Решение № 15676 от 19.11.2019 г. на ВАС по адм. д. № 6266/2019 г.

Решение № 15676 от 19.11.2019 г. на ВАС по адм. д. № 6266/2019 г., VIII о., докладчик съдията Василка Шаламанова Производството е образувано по две касационни жалби, подадени от директора на Дирекция "ОДОП"-Велико Търново и от Б. Иванова, представляваща ЕТ "Био – Б. Иванова", чрез адв. Ботева против решение № 66/28.02.2019 г., постановено по адм. д. № 845/2018 г. по описа на Административен съд–Велико Търново. Директорът на Дирекция "ОДОП" гр. Велико Търново обжалва решение № 66/28.02.2019 г., постановено по адм. д. № 845/2018 г. по описа на Административен съд–Велико Търново, в частта в която е отменен ревизионен акт /РА/ № Р-04000715001545-091-001/22.10.2015 г. на орган по приходите при ТД на НАП – Велико Търново, потвърден с Решение № 15/12.01.2016 г. на директора на Дирекция ОДОП гр. Велико Търново при ЦУ на НАП, в частта в която е начислен ДДС за м. 03.2014 г. в размер на 7 473,67 лв. и лихви за забава в размер на 1 156,58 лв., данък по чл. 48, ал. 1 от ЗДДФЛ за 2008 г. в размер на 620,05 лв. и лихви в размер на 457,19 лв.; за 2009 г. в размер на 977,91 лв. и лихви в размер на 548,88 лв.; за 2010 г. в размер на 782,34 лв. и лихви в размер на 358,35 лв. и определените допълнително осигурителни вноски за ДОО за 2012 г. в размер на 1 979,81 лева и лихви в размер на 498,69 лв. и ЗО в размер на 889,80 лв. и лихви в размер на 224,14 лв. Оспорва решението и в частта, в която е осъдена Дирекция "ОДОП" да заплати разноски по делото в размер на 3366,60 лева. В жалбата се твърди, че съдебното решение е неправилно, като постановено при пороци по чл. 209, т. 3 АПК, изразяващи се в материална незаконосъобразност на решението в обжалваната част, за което подробно се развиват съображения в жалбата. Иска се отмяна на решението на Административен съд–Велико Търново и потвърждаване на РА в обжалваната част, като претендира присъждане на юрисконсултско възнаграждение за две съдебни инстанции. Б. Иванова, представляваща ЕТ "Био – Б. Иванова", чрез адв. Ботева обжалва решението в частта, в която е отхвърлена жалбата срещу РА, в частта на допълнително начислен данък по чл. 48, ал. 2 от ЗДДФЛ за 2008 г. в размер на 1 644,71 лв. (от които за довнасяне 1 169,44 лв.) и лихви в размер на 788, 60 лв. Касаторът релевира основания, регламентирани в чл. 209, т. 3 АПК - неправилност на съдебното решение поради нарушение на материалния закон. По изложени в касационната жалба оплаквания се претендира отмяна на съдебното решение в обжалваната му част. Прокурорът от Върховна административна прокуратура дава заключение за неоснователност на касационната жалба на ЕТ "Био – Б. Иванова" и основателност на касационната жалба на директора на Дирекция "ОДОП" гр. Велико Търново. Предмет на обжалване пред АС-Велико Търново е бил РА, с който са определени допълнителни задължения общо в размер на 74 060.61 лв., в т. ч. за ДДС, произтичащ от начислен ДДС в размер на 18 486.76 лв. върху установена липса на стоки за м. 03. 2014 г. и определените във връзка с това лихви за просрочие в размер на 2 860.90 лв.; за годишен данък по ЗДДФЛ на ЕТ /данък по чл. 48, ал. 2 от ЗДДФЛ/ за 2008 г. в размер на 1 911.70 лв. и лихви - 1 282.29 лв.; за данък по чл. 48, ал. 1 от ЗДДФЛ за 2008 г., 2009 г., 2010 г., 2011 г. и 2012 г. общо в размер на 9 138.46 лв. и лихви за него общо в размер на 4 282.63 лв.; осигурителни вноски за самоосигуряващо се лице за периода от 1.01.2008 г. до 31.12.2012 г. - за ДОО в размер на 15 822.47 лв. и лихви - 10 849.83 лв. и за здравно осигуряване в размер на 6 446.55 лв. и лихви - 2 979.02 лв., потвърден с Решение № 15/12.01.2016 г. на директора на Дирекция "ОДОП" гр. Велико Търново. При ревизията е установено, че РЛ е регистрирано като едноличен търговец с ЕТ "Био – Б. Иванова", като през ревизирания период е извършвала стопанска дейност – търговия на дребно с лекарства. При извършен анализ на счетоводството и на данните, декларирани от доставчиците пред НАП е констатирано, че при едноличния търговец не са намерили отражение всички фактури за доставки на стоки, издадени през 2008 г. от "Хигия" АД, "Софарма трейдинг" АД, "Стинг" АД и "Юникомс хедкуотърс" ООД. Въз основа на писмените обяснения на доставчиците, с които последните потвърждават извършването на доставките, органите по приходите са приели, че фактурираните стоки са получени от ЕТ. Направен е извод, че тези стоките са продадени без да са заприходени в счетоводството и съответно не са отчетени приходите от продажбата им. В хода на ревизията от органите по приходите е извършена инвентаризация на наличните количества стоки на ЕТ към 31.03.2014 г. При извършената съпоставка на намерените количества стоки при инвентаризацията с данните за наличностите по сметка 304 "Стоки" към 31.03.2014 г., е установена липса на стоки в размер на 92 433,78 лв. Отделно от това, органите по приходите са извършили съпоставка и са изготвили баланс на приходите и разходите на жалбоподателката, като по този начин са установили превишение на разходите над доходите за всички ревизирани периоди – 2008 г., 2009 г., 2010 г., 2011 г. и 2012 г. При анализа като приходи са взети предвид теглените суми от банкови сметки на лицето, а като разходи - внесени парични средства в касата на ЕТ "БИО - Б. И. " през 2008 г., 2009 г., 2010 г. и 2012 г.; направени вноски по банкови сметки на лицето; платени МДТ; платени суми по данни от информационните масиви на НАП - на "Мобилтел" ЕАД, "София Франс Ауто" и др., разходи за издръжка и живот на жалбоподателката, съгласно данните на НСИ. За констатираните превишения е преценено, че представляват доход с неустановен произход. Данъчната основа за определяне на задълженията, както за преки, така и за косвени данъци, а също така и основата за определяне размера на задълженията за осигурителни вноски са установени в хода на ревизионното производство, проведено по особения ред, установен в чл. 122 и следващите от ДОПК, като органът по приходите е приел, че са налице предпоставките по чл. 122, ал. 1, т. 2, т. 4 и т. 7, т. е. налице са данни за укрити приходи или доходи, воденото счетоводство не дава възможност за установяване на основата за данъчно облагане, и декларираните и получените доходи не съответстват на имущественото и финансовото състояние за ревизирания период. С обжалваното решение първоинстанционният съд е отменил РА, в частта на допълнително начислен ДДС за м. 03.2014 г. в размер на 7 473, 67 и лихви за забава в размер на 1 156, 58 лв.; данък по чл. 48, ал. 2 от ЗДДФЛ за 2008 г. в размер на 266, 99 лв. и лихви в размер на 493, 69 лв.; по чл. 48, ал. 1 от ЗДДФЛ за допълнителните задължения за д. п. 2008 г. - в размер на 620, 05 лв. и лихви в размер на 457, 19 лв.; за 2009 г. – в размер на 977, 91 лв. и лихви в размер на 548, 88 лв.; за 2010 г. – в размер на 782, 34 лв. и лихви в размер на 358, 35 лв.; определените ЗОВ за самоосигуряващо се лице за ДОО за д. п. 2008 г., 2009 г. и 2010 г. общо в размер на 10 385, 39 лв. и лихви общо в размер на 9 027, 90 лв. и за ЗО общо в размер на 4 002,92 лв. и лихви за забава общо в размер на 2 240, 87 лв.; за определените ЗОВ за самоосигуряващо се лице за ДОО за 2011 г. в размер на 1 656,53 лева и лихви в размер на 698, 96 лв. и за ЗО в размер на 744, 51 лева и лихви в размер на 263,89 лв. и за ДОО за 2012 година в размер на 1 979,81 лева и лихви в размер на 498, 69 лв. и ЗО в размер на 889, 80 лв. и лихви в размер на 224, 14 лв.. Жалбата против РА е отхвърлена в частта относно допълнително начисления ДДС за данъчен период м. 03. 2014 г. в размер на 11 013. 09 лв. и лихви за забава в размер на 1 704. 32 лв.; допълнително начислен данък по чл. 48, ал. 2 от ЗДДФЛ за 2008 г. в размер на 1 644, 71 лв. (от които за довнасяне 1 169, 44 лв.) и лихви в размер на 788, 60 лв.; допълнително начислен данък по чл. 48, ал. 1 от ЗДДФЛ за 2008 г., 2009 г., 2010 г., 2011 г. и 2012 г. общо в размер на 6 758, 16 лв. (от които за довнасяне 6 691, 47 лв.) и лихви за забава общо в размер на 2 918, 21 лв.; допълнителни осигурителни вноски за самоосигуряващо се лице за периода от 15.02.2011 г. – 31.12.2011 г. и за 2012 г. – за ДОО общо в размер на 1 800, 74 лв. и лихви за забава общо в размер на 624, 28 лв. и за ЗО – общо в размер на 809, 32 лв. и лихви общо в размер на 250, 12 лв. За да постанови този резултат първоинстанционният съд е приел, че оспореният РА е издаден от компетентни органи по чл. 119, ал. 2 ДОПК, след провеждане на ревизия, възложена от надлежно оправомощен орган, при спазване на процедурата за това. При преценката на неговата обоснованост и материална законосъобразност, решаващият състав е анализирал приобщените в хода на ревизията доказателства и установената въз основа на тях от органите по приходите фактическа обстановка. За неоснователно е прието твърдението на жалбоподателя за изтекъл срок по чл. 109 от ДОПК за образуване на производство за установяване на определените с РА задължения за данък по чл. 48, ал. 1 и ал. 2 от ЗДДФЛ, за осигурително вноски за ЗО и ДОО за 2008 г. В решението в обжалваната му част съдът е приел за неправилно определен начисления данък по ЗДДС за м. 03.2014 г. в размер на 7 473, 67 лв., поради което е отменил РА в частта над 11013. 09 лв. Начислението е извършено на основание чл. 79, ал. 3 от ЗДДС върху установена липса на стоки, за които при придобиването им е било ползвано право на приспадане на данъчен кредит. При ревизията е установено, че отчетната стойност на наличните стоки по данни от Оборотна ведомост на ЕТ към 31.03.2014 г. е в размер на 113 659, 00 лв., а фактическите наличности на стоки /установени при проверката/ на ЕТ към 31.03.2014 г. са общо на стойност 29 795. 24 лв. по продажни цени с включен ДДС. Приходните органи са извършили съпоставка на счетоводните данни към 31.03.2014 г. и определената стойност на придобиване на стоките, установени като налични в обекта към същата дата - общо в размер на 21 225.22 лв. /без вкл. надценка и ДДС/ в резултат на което са формирали отчетна стойност на липсващите стоки в размер на 92 433.78 лв. върху която сума на осн. чл. 79, ал. 3 от ЗДДС е начислен ДДС /в размер на 18 486.76 лв. за данъчен период м. 03.2014 г./ По делото не е било спорно, че установената в хода на ревизионно производство фактическа наличност на стоките към 31.03.2014 г. в размер на 29 795, 24 лв. /по продажни цени/. Спора е относно определянето на размера на наличните стоки по счетоводни данни, както и относно определянето на размера на тяхната надценка. По първият спорен въпрос съдът е приел, че органите по приходите неправилно са приели стойност на наличните стоки към 31.03.2014 г. по счетоводни данни в размер на 113 659 лв. Съдът е кредитирал заключението на съдебно-счетоводната експертиза според която по счетоводни данни наличните стоки към 31.03.2014 г. са в размер на 77 686. 53 лв. Тази разликата в стойността на наличните стоки по счетоводни данни е в резултат на предоставената от РЛ оборотна ведомост към 31.03.2014 г., която е различна от предоставената в хода на ревизионното производство. Съдът е прел за основателно и другото възражение, а именно че размера на надценката на стоките е неправилно определена, като е кредитирал изцяло определеният такъв от вещото лице по допълнителната счетоводна експертиза в първия й вариант. Предвид това и съобразно изчисленията на вещото лице съдът е потвърдил липсата в размер на 55.65.43 лв., съответно дължимия ДДС за м. 3.2014 г. в размер на 11 013. 09 лв. и лихви в размер на 1704. 32 лв. С решението за доказани са приети и твърденията на РЛ, че част от включените в разходната част на паричния поток внесени суми по банковите й сметки са средства на съпруга й от работата му в Либия, като лекар. Съдът е кредитирал приетото без оспорване заключение на СИЕ, във варианта, в който е изчислила паричните потоци на РЛ за 2008 г., 2009 г. и 2010 г., което е изключило от разходната част на паричния поток внесените суми в банковата сметка на жалбоподателката. На база ескпертизата съдът е коригирал установеното от органите по приходите превишение на разходите над приходите, както и на следващия се данък по чл. 48, ал. 1 ЗДДФЛ, като е отменил РА, в частта относно данък по чл. 48, ал. 1 от ЗДДФЛ за 2008 г. в размер на 620, 05 лв. и лихви в размер на 457,19 лв.; за 2009 г. в размер на 977,91 лв. и лихви в размер на 548,88 лв.; за 2010 г. в размер на 782,34 лв. и лихви в размер на 358,35 лв. Определените с ревизионният акт ЗОВ- ДОО и ЗО за периода 15.2.2011 г. и за 2011 г. и начислените върху тях лихви са приети от съда за неправилно определени, съобразявайки установеното с влязло в сила решение № 192 от 17.06.2016 г. по адм. д. № 209 по описа за 2015 г. на АС-ВТ. Решението е валидно, допустимо, но частично неправилно. По касационната жалба на директора на Дирекция "Обжалване и данъчноосигурителна практика" гр. Велико Търново: По делото не са оборени констатации на приходния орган за наличие на обстоятелство по чл. 122, ал. 1, т. 2, 4 и 7 ДОПК. Видно от мотивите на съдебния акт, първоинстанционният съд е положил усилия за установи фактите и обстоятелствата, свързани с начина на определяне на данъчната основа по правилата на чл. 122, ал. 2 от ДОПК. Спорен по делото е въпросът дали част от внесените суми в банковите сметки на жалбоподателката следва да се считат за доход и съответно да бъдат обложени по реда на ЗДДФЛ. Релевантно за правилното решаване на спора е анализът на процесните суми, а именнно същите представляват ли средства на съпруга на жалбоподателката, така както твърди ревизираното лице, или са доход с неустановен произход. Необосновано първоинстанционният съд е приел за доказано, че внесените суми в банковите сметки на РЛ са средства на съпруга на РЛ. Съдът не е съобразил, че по делото липсват доказателства за произхода на средствата, за които се твърди, че са предоставени на РЛ от съпруга й. Не са представени и доказателства, че към датите на предаване на твърдените средства свидетелят Иванов- съпруг на РЛ да е имал възможност да ги предостави т. е дали е разполагал с необходимите средства за това. Решението в обжалваната част относно допълнително начисления ДДС е неправилно. От приложеният протокол за извършена проверка /ПИП/ № 0159931 от 31.03.2014 г. се установява, че инвентаризацията е извършена в края на отчетния период – 31.03.2014 г. Съобразно счетоводното законодателство, към датата на извършване на инвентаризацията, която е и края на отчетния период, в предприятието на ЕТ е следвало да са били отчетени всички извършени продажби и покупки на стоки до тази дата, за да бъде спазен принципа на текущо начисление. В съдебното производство изследваните от вещото лице регистри, предоставени от РЛ, които са изготвени след датата на инвентаризацията се явяват неотносими за определяне наличните стоки към момента на извършване на инвентаризацията. Отделно от това според настоящият състав възприетата от решаващият съд надценка на стоките, определена от експерта с допълнителната ССчЕ противоречи на Наредба за условията, правилата и реда за регулиране и регистриране на лекарствените продукти. В случая органите по приходите са възприели максимално обективен подход при определяне на търговската надценка. С решението в обжалваната му част съдът правилно е отменил определените с ревизионния акт ЗОВ- ДОО и ЗО за периода 15.2.2011 г. и за 2011 г. и начислените върху тях лихви, като е взел предвид влязлото в сила решение № 192 от 17.06.2016 г. по адм. д. № 209 по описа за 2015 г. на ВТАС. С това решение е установено, че не са налице доставки по фактурите, издадени от доставчиците "Хигия" АД "Софарма Трейдинг" АД "Либра" ЕАД Стинг, и "Кавен Орбико" ЕООД, както и приходи от продажбите на стоките по тези фактури. Т. е сумите произтичащи от тези фактури и формиращи осигурителен доход по чл. 124а от ДОПК не следва да се начислява ЗОВ. С оглед на изложеното решението в обжалваната му част следва да бъде отменено в частта, в която е отменен ревизионен акт, в частта относно начислен ДДС за м. 03.2014 г. в размер на 7 473, 67 и лихви за забава в размер на 1 156, 58 лв., както и относно определения данък по чл. 48, ал. 1 от ЗДДФЛ за 2008 г. в размер на 620, 05 лв. и лихви в размер на 457, 19 лв.; за 2009 г. в размер на 977, 91 лв. и лихви в размер на 548, 88 лв.; за 2010 г. в размер на 782, 34 лв. и лихви в размер на 358, 35 лв. и следва да се отхвърли жалбата против РА в тази му част. В останалата обжалвана част решението е правилно и следва да се остави в сила. По касационната жалба на Б. Иванова, представляваща ЕТ "Био – Б. Иванова": В тази касационна жалба като отменителни основания по чл. 209, т. 3 от АПК се сочат неправилност на атакувания акт и допуснати нарушения на материалния и процесуалния закон. Конкретното оплакване е относно неправилното изчисление за дължимия данък по чл. 48, ал. 2 от ЗДДФЛ за 2008 г. С решението в обжалваното от този касатор част е приел, че данъчната основа за доходи от дейността като едноличен търговец за 2008 г. следва да се потвърди до 10 964, 74 лв. съответно допълнително определеното задължение за данък по чл. 48, ал. 2 от ЗДДФЛ за 2008 г. е в размер на 1 644, 71 лв. (от които за довнасяне 1 169, 44 лв.) и лихви в размер на 788. 60 лв. на база изчисленията в допълнителната експертиза, в която намират отражение стойността на покупките и стойността на продажбите на стоките по фактурите, издадени от "Юникомс Хедкуотърс" ООД и фактурите, за които СГЕ е констатирала положени подписи от служителката на ЕТ. Възражението е неоснователно. Решението на АС-Велико Търново в тази обжалвана час е законосъобразно. Съдът е обосновал доводите въз основа на съвкупна преценка на приложените по делото доказателства включително и ССчЕ. Разноски: С оглед уважената част от касационната жалба на дирекция "ОДОП" – Велико Търново следва на този касатор да се присъдят разноски за двете съдебни инстанции в размер на 1741 лева юрисконсултско възнаграждение за две инстанции и заплатената държавна такса. В полза на ЕТ "Био–Б. Иванова" разноски не се дължат, тъй като не са представени доказателства за сторени по делото разноски. Воден от горното и на основание чл. 221, ал. 2, Върховният административен съд, състав на Осмо отделение,