Решение № 7948 от 7.06.2011 г. на ВАС по адм. д. № 13995/2010 г.

Решение № 7948 от 7.06.2011 г. на ВАС по адм. д. № 13995/2010 г., I о., докладчик председателят Мариника Чернева Производството е по реда на чл. 208 и сл. във вр. с § 4 от Административнопроцесуалния кодекс (АПК) във вр. с чл. 131 и сл. от Данъчния процесуален кодекс (отм.), във вр. с § 5, ал. 4 от ПЗР на Данъчно- осигурителния процесуален кодекс (ДОПК). Образувано е по касационната жалба, подадена от "Гама проект" АД, гр. Габрово, представлявано от Изпълнителния директор Добромир Христов Георгиев, чрез адв. Иван Няголов, срещу Решение № 382 от 5.10.2010 г. по адм. д. № 977/2009 г. на Административен съд - Велико Търново, Втори състав, с което е отхвърлена жалбата на дружеството против Ревизионен акт (РА) № 070900281/14.09.2009 г. на ТД на НАП гр. Габрово, в обжалваната и потвърдена с Решение № 508/20.11.2009 г. на Директора на Дирекция "ОУИ" гр. Велико Търново при ЦУ на НАП част, с която на жалбоподателя е отказано право на приспадане на данъчен кредит в размер на 79293.60 лв. за данъчни периоди от м. 11.2006 г. до м. 12.2008 г. и лихви в размер общо на 18728.66 лв. и е определен допълнително корпоративен данък за 2006 г., 2007 г. и 2008 г. общо в размер на 19258,70 лв. и лихви 4232.48 лв. В касационната жалба са развити доводи за неправилност на съдебното решение, поради нарушаване на материалния и процесуални закони, което съставлява отменително касационно основание по чл. 209, т. 3 от АПК. Конкретните му възражения се свеждат до неправилно разпределена доказателствена тежест от страна на съда. Неговите претенции по ЗДДС се обуславят с експертизата по делото и поради факта, че продукцията на жалбоподателя била уникална по своя характер, което изключвало възможността за нея да няма изготвена проектна и технологична документния. Претендира се отмяна на актовете на данъчната администрация и присъждане на разноски. Ответната страна по касационната жалба - Директорът на Дирекция "ОУИ", гр. Велико Търново при ЦУ на НАП взема писмено становище за отхвърляне на жалбата и присъждане на разноски, представляващи юрисконсултско възнаграждение. Представителят на Върховна административна прокуратура дава заключение за неоснователност на касационната жалба. Върховният административен съд, Първо "А" отделение, като прецени допустимостта на касационната жалба и наведените в нея отменителни основания, приема за установено следното от фактическа и правна страна: Касационната жалба е процесуално допустима, като подадена в срок и от надлежна страна, а разгледана по същество е неоснователна. Предмет на съдебен контрол пред Великотърновския административен съд е бил Ревизионен акт № 070900281/14.09.2009 г. на ТД на НАП гр. Габрово, в обжалваната и потвърдена с Решение № 508/20.11.2009 г. на Директора на Дирекция "ОУИ" гр. Велико Търново при ЦУ на НАП част, с която на жалбоподателя е отказано право на приспадане на данъчен кредит в размер на 79293.60 лв. за данъчни периоди от м. 11.2006 г. до м. 12.2008 г. и лихви в размер общо на 18728.66 лв. и е определен допълнително корпоративен данък за 2006 г., 2007 г. и 2008 г. общо в размер на 19258,70 лв. и лихви 4232.48 лв. В мотивите на съдебното решение е изложена подробно фактическата обстановка по спора, както и съответни правни изводи, които се споделят напълно от настоящата касационна инстанция. В ЗДДС се съдържат специалните материалноправни разпоредби, които уреждат правните отношения по повод облагането с данъка върху добавената стойност. Данъчният кредит и правото на приспадане са елементи от механизма на ДДС и са резултат от прехвърлянето на задължения на данъчната администрация по администрирането на данъка върху регистрираните лица. Нормалното развитие и приключване на данъчното правоотношение изисква всяко регистрирано лице, включено в механизма на данъка да изпълнява задълженията си по начисляване и внасяне на ДДС и респективно ползване на право на данъчен кредит и на приспадане на данъчен кредит. Правилно и законосъобразно АС е приел, че в обжалвания РА не е признато право на приспадане на данъчен кредит в горепосочения размер, поради констатирано обстоятелство по чл. 64, ал. 1, т. 2 от ЗДДС във вр. с чл. 6 от ЗДДС от страна на преките доставчици на "Гама проект" АД, гр. Габрово. Възраженията в касационната жалба по отношение на доставчиците се свеждат до обстоятелството, че решаващият състав на АС е приложил неправилно материалния закон ЗДДС и са допуснати процесуални нарушения във връзка с кредитиране на доказателствата. Възраженията в касационната жалба са неоснователни. Правилно съдът е приел, като е обсъдил всички доказателства поотделно и в тяхната съвкупност. Решаващият състав на АС е изложил подробни мотиви защо намира доводите и възраженията в жалбата за несъстоятелни и недоказани. В хода на съдебното обжалване на РА са ангажирани доказателства, които съдът е обсъдил подробно и е обосновал своите изводи. Правилно АС е приел, че за данъчен кредит и за възможността същият да бъде приспаднат може да се говори единствено при наличието на облагаема доставка по смисъла на ЗДДС. Едва тогава следва да се извърши проверка за наличието или липсата на всички останали изисквания, въведени от страна на законодателя и обуславящи пораждането на това право. За да възникне правото на приспадане на данъчен кредит за получателя на доставката е необходимо кумулативното проявление на предпоставките по чл. 64 ЗДДС, съгласно която данъкът по облагаемата доставка трябва да е начислен от регистрирано по този закон лице (доставчик) най-късно към датата, на която изтича данъчният период, следващ периода, през който е възникнало данъчното събитие за облагаемата доставка. Начисляването на ДДС от доставчика е уредено в разпоредбата на чл. 55, ал. 6 ЗДДС (отм.), а именно: данъкът се смята за начислен, когато доставчикът издаде документ, в който да посочи данъка, отрази този документ в регистрите по чл. 104 и отрази данъка в счетоводството си като задължение към бюджета и в подадената справка-декларация. Това означава, че за да възникне за жалбоподателя правото на приспадане на данъчен кредит не е достатъчно само издаването на данъчната фактура и отразяването в нея на ДДС и регистрирането й в дневника за продажбите и справката-декларация, подавана от лицето - доставчик. ДДС трябва да бъде начислен от регистрираното лице - доставчик по сделката в неговото счетоводство и като задължение към бюджета. ДДС се отразява по сметка 453 - разчети за ДДС и чрез тази сметка регистрираните лица отчитат сметните си взаимоотношения с държавния бюджет, като платци на ДДС. Към сметка 453 се откриват сметки 4531 - начислен данък за покупките, сметка 4532 - начислен данък при продажбите, сметка 4538 - данък за възстановяване и сметка 4539 - данък за внасяне. Начисляването на данъка е гаранция за изпълнението на данъчните задължения по ДДС на доставчика, която има за последица възникването на корелативното право на данъчен кредит от същия бюджет в полза на получателя. Това е така, защото съществува пряка обвързаност между действията на доставчика по начисляването на данъка, каквото задължение му е определено със закона и субективното материално право на получателя по доставката да го приспадне под формата на данъчен кредит. Така изброените по-горе подробно условия, които обуславят възникването на право на данъчен кредит за жалбоподателя, следва да са налице в тяхната кумулативна даденост. Съдът е обсъдил подробно и изчерпателно фактическите и правни констатации в обжалвания пред него РА, след което е посочил възраженията на жалбоподателя и систематизирано е отхвърлил същите като неоснователни. Решаващият състав е изложил подробно съображенията, от които се е водил, за постановяване на крайния си съдебен акт. Посочени са и са обсъдени всички събрани по делото доказателства, както и всички релевантни за спора факти и обстоятелства. В тази връзка съдът е изложил мотиви относно преценката си на приетите по делото заключения на вещите лица - икономист и инженери, която е правилна при наличните доказателства. Предвид изложеното твърдението на касатора за необоснованост на решението в обжалваната част е неоснователно. Решението на АСВТ е съобразено и със съответните правни норми от ЗДДС (отм.), ЗДДС, ЗКПО (отм.) и ЗКПО, приложими при така установените факти и обстоятелства. Същите са правилно приложени от Съда съобразно характера им на императивни разпоредби. Поради това неоснователно се явява и твърдението за незаконосъобразност на решението в обжалваната част. Неясно остава от жалбата в какво се изразява нарушението на съдопроизводствените правила, но при преглед на всички протоколи по делото се установява, че всички процесуални действия са извършени при спазване на нормативните изисквания за това, на жалбоподателя са дадени необходимите указания съобразно чл. 171, ал. 4 от АПК, както и възможност да събере и представи всички, поискани от него доказателства за установяване на твърденията му. Евентуалното процесуално бездействие от негова страна не може да бъде вменено в нарушение на решаващия състав, тъй като в тежест на страните по делото е да установят твърденията си с всички допустими доказателствени средства. В тази връзка неоснователно е твърдението на касатора, че Съдът е мотивирал решението си при хипотезата на чл. 124, ал. 2 от ДОПК - както е отбелязано и в жалбата, позоваване на тази норма от страна на решаващия състав няма. Доказателствената тежест по делото е разпределена правилно в съответствие с общия принцип, че всяка от страните доказва твърденията си, от които претендира да черпи изгода. В случая касаторът "Гама проект" АД претендира, че са осъществени доставки по процесните фактури, във връзка с които е приспаднал данъчен кредит по ЗДДС и е намалил финансовия си резултат по ЗКПО. Поради това и представянето на доказателства за това остава в негова тежест и това задължение той е имал през цялото производство. Поради това правилно решаващият състав е отбелязал, че в отговор на връчените искания, нито от негова страна, нито от издателите на фактурите, са представени исканите доказателства установяващи реалността на доставките по тези фактури. На доказване подлежат положителни факти, а не отрицателни такива, поради което несъстоятелно е твърдението на касатора, че в тежест на данъчната администрация било да докаже, че такива работи не са извършвани. В случая, освен че е разпределил правилно тежестта на доказване, Съдът е определил правилно и предмета на спора, а именно, че не наличието на фактически извършени услуги по принцип, а реалността на доставката по процесните фактури и факта на извършването на съответните работи от сочените за доставчици лица е предмета на спора. В тази връзка са взети предвид и заключенията на техническата и икономическата експертизи относно релевантните за спора факти и обстоятелства. Правилно в тази връзка е и посочването, че не е установена автентичността на оспорените протоколи за извършена работа, в рамките на откритото производство по оспорване. Доколкото единствените конкретни твърдения относно облагането по ЗКПО касаят 2007 г. и засягат правната природа и последиците от публичната продан на имот - собственост на касатора, неотносимо е позоваването от негова страна на НСС 18 "Приходи". Във връзка с тази продан Съдът е изложил конкретни мотиви, свързани с вещно-транслативния ефект на продажбата, независимо, че в случая е извършена принудително е цел погасяване на определено публично вземане. Решаващият състав е посочил и необходимите счетоводни записвания, които следва да се извършат при длъжника в този случай. Съгласно чл. 6 от ЗДДС доставка е прехвърлянето на собственост върху стока или други вещни права върху стока, извършването на услуга, когато се извършват срещу насрещна престация, на основание сключена сделка или с цел такава да се сключи. С оглед на това и определението на понятието "данъчен кредит" по чл. 63 ЗДДС, следва да се приеме, че след като не се установява реалното осъществяване на доставка на стока или услуга, липсва основание за начисляването на данък по издадените фактури, а оттам и не може да възникне право на данъчен кредит по нея, съобразно чл. 64 ЗДДС. Предвид изложеното, правилни са изводите на Съда, че следва да бъде отказано правото на данъчен кредит на жалбоподателя по процесните фактури, поради това, че не се установява реалното осъществяване на доставките, за които са издадени. Законът не свърза задължението за начисляването на ДДС и съответно - правото на ДК с издаването на данъчни фактури, а поставя изискването да са налице реално осъществени доставки. В случая следва да се приеме, че данъчно събитие по смисъла на чл. 24 ЗДДС не е възникнало, тъй като не е установено реалното осъществяване на доставките по цитираните фактури. Предвид изложеното, решението е правилно и следва да бъде оставена в сила чл. 221, ал. 2, предл. 1 АПК. С оглед изхода от делото, разноски по делото не се дължат за жалбоподателя, а ответникът не е представляван в съдебно заседание. Воден от горното Върховният административен съд, Първо "А" отделение,