Решение № 8010 от 18.7.2025 г. на ВАС по адм. д. № 3353/2025 г.

Производството е по реда на чл. 208 и сл. от Административнопроцесуалния кодекс (АПК), във връзка с чл. 160, ал. 7 от Данъчно-осигурителния процесуален кодекс (ДОПК). Образувано е по касационна жалба на директорът на дирекция "Обжалване и данъчно-осигурителна практика" (ОДОП) - гр. Варна при ЦУ на НАП, чрез гл. юрк. Г. Екимова срещу Решение 264 от 20.02.2025 г. по адм. дело 232/2023 г. по описа на Административен съд - Шумен (АС-Шумен). С обжалваното решение е отменен Ревизионен акт /РА/ Р-03002721007361-091-001 от 16.11.2022 г., издаден от органи по приходите при ТД на НАП Варна, потвърден с Решение 282/ 22 от 11.09.2023 г. на касатора, с който на Балкан Фреш Плюс ООД е установено задължение за данък по ЗДДС в размер 367062,57 лева за данъчен период м.11.2021 г. по вътреобщностни доставки на стоки, извършени по 21 бр. фактури, издадени от дружеството към получатели Intex intertrade s.r.o., Italiana Tessile srls и Brand new produkts e K Tekin Tokoglu. В касационната жалба се излагат доводи за неправилност на обжалваното решение, като постановено поради нарушение на материалния закон, съществено нарушение на съдопроизводствените правила и необоснованост - касационни основания по чл. 209, т. 3 от АПК. Касаторът поддържа, че при неправилна преценка на събраните по делото доказателства в тяхната съвкупност първоинстанционният съд е достигнал до неправилния извод за материална незаконосъобразност на РА. Касаторът намира за относимо, че в представените международни товарителници в кл. 4, за място на разтоварване, е посочен адрес във Франция. Сочи, че в нито едно ЧМР, кл. 16 (превозвач), не е попълнена с име на шофьор, както и в кл. 24 не е посочено място на разтоварване на стоката. Релевира доводи, че за представените ЧМР са установени значителни несъответствия между вписаните в тях данни, тъй като към всяка инвойс/фактура има приложени две различни ЧМР-та за превоза на стоката. Твърди, че представените декларации от Т. Т., представляващ Brand New produkts е К Tekin Tokoglu нямат характер на писмено потвърждение, тъй като в тях не се съдържат необходимите данни. Акцентира върху несъответствията в датите на товарене на стоката между посочените данни в декларациите на Т. Т. и фактурите. На следващо място, касаторът развива доводи относно представената информация от Агенция Пътна инфраструктура и от Агенция Митници за движение на товарните автомобили в посока Р. Турция. (трета страна извън ЕС). Оспорва извода на АС-Шумен, че данните от АПИ са непълни относно пътния трафик и поддържа становище, че същите са косвени доказателства в подкрепа на изводите на органите по приходите за липса на ВОД. В подкрепа на твърденията си сочи, че от извършения международен обмен за Intex intertrade s.r.o. е установено, че не е потвърдил получаването на стоката. Относно получателя Italiana Tessile srls било посочено, че участва в измами и също не е потвърдил получаването на стоката. От получената в хода на административното обжалване информация от данъчната администрация на Германия се установявало, че Tekin Tokoglu е декларирал ВОП, които не могат да бъдат обвързани с декларираните от ревизираното дружество ВОД на стоки. Отговорите по обмена не били оспорени от Балкан Фреш Плюс ООД, предвид което се ползвали с материална доказателствена сила. Касационният жалбоподател твърди, че вещото лице не е изследвало каква е стойността на всички фактури в платежното нареждане от Brand new produkts e K Tekin Tokoglu, за да се приеме, че сумата в размер на 399 615,00 лв. е заплащане по процесните три фактури, а не по другите 4 фактури. Развива съображения, че представените в хода на съдебното производство рамкови договори са бланкетни и са съставени за целта на съдебното обжалване. Позовава се на т.8 от договорите, според която клауза, продавачът доставя своите стоки в своя склад, за което се съставя приемо-предавателен протокол с представител на купувача, какъвто представител липсвало. Не се представяли доказателства за кореспонденцията между страните. Поддържа, че в представените 21 бр. приемо-предавателни протоколи не фигурира име на лицето, което ги е подписало. Твърди, че указание на съда за посочване на лицата, подписали протоколите, не е давано в хода на съдебното производство и съдът не е открил производство по оспорването им по чл. 193, ал.2 и ал.З ГПК, а е приел оспорените доказателства, с което е допуснал съществено процесуално нарушение. Иска отмяна на решението и постановяване на друго с потвърждаване на РА. Претендира присъждане на юрисконсултско възнаграждение за двете съдебни инстанции и заплатена държавна такса за касационното производство. Ответната страна Балкан Фреш Плюс ООД, чрез адв. С. Бъчварова и адв. Л. Петкова, оспорва касационната жалба и изразява становище за правилност на обжалвания съдебен акт. Претендира присъждане на разноски за касационното производство. Прави възражение за прекомерност на юрисконсултското възнаграждение на насрещната страна. Прокурорът от Върховна касационна прокуратура дава мотивирано заключение за основателност на касационната жалба. Върховният административен съд, състав на първо отделение, като взе предвид доводите в касационната жалба и доказателствата по делото и като извърши служебна проверка на основанията по чл. 218, ал. 2 АПК, приема следното: Касационната жалба е подадена от надлежна страна, спрямо която първоинстанционното решение е неблагоприятно, и в срока по чл. 211, ал. 1 от АПК, поради което е процесуално допустима. Разгледана по същество е основателна. Предмет на съдебен контрол за законосъобразност пред АС-Шумен е РА Р-03002721007361-091-001 от 16.11.2022 г., издаден от органи по приходите при ТД на НАП Варна, потвърден с Решение 282/ 22 от 11.09.2023 г. на директора на дирекция ОДОП - гр. Варна при ЦУ на НАП относно установено задължение за данък по ЗДДС в размер 367 062,57 лева за данъчен период м.11.2021г. по вътреобщностни доставки на стоки, извършени по 21 бр. фактури, издадени от дружеството към получатели Intex intertrade s.r.o., Italiana Tessile srls и Brand new produkts e K Tekin Tokoglu. През ревизирания период, основната дейност на Балкан Фреш Плюс ООД е търговия на едро, покупка на стоки с цел препродажба, маркетинг, вътрешна и външна търговия, търговско представителство и др. и за целта дружеството разполага с наети складове, находящи се в гр. Нови Пазар и с. Слънчево, област Варна. Начисленият ДДС произтича от непризнаване на вътреобщностни доставки (ВОД) по 21 броя фактури, издадени от Балкан Фреш Плюс ООД, като доставчик на платове с получатели Intex intertrade s.r.o., Чехия, Italiana Tessile srls, Италия и Brand new produkts e K Tekin Tokoglu, Германия. Транспортът на стоките към получателите по фактурите - дружества, регистрирани в държави членки на ЕС бил извършен от превозвача Kaan Global Logistik Dis Tic. LTD. STI , регистриран в Република Турция, като организацията и плащането на транспортните разходи е за сметка на купувачите. При извършена проверка на VIN номерата на контрагентите в информационната система на НАП е установено, че същите са валидни и дружествата са регистрирани за целите на ДДС. Приходните органи са установили, че за декларираните вътреобщностни доставки към съконтрагенти Intex intertrade s.r.o.", с VIN: CZ06851401,Чехия, Brand new produkts e K Tekin Tokoglu, с VIN: DE814315955, Германия и Italiana Tessile, с VIN: IT03869950364, Италия -21 бр. фактури на обща стойност 1 835312.87 лв. липсва достоверен документ за транспорт по същите, тъй като стоката, предмет на тези доставки, не е била транспортирана до държава-членка от ЕО. Приели са, че не е осъществен фактическият състав на ВОД по смисъла на чл.7 ал.1, във връзка с чл.53 ал.2 ЗДДС- транспортиране на стоките от територията на страната до територията на друга държава членка, тъй като не е установено реалното движение на стоките от територията на Република България до Германия, Чехия, Италия и реалното им получаване от чуждестранното дружество получател. Органите по приходите са извършили анализ на предоставената информация от АПИ и ПП Митници , в резултат на което е установено, че транспортните средства, вписани в международните товарителници, са се движили от гр. Девня в посока Р. Турция и са напуснали територията на Р. България през ГКПП Капитан Андреево , като за някои МПС-та не са установени данни за регистрирани преминавания през ГКПП на Р. България. Според приходните органи липсва пряка и непосредствена връзка между транспорта и доставката на стоките при режим на ВОД- доставка на стоки между две регистрирани за целите на ЗДДС лица в две различни държави- членки на ЕС. Предвид липсата на установено основание по чл.53 ал. 1 ЗДДС за облагане с нулева ставка на извършените доставки на стоки с РА е прието в обобщение, че са осъществени облагаеми доставки по смисъла на чл.6 ЗДДС, за които следва да се начисли данък със ставка от 20%, на основание чл. 86 ал. 1 и 2, във връзка с чл.6, чл.25 ал.1 и 2, чл.66 ал.1, чл.82 ал.1 и чл.86 ал.1 и ал.2 ЗДДС, за данъчен период месец 11.2021 г. в общ размер на 367 062.57 лв., върху данъчна основа - 1 835 312.87 лв. Първостепенният съд е приел, че оспорването на РА е допустимо като своевременно заявено от надлежна страна след изчерпване на възможността за обжалване на РА по административен ред и срещу потвърдената от решаващия орган негова част. Основан на заключението на съдебно-техническата експертиза (СТЕ) е изводът му за валидност на акта като издаден от компетентни органи и подписан от неговите издатели с КЕП в ревизионно производство, възложено също от компетентен орган. Прието е, че в хода на ревизията не са допуснати съществени нарушения на процесуалните правила. Съдът е обосновал краен извод за материална незаконосъобразност на процесния РА. Приел е за доказано, че оспорващото дружество е притежавало стоките (платове, внос от Китай), предмет на последващи ВОД по спорните фактури. Първоинстанционният съд е посочил, че е налице хипотезата на чл. 45, т. 2, б. а от ППЗДДС, като спорът се свежда до реалността на документираното транспортиране и фактическо преминаване на стоките от територията на страната до територията на друга държава-членка на ЕС. Акцентирал е върху липсата на нередност при попълването на товарителниците и съответствието им с изискванията на чл.5 и чл.6 от Конвенцията за договора за международен автомобилен превоз на стоки. Мотивирал се е, че при наличие на подпис и дата на получателя в графа 24 и попълнена графа 4 с място на доставка, липсата на попълнено място в графа 24, не съставлява основание да се приеме, че товарителницата не удостоверява получаването на стоките на територията на другата държава. Според АС-Шумен изпращането на стоките на дружествата получатели е установено с международните товарителници, като от момента на предаването им на превозвача, на получателя е било транслирано правото на разпореждане с тях като собственик. На следващо място, съдът е отчел, че в съдебно заседание дружеството е представило 21 бр. приемо-предавателни протоколи, с които същото е предало стоките, предмет на декларираните ВОД на превозвач Kaan Global Logistics , Турция. Ценил и представените фактури, опаковъчни листи, товарителници и рамкови договори като частни документи, които не противоречат с другите доказателства по делото. Съдът се е аргументирал, че съгласно практиката на Върховния административен съд справките от АПИ имат косвено значение за установяване на фактите във връзка с доставката на стоки и ТОЛ-системите в Р. България не съдържат пълни данни по отношение на трафика по обществените пътища, поради което липсата на информация за автомобилите, с които са превозвани стоките не било основание да се приеме, че същите не са реално транспортирани извън територията на Р. България. Позовал се е на чл.31 б. а и чл. 67 от Конвенцията, съгласно които продавачът е изпълнил задължението си за доставка с предаване на стоката на превозвач, когато се изисква превоз, като рискът от погиване на стоките преминава върху купувача при предаване на стоката на превозвача. Допълнил мотивите си, че с приемане на стоката от превозвача се осъществява прехвърлянето на правото на разпореждане, което заедно с изпращане или транспортиране на стоката осъществяват условията за ВОД. Според съда нямало данни за недобросъвестност на дружеството-доставчик въпреки информацията от международния обмен на приходните органи за данъчни нарушения при някои от дружествата получатели. В този смисъл, съдът съобразил решение по дело C-492/13 и решение по дело С-273/11. В обобщение административният съд е достигнал до извода, че сделките по процесните фактури отговарят на изискванията на чл. 7, ал. 1 във вр. чл. 53, ал. 2 ЗДДС и РА следва да се отмени, като противоречащ на материалния закон. Решението е валидно и допустимо, но неправилно. Основателни са доводите в касационната жалба за допуснати от първостепенния съд съществени нарушения на съдопроизводствените правила. Процесният РА установява задължения за данък по ЗДДС в резултат на непризнати ВОД по извършени по 21 бр. фактури, издадени от Балкан Фреш Плюс ООД към получатели Intex intertrade s.r.o., Чехия, Italiana Tessile srls, Италия и Brand new produkts e K Tekin Tokoglu, Германия. За да бъде доказано по несъмнен начин осъществяването на ВОД, е необходимо да бъде установено кумулативното наличие на всички елементи от фактическия състав, регламентиран с чл. 7, ал. 1 ЗДДС: стоките следва да са транспортирани от или за сметка на доставчика - регистрирано по този закон лице, или на получателя, от територията на страната до територията на друга държава членка, когато получателят е данъчно задължено лице или данъчно незадължено юридическо лице, регистрирано за целите на ДДС в друга държава членка, и е предоставил идентификационния си номер по ДДС на доставчика. Съгласно постоянната практика на Съда на ЕС по тълкуване на чл. 138 от Директива 2006/112/ЕО, освобождаването от облагане с ДДС на вътреобщностните доставки се прилага само, когато правото да се разпорежда като собственик със стоката е прехвърлено на получателя по доставката и доставчикът докаже, че стоката е изпратена или превозена в друга държава-членка и че вследствие на това изпращане или превозване стоката е напуснала физически територията на държавата-членка на доставката, от която е изпратена - решение по делото Teleos C-409/04, решение по дело Twoh International C-184/05, решение от 16.12.2010 г. по дело Euro Tyre Holding, C-430/09, т. 29. Основанията за прилагане на нулева ставка съгласно чл. 53, ал. 2 ЗДДС се доказват с документите, предвидени в чл. 45 от ППЗДДС, а доказателствената тежест е за лицето, което претендира освобождаване на доставката от ДДС. В случая, както правилно първоинстанционният съд е съобразил, е установено, че ревизираното дружество е притежавало стоките, предмет на процесните ВОД, същите са внесени от Китай и за тях са платени дължимите митни сборове. Купувачът е с валиден идентификационен номер по ДДС към съответните дати на данъчните събития. Спорът между страните по делото е относно реалността на изпращането, респ. транспортирането и фактическото преминаване на стоките от територията на страната до територията на друга държава-членка на ЕС /Чехия, Италия и Германия/. Касационната инстанция намира, че при постановяване на решението съдът не е обсъдил задълбочено, по отделно и в тяхната съвкупност, доказателствата по делото писмените, свидетелските показания и заключението по ССчЕ, във връзка с въпроса за материална законосъобразност на процесния РА във всичките му части. Съображенията на съда за отмяна на РА изцяло не съдържат анализ на установеното в хода на ревизията и на доказателствата по делото, което препятства възможността настоящият съдебен състав да извърши проверка за прилагане на материалния закон от страна на първостепенния съд. АС - Шумен общо е приел, че представените ЧМР съдържат всички изискуеми реквизити за установяване на процесните ВОД и същите следва да се ценят. В касационната жалба се съдържат пространни твърдения за наличието на разминавания в съдържанието на приетите по делото писмени доказателства ЧМР, писмени потвърждения, декларации и др. досежно елементите за доказване на ВОД място на натоварване, място на разтоварване, дата на натоварване, дата на разтоварване и др. Видно от обжалваното решение съдът не е анализирал доказателствата досежно всяка една от ВОД с отделните получатели, които са от различни държави членки Италия, Чехия, Германия. Същият е бил длъжен да изложи конкретни мотиви относно това дали е доказан фактът на изпращането/транспортирането на процесните стоки от България в друга държава членка, като изследва въпроса за чия сметка е транспортът, какви са уговорките на доставките, съответно какви са доказателствата, които доказват ВОД съгласно чл. 45, ал.2, б. а или б. б. ЗДДС, има ли пропуски в съдържанието на товарителниците, установява ли се къде са натоварени и къде са разтоварени стоките, на кои дати, ясно ли е мястото на получаване на стоките, т.е. дали може се приеме наличието на фактическо преминаване на стоките от една държава членка в друга държава членка. Съдът не е обсъдил и съображенията на приходните органи, че процесните стоки са насочени за износ към Турция, а не към някоя от държавите членки на получателите Чехия, Италия, Германия. В допълнение следва да се посочи, че първоинстанционният съд не е формирал мотиви досежно констатациите на вещото лице по приетото заключение по ССчЕ, както и липсва анализ на показанията на разпитаните свидетели, като само общо е посочил, че кредитира заключението. Гореизложеното налага отмяната на обжалваното решение изцяло и връщане на делото за ново разглеждане на друг състав на АС Шумен, като бъдат съобразени указанията на настоящата касационна инстанция. Новият съдебен състав дължи излагане на конкретни мотиви относно материалната законосъобразност или не на РА, като бъдат разгледани задълбочено всички доказателства за всяка една ВОД по спорните фактури с оглед различните получатели - Intex intertrade s.r.o., Italiana Tessile srls и Brand new produkts e K Tekin Tokoglu, т.е. писмените доказателства тези в хода на ревизията и тези, събрани в рамките на съдебното производство, свидетелските показания и заключението по ССчЕ. В обобщение съдът следва да формира извод за доказаност или не на ВОД по конкретните фактури, като бъде съобразена и практиката на Съда на ЕС решението по делото Teleos в насока дали Балкан Фреш Плюс ООД е взело всички разумни мерки в рамките на възможностите си, за да се увери, че осъществяването от него вътреобщностни доставки не го довеждат до участие в данъчна измама. По така изложените съображения, касационната жалба се явява основателна и обжалваното решение като неправилно следва да се отмени, като делото се върне за ново разглеждане на друг състав на АС Шумен при съобразяване на указанията, дадени с настоящото решение. Във връзка с разноските: На основание чл.226, ал. 3 АПК новият съдебен състав дължи произнасяне по искането за разноски за настоящото касационно производство. Водим от горното и на основание чл. 221, ал.2, изр. първо, предл. второ и чл. 222, ал. 2, т. 1 АПК, Върховният административен съд, състав на първо отделение