Решение № 10186 от 22.10.2025 г. на ВАС по адм. д. № 6991/2025 г.

Производството е по реда на чл. 208 и сл. АПК във връзка с чл. 160, ал. 7 ДОПК. Образувано е по две касационни жалби, подадени от директора на Дирекция "ОДОП" Варна при ЦУ на НАП и от ТРАКИЯ СТРОЙ ИНВЕСТ ЕООД, подадена чрез адв. Сиракова срещу Решение 4463/23.04.2025г., постановено по адм. дело 102/2024г. по описа на Административен съд Варна. Предмет на разглеждане в обжалваното от ТРАКИЯ СТРОЙ ИНВЕСТ ЕООД решение на първоинстанционния съд е бил Ревизионен акт Р-03000323001494-091-001/29.09.2023г., издаден от органи по приходите при ТД на НАП Варна, потвърден изцяло с Решение 270/21.12.2023г. на директора на Дирекция Обжалване и данъчно-осигурителна практика - Варна. С ревизионният акт по отношение на ТРАКИЯ СТРОЙ ИНВЕСТ ЕООД са установени данъчни задължения за корпоративен данък за 2019г. в размер на 9 731.05 лева и лихви в размер на 3 352.18 лева, както и задължения по ЗДДС за периода м.06.2019г.-м.12.2019г. в размер на общо 18 058.44 лева и лихви за забава в размер на 7 073.57 лева. С решението съдебният състав на Административен съд - Варна е отменил Ревизионен акт Р-03000323001494-091-001/29.09.2023г., потвърден с Решение 270/21.12.2023г. на Директора на Дирекция ОДОП Варна, в частта, с която на ТРАКИЯ СТРОЙ ИНВЕСТ ЕООД са установени задължения за корпоративен данък по ЗКПО за д.п. 2019г. в размер над 7 710.53 лева до 9 731.05 лева главница и над 2 656.14 лева до 3 352.18 лева лихви и задължения за ДДС по ЗДДС за д.п. от м. 06.2019г. до м.11.2019г. в размер на 301.70 лева главница и 127.96 лева лихви и за д.п. м.12.2019г. в размер на 16.64 лева главница и 6.51 лева лихви. В останала част, в която с ревизионния акт спрямо ТРАКИЯ СТРОЙ ИНВЕСТ ЕООД са установени задължения за ДДС по ЗДДС за д.п. м.12.2019г. в размер над 16.64 лева до 17 756.74 лева главница и над 6.51 лева до 6 945.61 лева лихви и за корпоративен данък по ЗКПО за д.п. 2019г. в размер на 7 710.53 лева главница и 2 656.14 лева лихви, жалбата на дружеството била отхвърлена. Директорът на Дирекция "ОДОП" Варна при ЦУ на НАП обжалва първоинстанционното решение в частта, отменяща ревизионния акт. В касационната жалба са наведени касационни основания по чл. 209, т. 3 АПК - неправилност на съдебното решение поради неправилна преценка на доказателствата по делото, водеща до нарушение на материалния закон. Оспорва се извода на съда, с който се кредитира изцяло заключението по допусната и приета съдебно-счетоводна експертиза относно ползваните за ревизирания период от дружеството автомобили, касателно извършените разходи за гориво и съответните амортизации. Твърди се, че погрешно съдът е приложил Закона счетоводството и ЗКПО и се е съгласил с действията на ревизираното дружество по намаляване на годишния финансов резултат с начислените амортизации, включително и за двете МПС-та. Иска се отмяна на решението в обжалваната част. Претендират се разноски за държавна такса и юрисконсултско възнаграждение за двете инстанции. Прави се възражение за прекомерност на претендираното от другия касатор размер на адвокатското възнаграждение. ТРАКИЯ СТРОЙ ИНВЕСТ ЕООД обжалва решението в частта, отхвърляща жалбата му срещу горепосочения ревизионен акт. С касационната жалба се навеждат доводи на първо място за погрешен извод на първоинстанционния съд за приложение на особения за провеждане на ревизионното производство ред на чл.122 от ДОПК. Твърди се и неправилност на съдебното решение в оспорената му част поради несъобразяване на момента, в който е налице настъпило данъчно събитие, като според касатора това следва да е издаден АКТ 15 /протокол образец 15/, към който момент може да се приеме, че изпълнението на работата е приключило. Не било зачетено и влязлото в сила съдебно решение по т.д.96/2020г. на Добричкия окръжен съд. Сочи се и неправилна оценка и анализ на доказателствата по делото, извършена от съдебния състав на Административен съд - Варна. Излагат се подробни мотиви в подкрепа на сочените пороци на обжалваното решение в отхвърлителната му част. Всичко това сочи на разписаните от законодателя касационни основания по чл. 209, т. 3 АПК. Иска се Върховният административен съд да постанови решение, с което да отмени решението на Административен съд Варна в обжалваната част и вместо него да постанови друго такова, с което да отмени ревизионния акт в цялост. Претендират се направените разноски. Директорът на Дирекция "ОДОП" Варна поддържа касационната жалба в представени по делото писмени бележки, в които оспорва жалбата на ТРАКИЯ СТРОЙ ИНВЕСТ ЕООД. ТРАКИЯ СТРОЙ ИНВЕСТ ЕООД поддържа подадената касационна жалба и оспорва жалбата на Директора на Дирекция "ОДОП" Варна в представени писмен отговор и становище, както и в съдебно заседание чрез упълномощен адвокат. Представителят на Върховна касационна прокуратура дава заключение, че касационните жалби са процесуално допустими, а по същество са неоснователни и следва да бъде отхвърлени. Върховният административен съд, състав на осмо отделение, като прецени допустимостта на жалбите и наведените касационни основания, съгласно разпоредбата на чл. 218 АПК, приема за установено следното: Касационните жалби са подадени в срока по чл. 211, ал. 1 АПК, от надлежни страни и са процесуално допустими. Разгледани по същество касационната жалба на Директорът на Дирекция "ОДОП" Варна е неоснователна, а на ТРАКИЯ СТРОЙ ИНВЕСТ ЕООД основателна. С Ревизионен акт Р-03000323001494-091-001/29.09.2023г., издаден от органи по приходите при ТД на НАП Варна по отношение на ТРАКИЯ СТРОЙ ИНВЕСТ ЕООД са установени следните задължения: корпоративен данък за 2019г. в размер на 9 731.05 лева и лихви в размер на 3 352.18 лева, както и задължения по ЗДДС за периода м.06.2019г.-м.12.2019г. в размер на общо 18 058.44 лева и лихви за забава в размер на 7 073.57 лева. Ревизионният акт е обжалван пред директора на Дирекция Обжалване и данъчно-осигурителна практика Варна, който с Решение 270/21.12.2023г. го е потвърдил изцяло. Относно допълнително установените в хода на извършената ревизия задължения на ТРАКИЯ СТРОЙ ИНВЕСТ ЕООД по ЗКПО за 2019г. и по ЗДДС за данъчен период м.12.2019г., Административен съд - Варна е приел следното: С договор за строителство от 19.06.2019г. сключен между ТРАКИЯ СТРОЙ ИНВЕСТ ЕООД, в качеството си на изпълнител и физическото лице М. С. - възложител, били уговорени строително-монтажни работи /СМР/ на обект жилищна сграда в ПИ 904.558 по ПУП-ПЗ на Община Добрич. Уговорени били стойността на договора - съгласно Приложение 1 към него, а количествата в това приложение са ориентировъчни. Извършените СМР ще се доказвали чрез двустранно подписан Протокол обр. 19. Уточнено било, че плащането ще се извършва съгласно Приложение 2, също част от договора. На 18.12.2019г. бил издаден Акт за приемане на конструкцията, обр.14, свързан със строежа на жилищната сграда, предмет на описания по-горе договор. Между ревизираното дружество и възложителя М. С. били водени редица съдебни дела, във връзка с претенции относно извършената работа и по повод неуредени финансови взаимоотношения между страните по цитирания договор за СМР услуги. В приложение 2 към договора били описани пет етапа на завършване, които са на обща стойност 136 468.70 лева. А относно тяхното заплащане били договорени два начина, описани в две колони . Едната на стойност 30 028.10 лева и другата на стойност 106 440.60 лева. За периода 20.06.2019г. - 20.10.2019г., ТРАКИЯ СТРОЙ ИНВЕСТ ЕООД издало общо 5 бр. фактури към М. С. на обща стойност 30 028.09 лева с вкл. ДДС, а по банкова сметка на дружеството постъпили суми за 4 бр. от фактурите в размер на 25 734.35 лева. Фактурата от 25.10.2019г. на стойност 4 293.74 лева не била заплатена от възложителя. В оспорения пред Административен съд - Варна ревизионен акт органите по приходи били приели, че към края на ревизирания период - 31.12.2019г. строежът на сградата е завършен на етап груб строеж , поради което към тази дата дружеството е следвало да отчете приход във връзка с предоставените СМР услуги. Според тях реалната стойност на извършените СМР услуги е в размер на 136 468.70 лева, договорена в Приложение 2 към договора, от които ревизираното дружество било издало фактури на стойност 30 028.09 лева. Така изводът на ревизиращия екип е, че дружеството не е отчело като приход остатъкът от договорената сума в размер на 106 440.61 лева. Според данъчните служители това са обстоятелства по чл. 122, ал.1, т.2 от ДОПК - налице са данни за укрити приходи и основата за облагане с корпоративен данък за 2019г. и ДДС за периода м.06.2019г. - м.12.2019г. е определена по реда на чл. 122 - 124а от ДОПК. Данъчната основа за 2019г. е увеличена с размера на неотчетените приходи от СМР услуги в размер на 88 700.50 лева и за периода м.12.2019г. допълнително е начислен ДДС в размер на 17 740.10 лева, като размерът бил определен при съобразяване с разпоредбата на чл.67, ал.2 от ЗДДС. За да отхвърли жалбата против ревизионния акт в тази му част съдът е приел, че задълженията по ЗКПО за 2019г. и по ЗДДС за данъчен период м.12.2019г. произтичащи от извършени СМР услуги, за които в дружеството не е признат приход и не е начислен ДДС са правилно установени. Приел е, че дружеството жалбоподател е извършило СМР услугите по договор от 19.06.2019г. и за процесния обект е издаден на 18.12.2019г. Акт за приемане на конструкцията обр.14, което установява, че услугата е извършена в съответствие на проекта. Поради това е направен извод, че обекта е завършен на етап груб строеж и към датата на съставяне на акт обр.14 е налице данъчно събитие по смисъла на чл.25 ал.6 от ЗДДС, съответно налице е задължение за дружеството да признае приход във връзка с тези услуги по смисъла на СС 18 Приходи и да ги отчете в счетоводството си. Позовал се е на чл.26 ал.1 т.4 от ЗСч, съгласно който предприятието изготвя финансовите си отчети, с изключение на отчетите, свързани с паричните потоци, на базата на принципа на начисляването ефектите от сделки и други събития се признават в момента на тяхното възникване, независимо от момента на получаването или плащането на паричните средства или техните еквиваленти, и се включват във финансовите отчети за периода, за който се отнасят. Поради това съдът е приел, че в момента, в който е издаден акт обр.14 - 18.12.2019г. за завършване на строежа на етап груб строеж за дружеството е възникнало задължението да признае приходи от извършените СМР и да издаде фактура с начислен ДДС. И с оглед на това, че жалбоподателят не е издал фактури за извършените от него СМР в пълния им размер, са налице данни за укрити приходи по чл.122 ал.1 т.2 от ЗКПО. За да уважи жалбата и отмени в едната му част РА Р-03000323001494-091-001/29.09.2023г. относно допълнително установените задължения на дружеството по ЗКПО за 2019г. и по ЗДДС за данъчни периоди от м.06.2019г. до м.12.2019г., произтичащи от документално необосновани разходи за покупка на горива и относно допълнително установени задължения по ЗКПО за 2019г., във връзка с документално необосновани разходи за амортизации, съдът анализирал относимите разпоредби на чл.3 ал.3 от Закона за счетоводството /ЗСч/ и чл.10 ал.1 и чл.26, т.2 от ЗКПО. Позовал се е на приетите по делото писмени доказателства и заключението на вещото лице по допуснатата съдебно счетоводна експертиза, от която е установено, че осчетоводеното гориво е изписано за три автомобила; съставени са пътни документи в това число пътни книжки и отчети за разходвано гориво; посочените маршрути и отразените изминати километри в пътните книжки съвпадат с местата на изпълняваните обекти от дружеството през 2019г.; процесните фактури за горива са вписани в дневниците за покупки на дружеството и са включени в подадените СД по ЗДДС за данъчните периоди от 2019г., като дължимия по СД по ЗДДС данък е внесен в бюджета. Въз основа на това е достигнал до извода, че отчетения разход за гориво е действително извършен, свързан е пряко с дейността на дружеството и следва да бъде признат за данъчни цели в периода, за който се отнася. С оглед на горните констатации и изводи съдът е приел и, че при наличие на извършвана в ревизираните периоди стопанска дейност с използваните от дружеството МПС, то транспортния разход и разходите за амортизация като съпътстващи изпълнението на стопанските дийности е следвало да бъдат признати от ревизиращите органи. Решението на административния съд e частично неправилно. Първият спорен въпрос в настоящия случай се свежда до това възникнало ли е в случая за Тракия Строй Инвест ЕООД основание да отчете приходи във връзка с извършени от него СМР, респективно задължение на начисли ДДС. Процесният договор за строителство между ревизираното лице като изпълнител и М. С. като възложител е сключен на 19.06.2019г. на обект жилищна сграда в ПИ 904.558 по ПУП-ПЗ на Община Добрич. С анекс от 30.08.2019г. са договорени допълнителни СМР на обекта, като според съдържанието на договора и анекса, строителните работи не се ограничават до изграждане на обекта на етап "груб строеж". Според договора, извършените СМР ще се доказват чрез двустранно подписан Протокол обр. 19. Установено е по делото, че за договорените СМР между страните по договора не са подписани двустранни протоколи обр. 19. Издаден е единствено Акт обр. 14, с който е приета конструкцията на сградата. Други книжа не са издавани. С оглед събраните по делото доказателства, необосновано първоинстанционният съд приел, че е доказано извършването от страна на ревизираното лице на облагаеми доставки на строителни услуги по сключения договор и е настъпило данъчно събитие. По смисъла на § 5, т. 46 от ЗУТ, "груб строеж" е сграда или постройка, на която са изпълнени ограждащите стени и покривът, без или със различна степен на изпълнени довършителни работи. Съставянето на Акт 14 за приемане на конструкция /съгл. Наредба 3/31.07.2003г за съставяне на актове и протоколи по време на строителството/ не може да се приеме за данъчно събитие по смисъла на чл. 25, ал.1 от ЗДДС тъй като това не е датата, на която услугата по горепосочения договор е извършена. Както се посочи по-горе, процесния договор за строителство не е ограничен единствено до строителство на сградата до етап груб строеж, поради което релевантното обстоятелство за настъпване на данъчното събитие е реалното и цялостно изпълнение на задълженията на изпълнителя по договора за строителство, което в случая не е установено от събраните в хода на ревизията доказателства. Като се има предвид безспорната липса на приемане на СМР с протоколи окт. обр.19 от страна на възложителя и липсата на акт 15 (удостоверяващ, строежът е изпълнен съобразно инвестиционния проект, заверената документация, изискванията на действащата нормативна уредба и условията на договора, сключен между възложителя и строителя), необосновано първоинстанционният съд е приел, че през м.12.2019г. е настъпило данъчно събитие по облагаеми доставки на услуги, за да се установят процесните задължения. Предвид изложеното, първоинстанционното решение е постановено при посочените пороци по чл. 209, т. 3 АПК, които налагат отмяната му и постановяване на ново по същество, с което по жалба на дружеството ревизионният акт бъде отменен в посочената част. В останалата част, решението на административния съд е правилно. Правилно съдът е отменил ревизионния акт в частта относно допълнително установени задължения на дружеството по ЗКПО за 2019г. и по ЗДДС за данъчни периоди от м.06.2019г. до м.12.2019г., произтичащи от документално необосновани разходи за покупка на горива и относно допълнително установени задължения по ЗКПО за 2019г., във връзка с документално необосновани разходи за амортизации. В обхвата на чл. 26, т. 1 ЗКПО са разходите, които не са присъщи за стопанската дейност или потенциално не биха създали приход от занятието на данъчно задълженото лице - за материали, услуги и стоки, чието предназначение е за лични цели и/или актив, който не се ползва в дейността, вкл. се ползва от съдружник, собственик, управител или негови близки. За да се признае счетоводен разход за данъчни цели, извършването му следва да е пряко свързано и да обслужва стопанската дейност на ревизирания. В негова тежест е да установи, че осчетоводените разходи по спорните фактури се отнасят за извършваната от него стопанска дейност. Разпоредбата на чл. 54, ал. 1 ЗКПО регламентира признаването на годишните данъчни амортизации, при определянето на данъчния финансов резултат. Фактическото основание за непризнаване на отчетените разходи за амортизации в конкретния случай е неизползването на активите в икономическата дейност на ревизираното лице. Правилно от приетите в хода на ревизионното и съдебното производство доказателства съдът е приел, че са налице основанията по чл. 26, т. 1 ЗКПО и чл. 54, ал. 1 ЗКПО за признаване за данъчни цели на процесните разходи, както и на данъчни амортизации за посочените активи. Като се имат предвид мотивите на съда, към които настоящия състав препраща, следва да се приеме, че правилно съдът е отрекъл приетото в ревизионния акт основание за непризнаване на данъчен кредит по фактури за стоки и услуги свързани с горните активи. По изложените съображения, решението на административния съд в частта му, с която е отхвърлена жалбата на ТРАКИЯ СТРОЙ ИНВЕСТ ЕООД против ревизионния акт следва да се отмени, като се постанови отмяната му в тази част. Решението следва да се отмени и в частта, с която в полза на Национална агенция по приходите са присъдени разноски за юрисконсултско възнаграждение в размер на 3 399.76 лв. В останалата част решението следва да се остави в сила. С оглед изхода на делото, Националната агенция по приходите следва да се осъди да заплати на ТРАКИЯ СТРОЙ ИНВЕСТ ЕООД разноски за първата съдебна инстанция в размер на 4 748.56 лева, представляващи разликата между присъдената с първоинстанционното сума в размер на 429.44 лева и претендираните съгласно представения списък на разноските 5 178 лева. Основателна е и претенцията за присъждане на разноски за касационното производство в размер на 4 240.37 лева. За неоснователно съдът приема възражението за прекомерност на разноските за адвокатско възнаграждение. Същите съответстват на фактическата и правна сложност на делото и на обема на оказаната правна защита. Воден от горното, на основание чл. 221, ал. 2 от АПК, Върховният административен съд, състав на осмо отделение,