лице -сч. сметка 602 "Разходи за външни услуги", както и в дневниците за продажби и справките - декларации по ЗДДС на доставчиците за съответните данъчни периоди, което се потвърждава и от приетата по делото ССЕ. Представени са Договор за извършване на СМР от 2.08.2007 г. с "Демаг" ЕООД, Договор за извършване на СМР от 20.11.2008 г. с "Иван Златев БГ", както и количествено - стойностни сметки и актове обр. 19 за съответните СМР към тях. Първият спорен момент, който не е обсъден в решението на съда е при наличие на авансово плащане по част от фактурите издадени от "Демаг" ЕООД и установено плащане по тях от заключението на ССЕ, следва ли да се откаже правото на данъчен кредит на получателя по доставката, предвид разпоредбата на чл. 25, ал. 6 от ЗДДС/ в редакция за процесните периоди/, съгласно която когато, преди да е възникнало данъчно събитие по ал. 2, 3 и 4, се извърши плащане по доставката, данъкът става изискуем при получаване на плащането, с изключение на получено плащане във връзка с вътреобщностна доставка. Съгласно практиката на ВАС и СЕС /решение С-419/02 и С-549/11/ се приема, че данъка е изискуем единствено при конкретизация на бъдещата доставка. В процесния случай видно от договора между страните насрещната престация е конкретизирана в приложение едно, неразделна част от договора. В тази насока, при липса на последващо изпълнение на доставката, за получателя съществува правна възможност, чрез КИ да намали данъчната основа. В случая не е издадено КИ, тъй като се твърди реално изпълнение на процесните услуги, поради което настоящият състав споделя мотивите на съда за отказ на правото на данъчен кредит, но на плоскостта на реално извършване на услугите, а не на разпоредбата на чл. 25, ал. 6 от ЗДДС. Този извод се налага от факта, че предмета на авансовото плащане и окончателното плащане са СМР, които са извършени в рамките на по-малко от 2 месеца и са предмет на процесната ревизия. По същество настоящият състав намира извода на АС за липса на доставка по смисъла на чл. 9 от ЗДДС за правилен и обоснован. Неоснователен е довода на касатора, че процесните услуги са част от последващи доставки приети по процедури по ЗОП. Видно от представените и приети по делото доказателства, процесните услуги възложени на "Демаг" ЕООД са във връзка с договор сключен между касатора и "ПСГ" АД. Процесните услуги са приети с протокол обр. 19 за установяване на извършените СМР от 15.02.2009 г. за обект ПГМЕТ - гр. Шумен, подобект ремонт и същите, абсолютно идентични СМР услуги са приети от "ПСГ" АД с двустранно подписан протокол на 5.09.2007 г. При така установеното касаторът не би могъл да приеме извършените от доставчика услуги, след като вече ги е предал на възложителя "ПСГ" АД. Последващо приемане на извършените СМР не може да се установи и от заключението на приетата по делото ССЕ, предвид установеното от вещото лице, че в счетоводството на жалбоподателя не се води аналитична отчетност за разходите и приходите по отделни обекти, съответно за резултатите по отделни договори. Последният извод се отнася и за фактура с предмет извършено СМР на обект СОУ "Н. Вапцаров" гр. Силистра. С оглед на изложеното е неоснователен довода на касатора за неправилност на обжалваното решение, поради несъобразяване с правото и практиката на СЕС. Цитираното решение по съединени дела С-80/11 и С-142/11, правилно е приета от съда за неотносима, тъй като спорният момент в настоящото производство е извършени ли са процесните СМР. Доколкото се установява, че са приети от възложителя "ПСГ" АД, то същите не се установява да са извършени от доставчика на касатора. В тази насока е неоснователен довода за невъзможност на получателя по доставката да носи отговорност за ненамиране на доставчика на адреса. Относно доставчика ЕТ "Иван Златев БГ" е приет по делото протокол за установяване видове и количества строителна работа за обект ПГМЕТ - гр. Шумен, подобект "ремонт", за който липсват доказателства за последващо приемане от възложителя "ПСГ" АД. Представени са протоколи за приемане на подобект "дограма", а за подобект "ремонт" са представени само досежно услугите обсъдени по-горе, като извършени от "Демаг" ЕООД. Досежно фактурата издадена във връзка с протокол за установяване видове и количества строителна работа за обект Шуменски университет, подобект "ремонт" не са представени доказателства във връзка с последващо приемане на същите, поради което и предвид установеното от заключението на ССЕ не може да се установи реалното извършване на услугите. Предвид установеното правилно в частта по ЗКПО, съдът е приел, че законосъобразно, отчетеният разход по сч. сметка 602 "Разходи за външни услуги" по процесната фактура, издадена от ЕТ "Иван Златев БГ", на основание чл. 26, т. 1 от ЗКПО не се признава за данъчни цели. В тази част в касационната жалба не се излагат конкретни доводи за неправилност на решението. С оглед на изложеното и като е достигнал до същите правни изводи АС е постановил правилно решение, което следва да бъде оставено в сила. Предвид на изложеното и на основание чл. 221, ал. 2 от АПК, Върховният административен съд, Осмо отделение,