Решение № 4022 от 28.03.2018 г. на ВАС по адм. д. № 10854/2017 г.

Решение № 4022 от 28.03.2018 г. на ВАС по адм. д. № 10854/2017 г., I о., докладчик съдията Бисер Цветков Производството е по реда на гл. ХII от АПК във вр. с чл. 160, ал. 6 от ДОПК. Образувано е по касационна жалба на СД "Развитие 44 М - З. и сие", представено от адв. Ж. Ж., срещу решение № 1309/20.07.2017 г. на Административен съд П. по адм. д. № 1020/2015 г., с което е отхвърлена жалбата на дружеството против ревизионен акт /РА/ № Р-16-1402835-091-01/09.01.2015 г., издаден от органи по приходите при ТД на НАП П.. Касаторът заявява трите категории основания по чл. 209, т. 3 АПК за неправилност на оспорения съдебен акт. Твърди, че неоснователно е отречено правото му на приспадане на данъчен кредит с адресирано към него очакване от администрацията да установи кадрова, техническа и материална обезпеченост на доставчиците, както и транспортът на стоките и без да е доказано участието му в данъчна измама. Изразява общо несъгласие с извършената от съда оценка на доказателствените средства. Заявява убеждение, че са доказани релевантните за отреченото му право на приспадане на данъчен кредит факти, като по доставчици и данъчни документи изброява съпътстващите доставките информационни източници. Иска отмяна на решението и на РА, освен на частта от решението за отхвърляне на оспорването срещу РА относно определените задължения за ДДС за данъчни периоди м. 10.2.12 г. и м. 07.2013 г. и за лихви за забава. Претендира деловодни разноски. Ответникът по касация - директора на Дирекция ""Обжалване и данъчно-осигурителна практика" - П. отрича неоснователността на жалбата. Иска присъждане на разноски за касационното съдебно производство. Заключението на прокурора е за неоснователност на касационната жалба. Като обсъди доводите на страните и в обхвата на проверката по чл. 218 от АПК, съдът прие следното: С оспорения пред АС П. ревизионен акт са установени в тежест на СД "Развитие 44 М - Захариев и сие" допълнителни задължения за ДДС в общ размер 109 482.79 лева с лихви за забава в общ размер 35 499.17 лева. Предмет на инстанционен контрол не е разрешаването на спора за задължението за ДДС в размер 1 599.64 лева за д. п. м. 10.2012 и м. 07.2013 г., което съответства на декларирания и невнесен от ДЗЛ резултат за периода, като в тази част РА е с характер на констативен административен акт, както и декларативната част за определяне на лихви за забава върху това данъчно задължение. Спорно е задължението за ДДС в размер 107 883.15 лева. Основанието му е извършена от органите по приходите корекция на декларираните от РЛ резултати по ЗДДС в данъчни периоди м. 12.2010 г.; м. 06, 07, 111 и 12.2011 г.; м. 01, 03, 04 и 05.2012 г. и м. 09.2013 г. заради отказ да признаят упражнено право на приспадане на данъчен кредит в общ размер 107 883.15 лева. Отреченото данъчно право е по фактури, издадени от "Евромаркетинг енд шипмънт" ЕООД, "Тони 2001" ЕООД, "Еристе" ЕАД, "Полимерпласт инженеринг" ЕООД, "Виктори спа" ЕООД, "Софметал 3" ЕООД, "КС ауто груп" ЕООД, "Фактор 11" ЕООД, "В. П." ЕООД и "Арис дизяйн" ЕООД с предмет на доставките стоки - облекла, платове, рекламни материали, хавлии, памук, ел. табла, материали за ел. табла и т. н. Според органите по приходите доставките не са осъществени. Отказът е основан на разпоредбата на чл. 70, ал. 5 ЗДДС. С първоинстанционното решение е отхвърлено оспорването на ревизионния акт. По констатациите в мотивите на първоинстанционното решение доставките от всички доставчици не са осъществени. Познавателната дейност на съда се основава на приетите в извънсъдебната фаза на производството писмени доказателствени средства, като са обсъдени приетото в хода на съдебното дирене заключение на съдебно-счетоводна експертиза и събраните гласни доказателствени средства. Спорът по фактите във връзка с правото на приспадане е концентриран от съда до осъществяването на доставките по процесните фактури, като е разяснил понятието за доставка на стоки по чл. 14, § 1 от Директива 2006/112/ЕО на Съвета. Установяването на този елемент от правопораждащия фактически състав е отнесено към процесуалните тежести на жалбоподателя. Съдът е обсъдил поотделно фактурите по доставчици и съпътстващите доставката документи. Установил е плащане в брой по всички фактури, освен по четири, издадени от "Фактор 11" ЕООД. Приел е липса на материална, техническа и кадрова обезпеченост у всички доставчици - не били декларирали търговски обекти и складови бази, не са наели лица по трудови или граждански правоотношения. Отсъствала конкретизация на рекламните материали по издадените от "Полимерпласт инженеринг" ЕООД фактури. Не било установено местоположението на стоките при доставчиците и механизмът на предаването. Приемо-предавателните протоколи към фактурите на "Тони 2001" ЕООД и "Фактор 11" ЕООД, както и стоковите разписки към фактурите на "В. П." ЕООД не сочели лицата, поставили парафи за предал и приел. Част от пътните листове за превоз на стоките били нередовни - без начален и краен километраж или с отправна точка, в която доставчикът няма търговски обект. Като ирелевантно за правото на приспадане е определил съдът изпълнението от доставчиците на задълженията им по начисляването на данъка. Прието е, че административният акт е издаден от компетентен орган в предвидената от закона форма и в съответствие с административнопроизводствените правила. Описан е динамичният фактически състав по издаването на РА и е изключено някой от елементите му да е засегнат в степен водеща до унищожаемост на заключителния акт. Оспореният съдебен акт е правилен. Възникването на правото на приспадане на данъчен кредит по ЗДДС е обусловено от качествата данъчнозадължено лице на доставчика и на получателя /вж. т. 25 от решението на СЕС по дело С-18/13/, своенето на данъчния документ от получателя - чл. 71, т. 1 ЗДДС, получаването на стоките/услугите по доставката /"...действителното извършване на облагаемата сделка..." според т. 30 от решението на СЕС по дело С-642/11/ и отреждането на полученото за икономическата дейност на ДЗЛ /така т. 36 от решението на СЕС по дело С-153/11/. Отсъствието на който и да елемент от пораждащия правото на приспадане фактически състав изключва възникването на правото. Неоснователни са упреците на касаторите към процесуалната дейност на първоинстанционния съд по оценка на доказателствените средства за установяване на фактите, релевантни за съществуването на правото на приспадане на данъчен кредит по издадените от доставчика фактури. Механизмът на упражняване на правото на приспадане на данъчен кредит по чл. 72, ал. 2 от ЗДДС предполага имплицитно въведено със СД и ДП твърдение на ДЗЛ, че е получател по облагаема доставка и за него е възникнало правото на данъчен кредит /вж. чл. 72, ал. 2, т. 1 във вр. с чл. 68, т. 1 от ЗДДС и чл. 72, ал. 1 във вр. с чл. 68, ал. 2 и чл. 25, ал. 6, т. 1 от ЗДДС/. Щом придобиването на правото на разпореждане като собственик със стоката /вж. чл. 14, § 1 от Директива 2006/112/ЕО и чл. 6 от ЗДДС/ и получаването на услугата /чл. 9 от ЗДДС/ са елементи от фактическия състав, пораждащ правото на приспадане, то за претендиращото данъчно предимство ДЗЛ е бремето да установи с убедителността на пълното доказване осъществяването на тези правно релевантни факти - чл. 154, ал. 1 от ГПК във вр. с § 2 от ДР на ДОПК. На същото разбиране за разпределянето на доказателствената тежест е основано и първоинстанционното решение. Съдът е отказал да приеме за настъпили правните последици на фактите, за които жалбоподателят не е провел несъмнено доказване и обратно - приел е за осъществени правните последици на доказаните факти. В отлика от касатора съдът не само е описал писмените доказателствени средства, представени за установяване на доставките, а е изследвал съдържанието им. Касационният жалбоподател не прави "анализ" /както е заявил в жалбата си/ на доказателствата, а ги е изброил. Споделими са изводите на първостепенния съд, че с приложените към фактурите писмени доказателствени средства не се установява придобиването от СД "Развитие 44 М - З. и сие" на правото да се разпорежда фактически като собственик със стоките по фактурите и то в резултат от осъществени от издателите им доставки. Притежаването на фактурата не е достатъчно условие за възникване на правото на приспадане. Като частен свидетелстващ документ фактурата е писмено доказателствено средство. От релевантните за правото на приспадане факти, обаче, тя установява единствено количеството и вида на стоката, вида на услугата и датата на възникване на данъчното събитие - чл. 114, ал. 1, т. 9 и 10 от ЗДДС. Затова и по хипотеза индивидуализирането на вещите, за които получателят е придобил правото да се разпорежда фактически като собственик и на получените услуги следва да се извърши по друг начин, а не чрез посочването на вида им в данъчния документ. По хипотеза пътните листове не установяват преминаването на правото на фактическо разпореждане върху материалната вещ. Съставянето им е и недължимо при превоз за собствена сметка, какъвто твърди де е осъществил касатора. Към превоза за собствена сметка не съществува нормативен акт, който да създава задължение за изготвяне на пътен лист и товарителница, в отлика на нормативната уредба на обществения превоз на товари - чл. 89, т. т. 7 и 8 от Наредба № 33/03.11.1999 г. за обществен превоз на пътници и товари на територията на РБ. А и пътният лист е документ за контрол и отчитане работата на водачите и автомобилите /вж. упътването към образеца на пътния лист от приложение № 11 от Наредба № 33/. Конкретните пътни листове са и непълни /без начален и краен километраж и без посочени конкретни адреси/ и с произволни номера. Неопределеността на участниците в приемо-предаването, както и неустановеността на мястото на съхранението до предаване и на самото предаване занижават доказателствената стойност на протоколите и стоковите разписки. Тя е допълнително разколебана със средствата на насрещното доказване от липсата на декларирани търговски обекти от доставчиците. Съгласието на касационния съдебен състав с изводите на първостепенния съд мотивира оставянето в сила на обжалваната част от решението му. При този изход на ДДОДОП се дължат разноски разноски в размер 2 970.59 лева на основание чл. 161, ал. 1, изр. 3 ДОПК във вр. с чл. 8, ал. 1, т. 5 и по аналогия с чл. 9, ал. 1 от Наредбата за минималните размери на адвокатските възнаграждения. Воден от горното и на основание чл. 221, ал. 2 от АПК във вр. с чл. 160, ал. 6 от ДОПК, Върховният административен съд, състав на първо отделение