Решение № 4474 от 14.04.2016 г. на ВАС по адм. д. № 7087/2015 г.

Решение № 4474 от 14.04.2016 г. на ВАС по адм. д. № 7087/2015 г., I о., докладчик съдията Бисер Цветков Производството е по гл. ХII от АПК във вр. с чл. 160, ал. 6 от ДОПК. Образувано е по касационна жалба на директора на Дирекция "Обжалване и данъчно-осигурителна практика" - София срещу решение № 2941/27.04.2015 г. на Административен съд София-град /АССГ/ по адм. д. № 9198/2014 г. в частта, с която е отменен ревизионен акт № 2171311454/17.04.2014 г., издаден от органи по приходите при ТД на НАП - гр. София относно отказаното право на приспадане на данъчен кредит в общ размер 6 300 лева по фактури, издадени от "Металукс" ЕООД и "Универс строй комерс" ЕООД и съответните лихви за забава. Оплакванията на касатора са за неправилност на решението поради необоснованост и противоречие с материалния закон. В касационната жалба се отправят упреци към извършената от съда оценка на писмените и гласните доказателствени средства, включително неправилно интерпретиране на заключението на СТЕ и изслушването му в откритото съдебно заседание. Като спорен е определен относимият към съществуването на правото на приспадане на данъчен кредит факт на извършването на доставките на услугите по фактурите от техните издатели. Възсъздават се съжденията от актовете на извънсъдебната фаза на производството за значението на достатъчен брой заети лица и на материални активи при доставчиците за изпълнението на уговорените СМР. Иска се отмяна на оспорената част от решението и отхвърляне на оспорването срещу съответната част от РА. Претендират се деловодни разноски, съизмерени с юрисконсултското възнаграждение. Ответникът по касация "Евроконсулт-3000" ООД, чрез повереника си адв. Георгиева, в писмен отговор и писмено становище отрича основателността на касационната жалба. Иска присъждане на разноските за касационната съдебна инстанция. Заключението на прокурора е за неоснователност на жалбата. Като обсъди доводите на страните и в обхвата на проверката по чл. 218 от АПК, съдът прие следното: Касационният съдебен контрол е ограничен до частта от първоинстанционното решение, отменяща ревизионен акт № 2171311454/17.04.2014 г. относно установените в тежест на "Евроконсулт-3000" ООД допълнителни задължения за ДДС в общ размер 6 300 лева и за закъснителна лихва в резултат на извършена корекция на декларираните от РЛ резултати за данъчни периоди м. 07 и 08.2013 г. Основание за разпоредената корекция по ЗДДС е отказът да се признае правото на приспадане на данъчен кредит в общ размер 6 300 лева, упражнено по издадени от "Металукс" ЕООД и "Универс строй комерс" ЕООД фактури с предмет СМР по договор. За да откаже на ревизираното лице претендираното от него данъчно предимство, приходната администрация е обективирала решаващ извод за липса на изпълнение от доставчиците на фактурираните СМР. Той е обоснован с резулатите от насрещните проверки на доставчиците и оценка на представените от тях и от РЛ писмени доказателствени средства. Обсъдени са съществуващите между страните по доставката правни връзки, възникнали от договори за извършване на СМР, протоколите за приемане на извършена работа, разчетно-платежни ведомости. Заключението е за липса на кадрова, материална и техническа обезпеченост на доставчиците за изпълнение на възложените СМР. Правно основание за разпоредения отказ са разпоредбите на чл. 68, ал. 1 и чл. 69, ал. 1 във вр. с чл. 9 ЗДДС. С обжалваното решение административният съд е разрешил спора за съществуването на правото на приспадане на данъчен кредит в полза на жалбоподателя. Към процесуалните тежести на ДЗЛ е отнесъл доказването на предпоставките за възникване на правото на приспадане, които включват и осъществяването на доставките. По установяванията в първоинстанционното решение извършването на строително-монтажни работи е основна дейност за жалбоподателя през ревизирания период. Нему "Агромах роуд" ЕООД е възложено с договор от 01.07.2013 г. извършването на видове СМР на обект: Лот 42 - Рехабилитация и реконструкция на път II-13.... "Агромах роуд" ЕООД е подизпълнител за обекта на "Агромах" ЕООД. Подизпълнители е ползвал и "Евроконсулт-3000" ООД. Правоотношението му с "Металукс" ЕООД е възникнало от договор от 08.07.2013 г. с предмет СМР на обект Ремонтни работи при големи съоръжения - Мост L=42.60 м при км 0+734 на р. Шугавица. Договорът с "Универс строй комерс" ЕООД е от 19.07.2013 г. /при представен от доставчика договор с дата 01.08.2013 г./. Предметът му е идентичен с този обвързващ другия доставчик. За удостоверяване на изпълнението са изготвени сметка от 2013 г. за изплащане на строително-монтажни работи и актове обр. 19 за приемане от възложителя на изпълнените СМР по позиции. Съдът е ценил заключенията на съдебно-счетоводна и съдебно-техническа експертизи. На първото е основал фактическите си изводи за четири заети лица на длъжност работник в строителството при "Металукс" ЕООД и един работник с такава трудова функция при другия доставчик; осчетоводяването на фактурите от доставчиците и от получателя, включително отчитане на приход от доставките при изпълнителите; при връзките на съпътстващите документи с фактурите, както и плащането към "Универс строй комерс" ЕООД. На заключението на СТЕ съдът се е доверил за установяването на съответствието на получените от жалбоподателя услуги и отчетените към неговия възложител, както и закупуването от жалбоподателя на вложените в строителството материали. От изслушването на експерта по СТЕ в о. с. з. на 26.03.2015 г. се е убедил, че доставчиците са имали автобетонпомпа и транспортни средства за доставяне на арматурата до обекта. Според инстанцията по същество от частните диспозитивни и свидетелстващи документи и заключенията на ССЕ и СТЕ се установява извършването на фактурираните услуги от издателите на данъчните документи. Изключено е съществуването на обективни данни за доставките като част от данъчна измама. А липсата на материална и персонална обезпеченост на доставчика не е достатъчно основание да се откаже признаването на правото на приспадане на данъчен кредит. Решението е правилно. Механизмът на упражняване на правото на приспадане на данъчен кредит по чл. 72, ал. 2 от ЗДДС предполага имплицитно въведено със СД и ДП твърдение на ДЗЛ, че е получател по облагаема доставка и за него е възникнало правото на данъчен кредит /вж. чл. 72, ал. 2, т. 1 във вр. с чл. 68, т. 1 от ЗДДС и чл. 72, ал. 1 във вр. с чл. 68, ал. 2 и чл. 25, ал. 6, т. 1 от ЗДДС/. Щом придобиването на правото на разпореждане като собственик със стоката /вж. чл. 14, § 1 от Директива 2006/112/ЕО и чл. 6 от ЗДДС/ и получаването на услугата /чл. 9 от ЗДДС/ са елементи от фактическия състав, пораждащ правото на приспадане, то за претендиращото данъчно предимство ДЗЛ е бремето да установи с убедителността на пълното доказване осъществяването на тези правно релевантни факти - чл. 154, ал. 1 от ГПК във вр. с § 2 от ДР на ДОПК. Основана на процесуалния закон, на логическите и опитните правила е извършената от съда оценка на създадените информационни източници за извършването на спорните услуги. Отсъствието на информационни следи за изпълнението би препятствало формирането на фактически извод за осъществяването на благоприятния за целите на претендираното от ДЗЛ данъчно предимство юридически факт на получаване на услугите. Видът и съдържанието на информационните следи зависят от вида на предоставяните услуги и от активността на страните по доставката. Макар писмените доказателствени средства да предоставят удобството за възприемане на информацията в голяма степен на конкретност и в продължителен период от време /докато съществува документът - носител на информация/, съставяните от страните документи са по хипотеза частни свидетелстващи и диспозитивни, поради което притежават единствено формалната доказателствена сила по чл. 180 ГПК, ако са подписани. В обжалваното решение не е надценена доказателствената стойност на доказателствените средства за доставките на СМР. Към установяващите правно и доказателственорелевантни факти за тази доставка доказателствени средва да се отнесат договорите за СМР 08.07 и от 19.07.2013 г., сметките за изплащане на СМР и актовете обр. 19, фискалните бонове и счетоводните записвания на РЛ и доставчиците. Ако договорът е юридическият факт, пораждащ задължението на доставчика, то удостовереното с протоколи приемане на сторените СМР сочи на възникване на данъчното събитие по правилото на чл. 25, ал. 2 ЗДДС. Субектът на доставката и разходите за нея са отразени и в редовно воденото счетоводство на получателя. Вписванията в счетоводните книги са писмени доказателствени средства и установяването с тях на релевантните за спора факти е допустимо - вж. чл. 56 и чл. 51 ДОПК. Доказателствената им стойност следва от формираното от тях информационно единство с другите доказателствени средства. Получателят по доставките на строителни услуги съхранява и документите за произхода на строителните материали. Ресурсът за превозването им за влагане е установен от в. л. по СТЕ. В писменото си заключение експертът сочи необходимата, а при изслушването си - разполагаемата техника на доставчиците. Неправомерно е извършеното от органите по приходите ограничаване на правото на приспадане на данъчен кредит на РЛ заради недоказан ресурс за изпълнението у доставчика. Липсата на материален и персонален субстрат у доставчика за извършване на облагаемата доставка на услуга е индиция за несъществуваща доставка, без да е достатъчно за дисквалифициране на правото на данъчен кредит - вж. т. т. 44 и 45 от решението на СЕС по дело С-324/11 /".... Директива 2006/112 трябва да се тълкува в смисъл, че фактът, че данъчнозадълженото лице не е проверило дали между наетите на строежа работници и издателя на фактурата е съществувало правоотношение или дали този издател е декларирал посочените работници, не представлява обективно обстоятелство, от което може да се заключи, че получателят на фактурата е знаел или е трябвало да знае, че участва в сделка, свързана с измама с ДДС, когато този получател не е разполагал с данни, въз основа на които да заподозре наличието на нарушения или измама в това отношение от страна на този издател."/. При теза за различен от доставчика и от получателя субект на изпълнението /и доколкото се установява, че СМР са извършени/ изключването на правото на приспадане е обусловено от установяване за съществуващо или дължимо познание у получателя по доставката за злоупотреба с ДДС по веригата от доставките. Задължението за такова познание не следва от броя на наетите от доставчика лица, източника на правоотношението на доставчика и наетите лица и декларирането на правоотношенията му с тях /така т. 39 от решението на СЕС по дело С-324/11 и т. 1 от диспозитива на решението по дело С-18/13/. Изпълнението на услугите не от персонала на издателя на фактурите, а от персонала на друг стопански субект може да означава прикриване с измамна цел на действителния доставчик, но и просто ползване на друг подизпълнител /вж. т. 49 от решението на СЕС по дело С-324-11/. Неоснователен е фактическият довод за доказателственото значение на неустановено изпълнение от "Евроконсулт-3000" ЕООД на задължението му по договора и допълнителното споразумение с "Агромах роуд" ЕООД да уведоми възложителя за постъпилите на обекта лица, на които да се проведе начален инструктаж от негово длъжностно лице. Неизпълнението от ДЗЛ на договорното му задължение към съконтрахента, комуто доставя услуги, а дори и неизпълнението на задълженията по трудовото законодателство, са неотносими към доказването на изпълнението на услугите, по които то е получател. Първоинстанционният съдебен акт следва да бъде оставен в сила в обжалваната част. При този изход на спора на ответника по касация се следват разноски за касационната съдебна инстанция в размер 500 лева. Воден от горното и на основание чл. 221, ал. 2 от АПК във вр. с чл. 160, ал. 6 от ДОПК, Върховният административен съд, Първо отделение