Решение № 3874 от 24.03.2009 г. на ВАС по адм. д. № 14676/2008 г.

Решение № 3874 от 24.03.2009 г. на ВАС по адм. д. № 14676/2008 г., I о., докладчик съдията Милена Златкова Производството е по реда на чл. 208 - 228 от Административнопроцесуалния кодекс (АПК) във вр. с чл. 160, ал. 6 от Данъчно-осигурителния процесуален кодекс (ДОПК). Образувано е по подадената от "ТРОПС ВН" - ООД - гр. Варна чрез процесуалния му представител адв. Ялнъзов касационна жалба срещу решение № 646/13.10.2008 г. на Варненския окръжен съд, постановено по адм. д. № 216/2007 г., с което е отхвърлена жалбата на дружеството срещу РА № 0303323/23.10.2006 г., издаден от орган по приходите при ТД на НАП - гр. Варна, потвърден с решение № 1025/11.01.2007 г. на Директора на Дирекция "Обжалване и управление на изпълнението" - гр. Варна. В касационната жалба се излагат доводи за необоснованост и незаконосъобразност на съдебното решение, поради съществени нарушения на съдопроизводствените правила и неправилно приложение на материалния закон, съставляващи отменителни касационни основания по чл. 209, т. 3 от АПК. Според касатора, в обжалваното решение се сочи, че правото на данъчен кредит е отказано поради липсата на реална доставка, въпреки че такова основание не е посочено в РА. Такова твърдение е наведено едва в потвърдителното решение на Директора на Дирекция "Обжалване и управление на изпълнението" - гр. Варна, което е накърнило правото на защита на жалбоподателя. Съдът не е обсъдил представения договор между "Хелта" - ООД и "Керастар" - ЕООД, видно от който правото на собственост върху стоката е прехвърлено на 15.01.2006 г., т. е. преди прехвърлителната сделка между "Керастар" - ЕООД и прекия доставчик "Фоли принт" - ЕООД. Не са обсъдени и представените протоколи и пътен лист. Претендира се отмяна на решението и постановяване на друго по съществото на спора, с което да се отмени РА или делото да се върне за ново разглеждане от друг състав на същия съд, както и присъждане на разноски за двете съдебни инстанции. Ответникът по касационната жалба - Директора на Дирекция "Обжалване и управление на изпълнението" - гр. Варна при ЦУ на НАП - не изразява становище. Представителят на Върховна административна прокуратура дава заключение за неоснователност на касационната жалба. Върховният административен съд, Първо отделение, след като прецени допустимостта на касационната жалба и наведените в нея отменителни касационни основания, съгласно чл. 218, ал. 1 от АПК, както и съответствието на решението с материалния закон в изпълнение изискването на чл. 218, ал. 2 от АПК, приема за установено следното от фактическа и правна страна на спора: Касационната жалба, като подадена в срок и от надлежна страна, е допустима. Предмет на съдебен контрол в производството пред Варненския окръжен съд е бил РА № 0303323/23.10.2006 г., издаден от орган по приходите при ТД на НАП - гр. Варна, потвърден с решение № 1025/11.01.2007 г. на Директора на Дирекция "Обжалване и управление на изпълнението" - гр. Варна. Със същия е отказано на дружеството правото на приспадане на данъчен кредит за данъчния период м. януари 2006 г. в общ размер 12206.58 лв. и са установени лихви за забава в размер на 1074.85 лв. по фактури с №№ 695/13.01.2006 г., 696/16.01.2006 г. и 697/17.01.2006 г., издадени от "Фоли принт" - ЕООД за доставка на газ пропан бутан с общо количество по трите фактури 18888.90 л. За да потвърди РА, ВОС е приел, че не е установено реалното осъществяване на доставките. Заключението на вещото лице по назначената ССЕ доказва наличието на процесните фактури при жалбоподателя и счетоводното им отразяване в неговото счетоводство и в счетоводствата на предходните доставчици - "Фоли принт" - ЕООД и "Керастар" - ЕООД, както и начисляването на данъка по реда на чл. 55, ал. 6 от ЗДДС (отм.), но не и реалността на доставките. Касационната жалба е неоснователна. На стр. 3 от ревизионния доклад органът по приходите е направил констатация, че "Керастар" - ЕООД няма как да е прехвърлило стоката на прекия доставчик "Фоли принт" - ЕООД по фактура № 447/16.01.2006 г., тъй като към този момент не е разполагало с нея. Самото дружеството е декларирало, че е получило стоката по фактура № 292/21.01.2006 г., издадена от "Хелта" - ООД. Направен е извод, че липсва данъчно събитие по смисъла на чл. 24 от ЗДДС (отм.), а като правно основание за отказ на правото на данъчен кредит е посочена разпоредбата на чл. 65, ал. 4, т. 3 от ЗДДС (отм.). Заедно с това е посочено и основанието на чл. 64, ал. 1, т. 6 от ЗДДС (отм.), тъй като самото ревизирано дружество "Тропс ВН" - ООД не е представило поисканите му счетоводни и търговски документи. С РА е потвърден отказът на право на данъчен кредит на осн. чл. 65, ал. 4, т. 3 във вр. с чл. 63 от ЗДДС (отм.) във връзка с установеното при проверките на предходните доставчици, както и на осн. чл. 64, ал. 1, т. 6 от ЗДДС (отм.), поради непредставяне на първичните счетоводни документи от ревизираното дружество. В жалбата си срещу РА до Директора на Дирекция "Обжалване и управление на изпълнението" - гр. Варна жалбоподателят твърди в т. 3 на стр. 3: "Като е приел, че правото ни на приспадане на данъчен кредит не следва да бъде признато, основавайки се само и единствено на произволното твърдение за липса на доставка и данъчно събитие, поради по-късното фактуриране, органът по приходите е издал ревизионния акт в противоречие със съществени административнопроизводствени правила без да е събрал и изследвал всички необходими доказателства". В жалбата се твърди също така, че органът по приходите е следвало да изиска договора, сключен между "Керастар" - ЕООД и неговия предходен доставчик. Тук следва да се посочи, че в т. V от искането до "Керастар" - ЕООД (л. 128 от делото) органът по приходите е поискал обяснения относно начина на получаването на горивото от предходен доставчик, документи удостоверяващи съхранението, транспортирането предаването на горивото на "Фоли принт" - ЕООД. При това положение е необяснимо непредставянето на договора с "Хелта" - ООД, приемо-предавателния протокол и пътния лист, които са представени от жалбоподателя в съдебното производство. От изложеното дотук следва, че жалбоподателят ясно е разбрал мотивите на органа по приходите за отказ на правото му на данъчен кредит в т. ч. и поради липса на реална доставка и настъпило данъчно събитие. В мотивите на решение № 1025/11.01.2007 г. на Директора на Дирекция "Обжалване и управление на изпълнението" - гр. Варна, с което е потвърден РА, подробно са коментирани представените от предходните доставчици документи при извършените насрещни проверки и е посочено, че същите не установяват възможности за съхранение на посочените количества газ пропан бутан (46666.68 л. и 18888.90 л.), както и наличие на специфични транспортни средства за транспортирането му, съответно - транспортни документи. Няма спор, че решението е връчено на жалбоподателя. В него решаващият орган е доразвил мотивите за липсата на реални доставки и с това по никакъв начин не е накърнил правото на защита на жалбоподателя. От фактическа страна по делото е установено следното: "Фоли принт" - ЕООД е издал на жалбоподателя следните три фактури за доставки на газ пропан бутан - ф. 695/13.01.2006 г. за 6666.67 л.; ф. № 696/16.01.2006 г. за 6400 л. и ф. № 697/17.01.2006 г. за 5822.23 л. Според заключението на вещото лице, доставките са в изпълнение на договор от 2.01.2006 г., а към всяка фактура има приемо-предавателен протокол от същата дата и за същото количество газ. Предходен доставчик на "Фоли принт" - ЕООД е "Керастар" - ЕООД по фактура № 447/16.01.2006 г. Отново според заключението на вещото лице, фактурата е издадена в изпълнение на договор от 1.01.2006 г. и към нея има приемо-предавателен протокол от 13.01.2006 г. Не са налице документи за извършено плащане на данъчната основа, а само на ДДС по фактурата. Предходен доставчик на "Керастар" - ЕООД е "Хелта" - ООД по фактура № 292/21.01.2006 г. Не са представени доказателства за извършено плащане по фактурата. Според вещото лице, фактурата е издадена в изпълнение на договор от 1.01.2006 г. и към нея има приемо-предавателен протокол от 13.01.2006 г. Жалбоподателят представя договор между "Хелта" - ООД и "Керастар" - ЕООД от 15.01.2006 г. за същото количество газ пропан бутан - 46666.66 л. и приемо-предавателен протокол от 16.01.2006 г. Жалбоподателят не оспорва констатациите на органа по приходите, че нито един от предходните доставчици не разполага с помещения за съхранение на посочените количества газ, нито с подходящите превозни средства за транспортирането му. Според неговите твърдения, независимо от подписаните приемо-предавателни протоколи за предаване и съответно приемане на договорените количества газ, всъщност между продавачите и купувачите е извършвано само прехвърляне на правото на собственост и те не са имали нужда от каквато и да било транспортна и материална обезпеченост, защото в случая се касае за извършването на транзитни сделки. Газта му е доставена с транспорт на основния дистрибутор, от когото първоначално е закупена, а не с транспорт на "Хелта" или "Керастар". В тази връзка представя пътен лист № 141713 от 13.01.2006 г., издаден от "Керастар" - ЕООД, за товарен автомобил "Мерцедес" с рег. № В 6476 СН, в който е посочен маршрут "Хелта - Тропс" с товар газ (без посочено количество). Безспорно от така събраните доказателства се установява, че реално доставка на газ между доставчика по процесните фактури - "Фоли принт" - ЕООД и жалбоподателя не е извършена. Транзитната продажба е уредена в чл. 329 от ТЗ. При нея страните се договарят продавачът да предаде стоката на посочено от купувача трето лице. Анализът на този вид продажба показва, че при нея са налице отношения между три страни. Основното продажбено правоотношение е това между продавача и купувача, но особеното при него е уговорката между тях, че продавачът ще престира не на купувача, а на посочено от него трето лице. Това от своя страна предполага наличието на втори договор за продажба на същата стока, по която купувачът от първия договор е продавач, а третото лице - купувач. Престирането от първоначалния продавач направо на третото лице води до изпълнение и на двата договора. В чл. 292, ал. 2 от ТЗ обаче е предвидено, че продавачът е длъжен да съобщи на купувача за изпращането на стоката на третото лице, като му изпрати препис от документите, придружаващи стоката. Ако допуснем, че жалбоподателят е трето лице по една такава транзитна продажба, каквито са неговите твърдения и е получило газ, доставена му с транспортното средство, посочено в товарителницата, то тогава първоначалният продавач по тази транзитна продажба следва да е "Хелта" - ООД, а купувач по първоначалната продажба - "Керастар" - ЕООД. В такъв случай доставчик на жалбоподателя би следвало да е "Керастар" - ЕООД и фактурите също е следвало да бъдат издадени от него. Отделен е въпросът за това, че датата на товарителницата съвпада с датата само на едната от процесните фактури, а доколкото липсва посочено количество газ, което се транспортира, не може да се направи по категоричен начин извод, че количеството газ именно по трите процесни фактури действително е получено от жалбоподателя и доставено му по същата тази товарителница. С оглед на така изложените съображения, решението на ВОС, като правилно и законосъобразно, следва да бъде оставено в сила. Водим от горното, Върховният административен съд, Първо отделение