Решение № 1463 от 11.02.2016 г. на ВАС по адм. д. № 1568/2015 г.

Решение № 1463 от 11.02.2016 г. на ВАС по адм. д. № 1568/2015 г., I о., докладчик съдията Бисер Цветков Производството е по гл. ХII от АПК във вр. с чл. 160, ал. 6 от ДОПК. Образувано е по касационна жалба на "Химпродукт" ООД, представено от адв. Илия Златев, срещу решение № 2884/16.12.2014 г. на Административен съд Варна по адм. д. № 3383 по описа за 2014 г., с което е отхвърлена жалбата на дружеството против ревизионен акт № 031401528/04.07.2014 г., издаден от органи по приходите при ТД на НАП - Варна. Оплакванията на касатора са относими към трите категории касационни основания за неправилност на решението по чл. 209, т. 3 от АПК. Отрича установеността на предпоставките по чл. 163а ЗДДС за обратното начисляване на ДДС, тъй като придобитата от него стока по фактура № 110900024/22.10.2012 г. не притежава характеристиките на стоките по приложение № 2 към глава XIXa. Настоява, че полученото по фактура № 194/01.10.2012 г. е било предназначено за последващи облагаеми доставки и основаният на разпоредбата на чл. 70, ал. 1, т. 2 ЗДДС отказ да се признае упражненото по нея право на приспадане на данъчен кредит е неправомерен. Отправя упреци към извършената от съда преценка на доказателствените средства, както и към разпределянето на доказателствената тежест. Иска отмяна на решението и на РА, а еевентуално връщане на делото за ново разглеждане от друг състав на административния съд. Претендира деловодни разноски. Ответникът по касация - директора на Дирекция "Обжалване и данъчно-осигурителна практика" - Варна не изразяват становище по касационната жалба. Заключението на прокурора е за неоснователност на жалбата. След обсъждане на касационните доводи и в обхвата на проверката по чл. 218 от АПК, съдът прие следното: С оспорения пред АС Варна ревизионен акт е извършена корекция на декларирания от "Химпродукт" ООД резултат по ЗДДС за данъчен период м. 10.2012 г. от данък за възстановяване в размер 36 201.21 лева на данък за възстановяване в размер 1 017.88 лева. Основание за извършената корекция е отказът на органите по приходите да признаят правото на приспадане на данъчен кредит в размер 183.33 лева, упражнено по фактура № 194/01.10.2012 г., издадена от "ЕЛ Клима Лукс" ООД и допълнително начисленият на основание чл. 86, ал. 2, във вр. с чл. 6, чл. 25, ал. 2 и ал. 6 и чл. 163а от ЗДДС данък в размер 35 000 лева. Отричането на правото на данъчен кредит е обосновано с установяването за монтиране на стоките по фактура № 194/01.10.2012 г., по която правото на приспадане е упражнено в пълен размер, в сграда в гр. Варна, ул. "Евксиноград" № 13 без имотът да е собствен на или нает от РЛ. Прието е, че стоките са предназначени за безвъзмездни доставки, което при действието на чл. 69, ал. 1 ЗДДС изключва правото на приспадане. Извършено и позоваване на разпоредбата на чл. 70, ал. 1, т. 2 ЗДДС. С РА за данъчен период м. 10.2012 г. е доначислен ДДС в размер 35 000 лева. По установяванията в РА в този данъчен период РЛ е придобило по издадена от "Солвей Соди" АД фактура № 110900024/22.10.2012 г. силов трансформатор, като този актив е машина с изтекъл експлоатационен срок и повредена, която е следвало да бъде бракувана. Стоката е определена като производствен отпадък и отпадък от черни и цветни метали по смисъла на § 1, т. 32 и т. 19 от ДР на ЗУО, включена в обхвата на приложение № 2 към гл. XIXa от ЗДДС, а данъкът за доставката на тези стоки е изискуем от получателя. Класирането на стоката като отпадък е основано на заключение на допусната в хода на ревизията експертиза. Начисляването на данъка в д. п. м. 10.2012 г. е заради пропуск на ДЗЛ да начисли ДДС с издаване на протокол по чл. 117 от ЗДДС вр. с чл. 163б от ЗДДС. За да отхвърли оспорването първостепенният съд е възприел изводите по фактите и правото на органите по приходите, обективирани в РА и РД. Към процесуалните активности на жалбоподателя е отнесъл дължимото установяване на функционалната годност на придобития от "Солвей Соди" АС силов трансформатор. С пропускът да се докаже годността на актива е свързал заключение за отнасянето му към категориите отпадъци по § 1, т. т. 19 и 32 от ДРЗУО. Принадлежността на тези стоки към посочените в приложение № 2 на ЗДДС и пропускът на получателя, за когото данъкът е изискуем, да го начисли, са поправени правилно с РА. Съдът е възсъздал изводите на администрацията по спора за съществуването на правото на приспадане на данъчен кредит по доставката от "ЕЛ Клима Лукс" ООД. Решението е неправилно. I. По спора за доначисления ДДС. Административният съд неправилно е приложил правилата за разпределение на доказателствената тежест. Не за жалбоподателя е бремето да докаже функционалната годност на купения от "Солвей Соди" АД силов трансформатор, а за администрацията е обвързаността да установи, че този актив има характеристиките на производствен отпадък или на отпадък от черни или цветни метали. В хипотезата на чл. 118, ал. 1, т. 1, пр. 1 ДОПК РА е утежняващ административен акт. Затова и с арг. от чл. 170, ал. 1 АПК във вр. с § 2 от ДРДОПК установяването на фактическите основания за издаването на акта следва да се извърши от администрацията. В случая изискуемостта на данъка от получателя по чл. 163а, ал. 2 ЗДДС е за доставките на стоки и услуги по ал. 1, т. е включените в приложение № 2. Затова и принадлежността на стоките/услугите към тези по приложение № 2 е относимо към фактическите основания за издаване на РА и установяването им при съдебното оспорване следва да се извърши от органите по приходите. Пропускът на съда не е самостоятелно отменително основание, доколкото в крайна сметка е формирал фактически извод за белези на актива, определящи го като съответния вид отпадък. Производствените отпадъци и тези от черни или цветни метали са в приложното поле на Приложение № II, Част I, към глава "XIXа" от ЗДДС и РЛ не изпълнило задължението му при настъпването на изискуемостта на данъка по чл. 163а, ал. 3 от ЗДДС, да издаде протокол по реда на чл. 163б, ал. 1, т. 1 от ЗДДС. С оглед периода на настъпване на изискуемостта на данъка е приложима по време разпоредбата на чл. 73а от ЗДДС, която преодолява последиците от опущенията на получателя по упражняване на правото на приспадане на данъчен кредит, когато данъкът е изискуем от него. Бонификацията на създаденото със сочената норма правило за поведение се изразява в предоставената на получателя възможност да се ползва от данъчното предимство и когато доставчикът не е издал данъчен документ отговарящ на изискванията на чл. 114 от ЗДДС и/или получателят не разполага с документ по чл. 71, т. 2, 4 и 5 от ЗДДС или не е спазил изискванията на чл. 72 от ЗДДС, ако доставката не е укрита и данни за нея са налични в счетоводството на получателя. В тази хипотеза правото на приспадане се упражнява, като се прилага съответно чл. 126, ал. 3, т. 2 от ЗДДС, т. е промяната на резултата за данъчния период се извършва от органа по приходите след писмено сезиране от данъчния субект. При установявания, сочещи на приложимостта на режима на самоначисляване за обсъжданите доставки /вж. чл. 82, ал. 5 във вр. с чл. 163а, ал. 1 и Приложение № 2 от ЗДДС/, то принципът на данъчен неутралитет налага да се предостави правото на приспадане за тях, ако са изпълнени изискванията по същество, дори ако ДЗЛ са пропуснали някои формални изисквания /т. 63 от решението по съединени дела С-95/07 и С-96/07/. Щом данъчната администрация разполага с информацията, за да определи ДЗЛ като платец на данъка за получените доставки на стоки, администрацията не може да му налага допълнителни условия във връзка с правото му на приспадане на тази данък. Обратното може да доведе да загуба на правото на приспадане, ако данъчната администрация пристъпи към корекция на декларацията на лицето след изтичането на преклузивния срок за упражняване на правото на приспадане /т. 68 от цитираното решение/. В случая правото на приспадане не е упражнено в 12-месечния преклузивен срок по чл. 72, ал. 1 ЗДДС, а корекцията на декларирания от РЛ резултат за процесния данъчен период е извършена с РА също извън този срок. Така макар да има компетентността да признае съществуването на несвоевременно упражненото право на приспадане с корекцията по чл. 126, ал. 3, т. 2 от ЗДДС, дори при пропуск на лицето да изпълни някои формални изисквания /като това за начисляването на данъка и за писменото искане за корекцията/, администрацията в противоречие с принципите на пропорционалност и на оправданите правни очаквания е коригирала декларираните от РЛ резултати за данъчен период м. 10.2012 г. само в посока увеличение чрез начисляване на данъка, но не и с признаване на правото на приспадане. Този подход е несъвместим и с принципа на данъчен неутралитет, тъй като предполага съхраняване само на данъчното задължение за лицето, от което данъкът е изискуем, без да може да го приспадне. При признаване на правото на приспадане едновременно с начисляването на данъка не би се стигнало до промяна. II. По спора за правото на приспадане на данъчен кредит Основана на предположение е тезата на приходната администрация, че стоките по издадената от "ЕЛ Клима Лукс" ООД фактура са предназначени за безвъзмездни доставки. Не се основава на конкретни доказателствени източници установяването за отреждане на стоките за безвъзмездни доставки. Последващото разпореждане с тези стоки е в обхвата на професионалната дейност на оператора - търговия с промишлено оборудване. Ако това последващо разпореждане е с белезите на безвъзмездната доставка по смисъла на § 1, т. 8 от ДРЗДДС, то данъчноправните последици са тези по чл. 79, ал. 1 ЗДДС. Дължима е корекция на ползвания данъчен кредит с начисляването на данък в размера на данъчния кредит, но в периода на възникването на съответните обстоятелства /вж. чл. 79, ал. 4 ЗДДС/. Щом придобитите стоки, за които е ползван данъчния кредит, са използвани впоследствие за извършване на доставки без право на данъчен кредит /като тези по чл. 70, ал. 1, т. 2 ЗДДС/, корекцията е била дължима, но не е установено обстоятелствата по чл. 79, ал. 1 ЗДДС да са възникнали в периода на упражненото право на приспадане. Вместо да изследва обстоятелствата от значение за корекцията на ползвания данъчен кредит, администрацията е избрала да отрече съществуването на правото на приспадане и то без да е установено отреждането на стоките за безвъзмездни доставки. Неправилното съдебно решение следва да бъде отменено и да се разпореди отмяна на РА. При този изход на спора на касатора се следват разноски в размер 2 028 лева. Воден от горното и на основание чл. 221, ал. 2 от АПК във вр. с чл. 160, ал. 6 от ДОПК, Върховният административен съд, Първо отделение