Решение № 3663 от 15.03.2013 г. на ВАС по адм. д. № 10113/2012 г.

Решение № 3663 от 15.03.2013 г. на ВАС по адм. д. № 10113/2012 г., VIII о., докладчик съдията Емилия Миткова Производството е по реда на чл. 160, ал. 6 от Данъчно - осигурителен процесуален кодекс (ДОПК) във връзка с чл. 208 и сл. от Административно-процесуален кодекс (АПК). Образувано е по касационна жалба на директор на Дирекция "Обжалване и данъчно-осигурителна практика" /ОДОП/ - Варна при Централно управление /ЦУ/ на Национална агенция за приходите /НАП/ против решение № 1733/03.07.2012 г., постановено по адм. д. № 2928/2011 г. по описа на Административен съд - Варна /АС/, с което е отменен Ревизионен акт /РА/ № 031100058/14.04.2011 г., издаден от орган по приходите при ТД на НАП - гр. Варна, потвърден с Решение № 377/15.07.2011 г. на Директора на Дирекция "ОУИ" - Варна при ЦУ на НАП. Касаторът поддържа в касационната жалба, че обжалваното решение е неправилно като постановено в противоречие с материалния закон и при съществени нарушения на съдопроизводствените правила - отменителни основания по чл. 209, т. 3 от АПК. Моли да бъде отменено решението и по същество отхвърлена жалбата на "Агро Ве" ООД, с присъждане на юрисконсултско възнаграждение за две инстанции. Ответникът - "Агро Ве" ООД, чрез пълномощника си адв. Амунджиев излага доводи за правилност на решението, с присъждане на деловодни и съдебни разноски. Представителят на Върховна административна прокуратура изразява становище за неоснователност на касационната жалба. Върховният административен съд, осмо отделение счита, че касационната жалба е подадена от надлежна страна, в срок и е процесуално допустима, като разгледана по същество е неоснователна Предмет на обжалване пред АС е бил РА № 031100058/14.04.2011 г., издаден от орган по приходите при ТД на НАП - гр. Варна, потвърден с Решение № 377/15.07.2011 г. на Директора на Дирекция "ОУИ" - Варна при ЦУ на НАП, относно установени задължения по ЗДДС на ревизираното дружество за данъчни периоди м. 10.2008 г. - м. 03.2009 г. в общ размер на 716190.83 лв. и лихви в размер на 105 168.87 лв., от които за внасяне 439760.90 лв. и лихви 105 168.87 лв. За да постанови обжалваното решение, на първо място съдът е приел, че обжалвания РА е издаден в хода на надлежно възложена ревизия, при извършването на която не са допуснати съществени нарушения на процедурните правила визирани в ДОПК. От фактическа страна за установено съдът е приел, че дружеството е декларирало ВОД на стоки /царевица, рапица, пшеница, слънчоглед и други култури/ към три румънски дружества- "Adine Com Impex" S. R. L, "Agrisko" S. R. L и "Ceredan" S. R. L. Установени са превозвачите "Диммар транс " ООД, "Фактор - П" ЕООД, "Пеликан" ЕООД, "Ваня транспорт" ЕООД, "Корн " ЕООД, "ЕТА - 2000" ЕООД и др., както и, че жалбоподателят разполага с транспортно средство на лизинг - Влекач Волво и е представен лиценз за международен автомобилен превоз на товари срещу заплащане със срок на валидност 09.02.2009 г. -08.02.2014 г. За да приемат, че не е осъществен ВОД органите по приходите са се позовали на приобщени с Протокол № 1102848/21.02.2011 г. доказателства от данъчните досиета, съхранявани в НАП, представляващи информация по чл. 5 от Регламент ЕС 1798/2003 за чуждестранни контрагенти на други местни задължени лица, клиенти на ревизираното лице и имащи значение за определяне на данъчните задължения за ревизирания период. За "Adine Com Impex" S. R. L във връзка с настоящата ревизия на "Агро Ве" ООД е получена информация от румънската данъчна администрация, че данъчните инспектори са посетили официалните обекти на румънското дружество, но то не извършва дейност на декларираното място и не е открит законен представител на дружеството. Изпратени са три покани до управителя на дружеството, който не се е явил. Данъчните инспектори са следвали процедурата и са подали криминална жалба срещу управителя на дружеството. Във връзка с ревизии на други две български дружества и приобщените по надлежния ред документи се установява от отговора на румънската данъчна администрация, че същото румънско дружество е обявено за неактивно и ДДС номера е невалиден от 19.03.2009 г. Дружеството не извършва дейност в декларираните помещения и представител на дружеството не се е явил след изпратените три покани от данъчните служители. За "Agrisko" S. R. L във връзка с настоящата ревизия е получен отговор, че фирмата и нейните представляващи не могат да бъдат открити на декларирания адрес. Съгласно действащото в Румъния данъчно законодателство данъчните инспектори са изпратили три покани по пощата до управителя на румънското дружество, но никой не се е явил. Стартирана била наказателна процедура. Съгласно отговора на румънската данъчна администрация по молбата във връзка с ревизията на "АСТРА БИОПЛАНТ" ЕООД, приобщен по надлежния ред е установено, че същото дружество има юридически проблем с правен статус - гръцкият собственик и управител е починал на 23.01.2009 г. и от наследниците му е представен отказ от наследство. Съгласно отговора от румънската данъчна администрация по ревизията на "МЕДЖИК ФЛЕЙМ " ООД на "Agrisko" S. R. L, през 2009 г. е извършена ревизия за периода 07.12.2007 г. - 30.04.2009 г., при която са установени допълнителни задължения за корпоративен данък и ДДС. По време на ревизията дружеството е представлявано от упълномощено лице и счетоводител осъществяващ счетоводно обслужване. През 2010 г. при ново ревизионно производство не е установен контакт с ревизираното дружество, същото не е открито на посочения адрес, не са представени изискуемите документи за извършване на ревизията, повдигнато е обвинение в прокуратурата. За "Ceredan" S. R. L съгласно отговора на румънската данъчна администрация, управителя на дружеството не е бил в състояние да покаже на ревизорите счетоводни документи и е представил обяснителна записка, че всички документи са притежавани от счетоводителя. Даден е срок за представяне на документите. След изтичане на определения срок са изпратени официални покани на управителя на дружеството, на които няма получен отговор и не са представени документи. Подадена е наказателна жалба срещу представителя на дружеството и е стартирала процедура по дерегистрация на румънския търговец. За тримата получатели по доставките в отговорите на румънската данъчна администрация е констатирано, че са "липсващ търговец" по смисъла на Регламент № 1925/2004 вр. Регламент № 1798/2003 ЕО. В хода на ревизионното производство по повод връчено ИПДПОЗЛ от ревизираното лице са представени писмени потвърждения от "Adine Com Impex" S. R. L, "Agrisko" S. R. L и "Ceredan" S. R. L за получени стоки. При анализ на потвържденията органът по приходите е констатирал, че в тях не са обозначени името и качеството на лицата, чиито подписи са положени и е извел извод, че представените потвърждения не удостоверяват по безспорен начин, че стоките са получени фактическо от лице представляващо посоченият в потвържденията получател и, че не представляват доказателство по смисъла на чл. 53, ал. 2 и 3 от ЗДДС вр. чл. 45, ал. 1 и 2 от ППЗДДС. Относно приетите по делото ЧМР органа по приходите е приел, че липсват данни и информация за разноските свързани с превоза, в кл. 20 на товарителниците не са описани превозната цена, платените такси, а в кл. 24 не е посочено мястото и датата на получаване на стоката, както и името на лицето получило стоката. Предвид установените факти органът по приходите е приел, че "АГРО ВЕ " ООД не е действал добросъвестно и не е взел всички разумни мерки в рамките на своите възможности като изпращач на стоките и превозвач за някои от тях, по съставянето на писмените документи съпътстващи декларираните вътреобщностни доставки на стоки, за да се увери, че осъществяваните от него доставки не го довеждат до участие в измама по смисъла на Шеста директива 77/388, изменена с Директива 2000/65 на Съвета на ЕО. Представените товарителници нямат доказателствена стойност за осъществен превоз на стока. На следващо място от органа по приходите е прието, че при извършените насрещни проверки на превозвачите "Диммар транс" ООД и "Фактор - П" ЕООД, същите не са представили доказателства за преминаване на стоката в Румъния. Не са представили копия на квитанции, за платени пътни такси, не е посочено име на водача на превозното средство, поради което стоката не е транспортирана до посочения във фактурата получател. Поради неоспорване от жалбоподателя на така установените факти, съдът е възприел същите като част от фактическата обстановка, като е обсъдил подробно и неоспореното от страните заключение на вещото лице по допуснатата ССчЕ, съгласно което дружество е извършило плащания към доставчиците си. В табличен вид /т. 4 от заключението/ е посочено, че за д. п. 10.2008 г. - 01.2009 г. и д. п. 03.2009 г. количеството фактурирана стока съответства на количеството стока по ЧМР, като в период 02.2009 г. има разлика, като е фактурирана стока с 1820 кг. повече от натоварената съгласно данните по ЧМР. Вещото лице в Приложение 3 към експертизата в табличен вид е направило съпоставка за данните за осъществените процесни вътреобщностни доставки по данъчни периоди, дружества, фактури, международни товарителници и кантарни бележки за разтоварените стоки в пристанище Констанца, като на база на изчислените данни в колона 16 е посочена разлика по налични кантарни бележки. Вещото лице е посочило, че причините за тези разлика могат да бъдат от технологичен характер - загуби по време на транспорт, товарене, разтоварване, разлика в измервателните устройства /кантари/ при товаренето и разтоварването. От правна страна съдът е приел, че получените отговори от румънската данъчна администрация - формуляр СКАК -2004 са официални документи, чиято материална доказателствена сила обвързва съда. От отговорите на румънските данъчни власти може да бъде направен извод, че към датите на доставките румънските дружества са били с активни VIN номера и, че към датите на проверките, румънските данъчни власти са посочили, че са "липсващи търговци". Приел е, че е неприложима разпоредбата на чл. 2, т. 1 от Регламент /ЕО/ № 1925/2004 г. на Комисията за определяне на подробни правила за прилагане на някои разпоредби на Регламент /ЕО/ № 1798/2003 г. на Съвета, относно обмен на информация и административно сътрудничество в областта на ДДС, доколкото не са представени доказателства от органа по приходите, че румънските дружества са регистрирани за целите на ЗЗДС с потенциалното намерение за измама, съгласно легалната дефиниция /"като придобиват или създават впечатление, че придобиват стоки или услуги, без са заплащат ДДС и доставят тези стоки или услуги с ДДС, без да превеждат дължимия данък на националния орган"/. Дори и да се приеме, че посочената разпоредба е относима към спора, съдът е достигнал до извода, че българското дружество не следва с оглед разпоредбите на Директива 2006/112/ЕО да понесе като негативи начисляване на ДДС върху доставките извършени от него, при положение, че е установено, че стоките са напуснали територията на Р България и, че от органа по приходите не са представени доказателства относно знанието му, че получателят по доставката към момента на доставката има поведение на "липсващ търговец". На следващо място съдът е приел, че търговецът разполага с документите, които доказват извършване на ВОД, съгласно чл. 45, ал. 2, б. "а" от ППЗДДС /в приложимата редакция/, във връзка с чл. 53, ал. 2 от ЗДДС. Позовал се е на чл. 9 от Конвенция за договора за международен автомобилен превоз на стоки, съгласно който товарителницата удостоверява, до доказване на противното, условията на договора и получаването на стоката от превозвача и е приел, че от представените ЧМР може да се установи кой е доставчик по сделката, получателя и превозвача. Непопълването на всички полета на ЧМР не оказва влияние върху действителността на договора за превоз, тъй като от съдържанието на товарителниците е възможно да се установят страните по договора за превоз, превозвача, изпращача и получаване на стоките. Международната товарителница и потвържденията за получаване са частни свидетелствуващи документи, чиято материална доказателствена сила съдът е приел, че се преценява с оглед останалите данни по делото, като от приложените потвърждения се установява, че стоките са получени. В тази насока съдът е приел за безспорно, че от доказателствата по делото може да бъде направен извод, че стоките предмет на доставките са натоварени от доставчика, напуснали са територията на страната и са получени от получателите по доставката, като се е позовал на Решение на Съда /трети състав/ на СЕО от 27 септември 2007 г. по Дело С - 409/04 и Решение на Съда /трети състав/ на СЕО от 27 септември 2007 г. по дело С - 146/05. Решението е правилно. Въз основа на установената по делото в съответствие със съдопроизводствените правила фактическа обстановка, съдът е достигнал до законосъобразни правни изводи. От събраните в хода на ревизията и в рамките на съдебното производство доказателства безспорно е установено, че процесните доставки са извършени от регистрирано по ЗДДС лице - "Агро Ве" ООД към три румънски дружества - получатели по доставките ("Adine Com Impex" S. R. L, "Agrisko" S. R. L и "Ceredan" S. R. L), които към датите на декларираните от "Агро Ве" ООД вътреобщностни доставки са били регистрирани за целите на ДДС в друга страна членка на Европейския съюз - Румъния, както и, че идентификационните номера на получателите са валидни към съответните дати на данъчните събития. Стоките, предмет на доставките са предадени от дружеството на превозвачи или превоза е извършван от доставчика. С предаването за превоз на съответните количества стоки, подробно индивидуализирани в международните товарителници (CMR) е прехвърлена собствеността върху селскостопанските култури, с оглед разпоредбата на чл. 24, ал. 2 ЗЗД, според която при договори за прехвърляне на собственост върху вещи, определени по своя род, собствеността се прехвърля, щом вещите бъдат определени по съгласие на страните, а при липса на такова, когато бъдат предадени. В случая описаните количества царевица, рапица, пшеница, слънчоглед и други селскостопански култури, съгласно представените в хода на ревизията ЧМР, са транспортирани от България до Румъния, като са заплатени от доставчика, видно от извършените насрещни проверки на превозвачите, поради което е неоснователно възражението в жалбата за непопълване на клетка 20 досежно превозна цена и платени такси. Видно от споразумение от 05.01.2009 г. сключено между "Агро Ве" ООД и превозвача "Корн" ЕООД страните се споразумяват фактурирането на извършените транспортни услуги да става до 10 дни след извозване на определени партиди по места. Неоснователно е възражението, че част от ЧМР не са подписани от превозвача, а само е положен печат на дружеството-превозвач, тъй като така както е приел АС непопълването на всички полета на ЧМР не оказва влияние върху действителността на договора за превоз. В тази насока от органа по приходите не е оборена презумпцията визирана в чл. 9 от Конвенция за договора за международен автомобилен превоз на стоки, съгласно която товарителницата удостоверява, до доказване на противното, условията на договора и получаването на стоката от превозвача. Неоснователен е довода за липса на представени от превозвачите: "Диммар Транс" ООД"и Фактор-П" ЕООД, доказателства удостоверяващи преминаването на стоката в Румъния-копия от квитанции за платени пътни такси, имена на водачи на превозни средства, тъй като такива не се изискват за доказването на ВОД. В този смисъл е решение на СЕС по делото "Teleos", С- 409/2004 г. и практиката на ВАС по Решение № 15062/17.11.2011 г. постановено по адм. д. № 1445/11, Решение № 16260/18.12.2012 г., постановено по адм. д. № 4047/12 по описа на ВАС осмо отделение, Решение № 14911/15.11.2011 г., постановено по адм. д. № 2496/11 г. по описа на ВАС, първо отделение и др. Документите, с които се удостоверява извършването на ВОД са посочени в чл. 45 ППЗДДС. Първата група са свързани с доставката, а втората с изпращането или транспортирането на стоките от територията на страната до територията на друга държава членка. В процесния случай са представени инвойс фактури за извършените доставки, които отговарят на изискванията на чл. 45, т. 1, буква "а" ППЗДДС и на чл. 114, ал. 1 ЗДДС. В тях са посочени идентификационните номера по ДДС на получателите в Румъния ("Adine Com Impex" S. R. L, "Agrisko" S. R. L и "Ceredan" S. R. L"). Представени са още транспортни документи (международни товарителници - CMR) за всички доставки и писмени потвърждения от румънските получатели за всички доставки. Писменото потвърждение няма нормативно определена форма и съдържание, като процесните потвърждения съдържат данни за получател и изявление за факта на получаването и не са оспорени от приходната администрация. Същите са годно доказателство по чл. 45, т. 2, б. "а" /редакция към момента на доставката/ от ППЗДДС. Представени са и приети по делото неоспорени доказателства: кантарни бележки от натоварване на стоките от бази за съхранение на зърно на доставчиците на ДЗЛ, кантарни бележки от разтоварване на стоките при получаване от румънския клиент, плащания по банков от получателите към българското дружество, както и доказателства заплащане на транспортните разходи във връзка с доставката. Всички тези доказателства както правилно е приел АС, обосновават извод, че въведените с цитираните по-горе разпоредби изисквания относно удостоверяване извършването на ВОД, са изпълнени. В тази насока са неоснователни доводите в касационната жалба за наличие на разлика между декларираните от жалбоподателя ВОД по издадените фактури, представените ЧМР и издадените кантарни бележки в размер на 1507,180 кг., тъй като същите се дължат на липса на кантарни бележки, а не липса на доказателства за транспорт и получаване и на следващо място видно от заключението на вещото лице на база на изчислените данни в колона 16 е посочена разлика по налични кантарни бележки, причините за която могат да бъдат от технологичен характер - загуби по време на транспорт, товарене, разтоварване, разлика в измервателните устройства /кантари/ при товаренето и разтоварването. Неоснователен е довода в жалбата за декларирани от румънските дружества при условията на ВОП завишени или занижени размери на стойността на стоката, както и неподаване на VIES декларации за едни от получателите -"Adine Com Impex" S. R. L, за част от ревизираните периоди, тъй като това обстоятелство е ирелевантно досежно декларирания ВОД, проверката извършена във връзка с него и не би могло да бъде доведено до знанието на доставчика. Неоснователен е довода в жалбата, че от получателят по декларираните доставки "Agrisko" S. R. L са получавани документи, с дата на издаване след смъртта на представляващия дружеството и единствен съдружник, без данни дружеството да има нов управител или да е прието от наследниците му. Видно от приложеното на стр. 2567, т. 13 от делото доказателство във връзка с обмена на информация между Р. България и Р. Румъния се установява, че при повторно запитване във връзка с отговор на въпроса, кой е осъществил придобиванията от българския търговец за периода след 23.01.2009 г. -датата на смъртта на съдружника от румънската администрация е отговорено, че е извършена ревизия на същото дружество, като същото е представлявано от упълномощено лице и през 2010 г. е установено, че същото лице не работи на декларираните помещения. последният тримесечен отчет от този търговец е за 2009 г., като съгласно тяхната база данни няма дали управителя-гръцки гражданин е починал. При тази противоречива информация от румънската данъчна администрация и при анализа на доказателствата по делото се установява, че доставките са осъществени, получени и заплатени от дружеството. С оглед изложеното по-горе са противоречиви данните и относно "Adine Com Impex" S. R. L, досежно факта, че същото румънско дружество е обявено за неактивно и ДДС номера е невалиден от 19.03.2009 г. Данните, които се съдържат в отговорите на румънските данъчни власти, отразени по формулярите "SCAC 2004", не опровергават извода за наличие на вътреобщностни доставки. Несъмнено, тези формуляри за обмен на информация по линия на административното сътрудничество в областта на ДДС представляват официални документи, съставени от държавен орган в кръга на предоставените му правомощия, но данните, събрани при извършените проверки и разследване по чл. 5 от Регламента, следва да бъдат преценени наред с останалите доказателства по делото и във връзка с нормативно предвидените изисквания за доказване. В процесния спор същите са правилно преценявани с оглед останалите събрани доказателства по делото. Румънските данъчни власти са потвърдили регистрирането на територията на Румъния на получателите по процесните доставки, както и, че са с активни VIN номера, но при извършената проверка не са намерени представители, поради което във формуляра СКАК -2004 е изложено твърдение, че фирмата е липсващ търговец. Това понятие е регламентирано в Регламент 1925/2004 г., който е регламент по приложението на Регламент 1798/2003 г. и то означава търговец, който е регистриран като данъчнозадължено лице за целите на ДДС, което потенциално, с намерение за измама, придобива или създава впечатление, че придобива стоки или услуги, без да заплаща ДДС и доставя тези стоки или услуги с ДДС, без да превежда дължимото ДДС на съответния национален орган. Когато тези предпоставки бъдат безспорно установени, може да се приеме, че фирмата е липсващ търговец. Такива данни в SCAC няма, поради което правилно съдът го е ценил, наред с останалите частни документи, като правилно е приел, че дори да е установен факта, че получателя е липсващ търговец, то българското дружество не следва с оглед разпоредбите на Директива 2006/112/ЕО да понесе като негативи начисляване на ДДС върху доставките извършени от него, след като е установено, че стоките са напуснали територията на Р България и, че от органа по приходите не са представени доказателства относно знанието му, че получателят по доставката към момента на доставката има поведение на "липсващ търговец". Такива данни липсват и в SCAC, тъй като проверката е извършена през 2001 г. Ако се приеме извода на органа по приходите, следва че стоките са реализирани на територията на страна, което не се установява от събраните доказателства и е в противоречие с изложените мотиви в Решение на СЕС от 27.09.2007 г. по дело С- 409/04 Teleos. В конкретния случай доставчикът е представил всички необходими доказателства, които да установят фактическото напускане на стоките от територията на Р. България, като данните отразени в транспортните документи съответстват на събраните по делото и в ревизионното производство доказателства, както и от заключението на приетата по делото ССЕ. По изложените съображения Върховният административен съд, състав на осмо отделение, намира, че обжалваното решение е постановено при правилно приложение на материалния закон и липса на твърдяното касационно основание, поради което на основание чл. 221, ал. 2 АПК следва да бъде оставено в сила. С оглед изхода на спора, на ответника по касация се дължат направени по делото разноски за настоящата инстанция в размер на 25 800 лева, уговорено и заплатено адвокатско възнаграждение. По изложените съображения Върховният административен съд, състав на осмо отделение,