Решение № 17069 от 12.12.2019 г. на ВАС по адм. д. № 7254/2019 г.

Решение № 17069 от 12.12.2019 г. на ВАС по адм. д. № 7254/2019 г., VIII о., докладчик съдията Мирослав Мирчев Производството е по реда на чл. 160, ал. 6 ДОПК вр. с чл. 208 и сл. АПК. Образувано е по касационна жалба на "Даймънд Ризортс (Юръп) Лимитед" - Клон България, ЕИК *********, чрез процесуалния представител адв. Рангелов против решение № 7492/11.12.2018 г. на Административен съд С.-град, постановено по адм. д. № 8270 по описа за 2018 г. на този съд. С решението е отхвърлено оспорването на дружеството срещу РА № Р-22000116003297-091-001/23.02.2018 г., издаден от органи по приходите при ТД на НАП – гр. С., потвърден и изменен с решение № 784/07.06.2018 г. на директора на Дирекция "ОДОП" – С. при ЦУ на НАП в частта на непризнато право на приспадане на данъчен кредит в размер на 41 222, 99 лв. и съответните лихви в размер на 1181, 77 лв. по фактури, издадени от "Болкан Пропърти Инвестмънтс" ЕООД за данъчни периоди м. 01, м. 02 и м. 03. 2016 година. Релевират се оплаквания, че обжалваното решение е неправилно поради допуснати нарушения при прилагането на материалния закон и необоснованост, представляващи отменителни основания по чл. 209, т. 3 АПК. Подробни доводи касаторът е изложил за дейността на клона, свързана с продажба на точкова система за таймшер (дялово право на собственост върху недвижимо имущество), според която се закупува дял от стойността на владението на един ваканционен имот, който да се използва една или няколко седмици в годината от купувача, като последния не се грижи за неговата поддръжка и обслужване. Относно отказа за приспадане на данъчен кредит, в касационната жалба се излагат доводи, че е налице връзка между доставките от "Болкан Пропърти Инвестмънтс" ЕООД и дейността на Клона в България, както и че данъчната основа е ясно определена в клауза 6. 7 от дистрибуторския договор. Касационният жалбоподател не е съгласен с констатациите в ревизионния акт, респ. изводите в съдебното решение, че данъчната основа не е ясно определена, като твърди, че е настъпила изискуемостта на данъка. Според касатора отказ за признаване правото на данъчен кредит е допустим само въз основа на обективни данни за данъчна измама или действия при доставките с цел злоупотреба. Иска се отмяна на обжалваното решение и пререшаване на делото като на "Даймънд Ризортс (Юръп) Лимитед" - Клон България се признае правото на възстановяване на ДДС за ревизирания период в общ размер от 41 222,99 лв. ведно със съответните лихви. Ответникът - Дирекция "ОДОП" –С. при ЦУ на НАП, чрез процесуалния си представител оспорва касационната жалбата и моли обжалваното решение като правилно да се остави в сила. Счита, че правилно първоинстанционния съд е приел, че не се установяват нито формалните предпоставки, нито тези по същество за наличие упражняване на право на приспадане на данъчен кредит. Претендира юрисконсултско възнаграждение. Представителят на Върховна административна прокуратура дава мотивирано заключение за неоснователност на касационната жалба. Върховният административен съд, състав на Осмо отделение, преценявайки допустимостта на КЖ, валидността, допустимостта и правилността на обжалваното решение, след проверка по чл. 218 АПК, прие за установено следното: Касационната жалба е депозирана от страна по делото, в срок, поради което е процесуално допустима, а разгледана по същество, тя е неоснователна. Предмет на проверка пред Административен съд С. – град е бил РА № Р-22000116003297-091-001/23.02.2018 г., издаден от органи по приходите при ТД на НАП – гр. С., потвърден и изменен с решение № 784/07.06.2018 г. на директора на Дирекция "ОДОП" – С. при ЦУ на НАП в частта на непризнато право на приспадане на данъчен кредит в размер на 41 222, 99 лв. и съответните лихви в размер на 1181, 77 лв. по фактури, издадени от "Болкан Пропърти Инвестмънтс" ЕООД за данъчни периоди м. 01, м. 02 и м. 03. 2016 г. с предмет на доставката "продажба на Болкан Фракшънъл". За да отхвърли жалбата относно непризнато право на приспадане на данъчен кредит, ведно със законната лихва по фактури, издадени от "Болкан Пропърти Инвестмънтс" ЕООД, първоинстанционният съд е възприел доводите на ревизирания субект, че процесните сегменти, които са предмет на доставка представляват точно определени помещения от комплекс "Балканско бижу" в гр. Р., местността "Бетоловото", но е счел, че не са представени доказателства за реалността на доставките. Съдът е установил въз основа на представените в хода на ревизията писмени обяснения, че сегментите са собственост на "Болкан Пропърти Инвестмънтс" ЕООД и се дистрибутират от "Даймънд Ризортс (Юръп) Лимитед" - Клон България по силата на дистрибуторски договор от 2012 година. Последният продава от свое име и за своя сметка на крайни клиенти таймшер продукт под названието "Болкан Фракшънъл", както и че дължи на "Болкан Пропърти Инвестмънтс" ЕООД комисионна от 6, 5% от нетната цена (комисионна за точки). Въпреки тези твърдения на ревизираното лице, съдът е възприел констатациите на приходните органи, че не е доказано получените доставки, предмет на спорните фактури, издадени от "Болкан Пропърти Инвестмънтс" ЕООД да са свързани с извършваните от него облагаеми доставки. От представените доказателства съдът не е могъл да установи каква е получената престация, фактурирана като "продажба на сегменти", пояснявайки в решението си, че причина за това е обстоятелството, че проверяваното дружество няма редовно заведено счетоводство на територията на Република България. Съдът е приел за неоснователни възраженията на оспорващия, че закупените "сегменти" се използват за последващи облагаеми доставки, но не всички от тези доставки са с място на изпълнение в България. Въз основа на така установеното съдът е счел, че за продажбата на продукти от "Болкан Фракшънъл" не са ангажирани доказателства, че същите са осъществени от оспорващият, поради което не представляват последваща доставка на закупените по спорните фактури "сегменти", тъй като самите фракционни точки дават право на собствениците (членове на Клуба) да почиват в курорти, различни от хотелския комплекс "Балканско бижу". От доказателствата по делото съдът не е могъл да установи връзката на т. нар. Клуб на собствениците с оспорващия. Изводът, направен от съда е, че жалбоподателят в първоинстанционното производство не е доказал, че доставките, по които е упражнил правото на приспадане на данъчен кредит по фактурите от "Болкан Пропърти Инвестмънтс" ЕООД, са предназначени за неговата икономическа дейност и с тях са осъществени последващи облагаеми доставки, за които възниква субективното право на приспадане на данъчен кредит. Съставът на АССГ е изследвал приложението на решение по дело С-270/09 на Съда на Европейския съюз в настоящия казус като е преценил, че при прилагане на тълкуването, дадено в решението, следва да се приеме, че при закупуването на точките от клиентите на ревизираното лице, все още не е осъществена доставка за целите на ДДС и такава доставка не се осъществява преди клиентът да употреби точките си. Мотивирал се е, че с оглед правната природа на доставката "таймшер" от гледна точка на данъчното законодателство, жалбоподателят следва да докаже именно, че определен брой клиенти, индивидуализирани като самоличност, в конкретен момент, на конкретно място са употребили точките си срещу настаняване в комплекса, за определен период от време, но такива доказателства не са представени. Решението е валидно, допустимо и правилно. Правото на данъчен кредит възниква за получателя на доставката на стоки и/или услуги и негова е доказателствената тежест да установи при условията на пълно главно доказване всички положителни факти и обстоятелства, свързани с действителното извършване на предмета на доставката. За да възникне субективното материално право на приспадане от получателя на ДДС, който е начислен от доставчика му, следва да се установи реалността на доставката – аргумент от чл. 6, ал. 1, респ. чл. 9, ал. 1 и чл. 68, ал. 1, чл. 69, ал. 1 и чл. 25, ал. 2 ЗДДС. Претенцията на жалбоподателя е вследствие на издадените от "Болкан Пропърти Инвестмънтс" ЕООД фактури за продажби на сегменти. Нито във фактурите, нито в други двустранно подписани между доставчика и получателя документи е разяснено какво представлява предмета на доставките, по какъв начин се прехвърлят от доставчика към получателя процесните сегменти и как е определена тяхната стойност. Както е посочил и първоинстанционният съд, единствено в писмени обяснения, дадени в хода на ревизията, данъчнозадълженото лице е пояснило, че процесните сегменти представляват определени помещения в комплекс "Балканско бижу", които впоследствие "Даймънд Ризортс (Юръп) Лимитед" - Клон България ще дистрибутира, чрез таймшер точки на свои клиенти. В този смисъл издаването на фактура с посочване на стопанската операция "продажба на Болкан Франкънъл" не е достатъчно за законосъобразното упражняване на правото на данъчен кредит, след като не е установена реалността на доставката. Касационният жалбоподател предявява своята претенция само на основание чл. 71 ЗДДС, но за законосъобразното упражняване на правото на данъчен кредит не е достатъчно само издаването на фактура с посочване на ДДС на отделен ред и вписването в нея на лицето като получател, а е необходимо да се докаже по несъмнен начин, че отразената в нея стопанска операция реално е осъществена. При неизпълнение на предпоставките, изискващи получателят по доставката да докаже категорично реалното изпълнение на фактурираните му доставки, не може да възникне правото на данъчен кредит по смисъла на чл. 68, ал. 1, т. 1 във връзка с чл. 69, ал. 1, т. 1 ЗДДС. Макар в писмени обяснения в хода на ревизията данъчнозадълженото лице да е пояснило в какво се изразява продажбата на сегменти – таймшер, което означава дялово право на собственост върху недвижимо имущество за определен срок от време, пак в тези обяснения се изяснява, че вследствие купуването на т. нар сегменти, получателят впоследствие продава на клиенти права на точки, като насрещната престация получава към момента на преобразуването на точките под формата на временно право на собственост във съответното ваканционно селище, в случая - "Балканско бижу" в гр. Р.. В този смисъл следва да се посочи, че по процесните фактури не е изяснен предмета на доставката, не е доказано как тя е осъществена, по какъв начин доставчикът предава, респ. получателят приема тези сегменти, кои точно са тези сегменти, както и не е доказано по какъв начин се извършват последващите облагаеми доставки при продажбата на точки, за които няма никакви данни дали и кога ще се преобразуват. В този смисъл е и решение по дело С-270/09 на СЕС. К. жалбоподател се позовава на това решение, но както посочва и първоинстанционния съд, закупуването на права на точки, се получава едва при тяхното преобразуване за временно частично ползване на жилище, право на настаняване в хотел или на получаване на друга услуга. Освен това СЕС в цитираното решение приема, че към момента на придобиване на точки не са ясни конкретните жилища или услуги, които ще са достъпни през годината или през следващата година, което е в зависимост от това кога носителят на това право ще го преобразува. Не е ясна и стойността на точките, докато те не се преобразуват, което означава, че придобиването на точки касае бъдеща услуга, когато закупените точки ще се преобразуват в определено пребиваване на жилище или апартамент в хотел, поради което в решението си СЕС категорично приема, че мястото на извършване на доставката при преобразуване на закупените точки е мястото, където се намира жилището, респ. съответния хотел. Обясненията на ревизирания субект пред извършващите ревизията приходни органи, не са достатъчни, за да се приеме, че доставките са реално извършени. Правото на данъчен кредит не възниква само въз основа на издадени фактури, като заедно с тях получателят е длъжен да установи с всички доказателствени средства по ДОПК, че фактурираният предмет на доставката е действително осъществен. След като по делото не са налице доказателства по какъв начин процесните сегменти, предмет на доставките са предадени, съответно получени, то и получателят по тях не може законосъобразно да упражни правото си на данъчен кредит само въз основа на фактурирането на спорните доставки. Доказателствената тежест в случая е върху получателя, но след като той не е ангажирал доказателства за реалност на договорените доставки, а само издадените му фактури, следва да се споделят съображенията на първостепенния съд, възприели констатациите на приходните органи за незаконосъобразно упражнено от получателя право на данъчен кредит по спорните фактури, издадени от "Болкан Пропърти Инвестмънтс" ЕООД в размер на 41 222, 99 лв. и съответните лихви в размер на 1181,77 лева. Първоинстанционното решение е валидно, допустимо и правилно, поради което касационната инстанция го оставя в сила. С оглед резултата по делото, в полза на Дирекция "ОДОП" – С. при ЦУ на НАП касационната инстанция присъжда разноски в размер на 1802 лева. Водим от гореизложеното и в този смисъл, Върховният административен съд, състав на Осмо отделение