Решение № 12418 от 19.11.2015 г. на ВАС по адм. д. № 14054/2014 г.

Решение № 12418 от 19.11.2015 г. на ВАС по адм. д. № 14054/2014 г., I о., докладчик съдията Мадлен Петрова Производството е по реда на чл. 208 и сл. АПК във връзка с чл. 160, ал. 6 ДОПК.

"ИР Комерс 82" ЕООД, град София, чрез процесуалния си представител адв. Стоян Жеков обжалва решение № 5254 от 30.07.2014 г. на Административен съд София град, постановено по адм. дело № 1515/2013 г., с което е отхвърлена жалбата на дружеството против ревизионен акт № 2021201659/31.05.2012 г. на орган по приходите при ТД на НАП град София, потвърден с решение № 2586 от 1.11.2012 г. на директор на дирекция "Обжалване и управление на изпълнението", гр. София, в оспорената му част.

В касационната жалба са изложени оплаквания за неправилност на решението на всички основания по чл. 209, т. 3 АПК - нарушение на процесуалния и материалния закон и необоснованост. Касационният жалбоподател счита, че при постановяване на решението не са обсъдени в съвкупност обективно и пълно всички доказателства, събрани при ревизията и е пренебрегнато заключението на съдебно-техническата експертиза. Твърди, че от доказателствата по делото са установени предпоставките за признаване на правото на данъчен кредит в полза на дружеството като получател по облагаеми доставки.

По доставките от "Арекс Агро" АД, с предмет прехвърляне право на собственост върху недвижими имоти в касационната жалба се поддържа, че съдът не е съобразил обстоятелството, че данъчни периоди м. 11.2010 г. и м. 12.2010 г. са извън обхвата на процесната ревизия и че за тези периоди е налице влязъл в сила ревизионен акт, с който е отказано право на данъчен кредит, на основание издадени данъчни кредитни известия. Впоследствие, след споразумение с банката кредитор е определена действителната цена на доставката и са издадени фактурите от м. 09.2011 г. Счита, че е налице късно начисляване на данъка, извън периода на възникване на данъчно събитие, което е основание за ангажиране на административнонаказателна отговорност, но не преклудира правото на данъчен кредит. Искането е за отмяна на решението и отмяна на ревизионния акт. Претендират се разноски.

Ответникът - директор на дирекция "Обжалване и данъчно-осигурителна практика", град София, чрез процесуалния си представител юрк. В. Минкова оспорва касационната жалба и моли да се отхвърли като неоснователна.

Прокурорът от Върховна административна прокуратура дава заключение за неоснователност на жалбата.

Върховният административен съд, първо отделение, като взе предвид доводите на страните и установените по делото факти съгласно чл. 220 и чл. 218 от АПК, приема следното:

Касационната жалба е процесуално допустима като подадена от надлежна страна и в срока по чл. 211, ал. 1 АПК. Разгледана по същество е неоснователна, поради следното:

Предмет на оспорване пред АССГ е бил ревизионен акт в частта, в която на "ИР Комерс 82" ЕООД са установени задължения по ЗДДС в общ размер от 216 163.25 лева и съответните лихви за данъчни периоди м. 02, м. 08. и м. 09.2011 г., резултат от отказ на право на данъчен кредит и извършени корекции в декларираните резултати, както следва:

• в размер на 1899 лева за данъчен период м. 02.2011 г. по фактури, издадени от ЕТ "Лина - И- Иван Митов";

• в размер на 64 985.20 лева за данъчен период м. 08.2011 г. по фактури, издадени от "ЦБА Строй Груп" ЕООД, "Мъни Консулт 2011" ЕООД и "Нитомис Груп" ЕООД;

• в размер на 149 278.87 лева за данъчен период м. 09.2011 г. по фактури, издадени от "Арекс Агро" АД.

С обжалваното решение съдът е отхвърлил жалбата изцяло. За да постанови този резултат, съдът е приел, че ревизионният акт е законосъобразен и обоснован, като издаден в резултат на законосъобразно проведено административно производство, от компетентен орган по приходите, в съответствие с разпоредбите на материалния закон и изискванията за форма.

По приложението на чл. 68 от ЗДДС съдът е приел, че упражняването на правото на данъчен кредит, освен от наличието на формалните предпоставки е в зависимост и от настъпването на данъчно събитие - да е получена (извършена) облагаема доставка. В тази връзка съдът е посочил, че на установяване подлежи обстоятелството дали издателите на данъчни фактури действително са извършили отразените в тях доставки. Позовал се е на чл. 25, ал. 6, т. 1 и чл. 25, ал. 2 от ЗДДС относно момента на настъпване на данъчно събитие и възникване на задължението за начисляване на данъка като основание за възникване на правото на приспадане.

По фактурите от ЕТ "Лина - И - Иван Митов", съдът е установил, че имат за предмет доставки на материали, за чието изпълнение не са представени каквито и да било доказателства.

По отношение на издадените от "ЦБА строй груп" ЕООД пет фактури е констатирано, че документират доставки на СМР по договор - бояджийски ремонти, механични ремонти, електро - ремонти с ДДС в размер на 19 996 лева. Според съда извършването на услугите не е доказано, тъй като не са представени доказателства /договори, приемо - предавателни протоколи, счетоводни регистри и др./ за изпълнението им. В тази връзка съдът е посочил, че липсват данни и за обекта, за който се отнасят услугите. От заключението на съдебно - счетоводната експертиза /ССЕ/ е установил, че фактурите са осчетоводени от жалбоподателя и плащането е извършено по банков път. Съдът е обсъдил заключението на съдебно - техническата експертиза /СТЕ/ във връзка с твърдението на дружеството, че СМР услугите са извършени на селскостопански сгради. Приел е, че предоставените за първи път на вещото лице протоколи са частни документи без достоверна дата и не могат да служат като годно доказателство за действителното извършване на услугите. Недоказано според съда е останало и обстоятелството с какъв ресурс - работна ръка, технически съоръжения, материали е осъществено изпълнението на СМР.

По доставките от "Мъни консулт 2011" ЕООД в решението е установено, че са издадени две фактури с предмет пилешко филе, замразено пиле, свински бут, свински джолан и телешко месо. От представените при ревизията доказателства, преценени във връзка със заключението на ССЕ, съдът е приел, че реалността на доставките не е доказана. Този извод е мотивиран с констатирани несъответствия на цената, по която доставчикът твърди, че е получил и доставил стоката, както и несъответствия между количествата закупени и продадени стоки по видове. Недоказано според съда е и обстоятелството дали доставчикът е разполагал с пилешко филе и телешко месо, както и с 1000 кг замразено пиле. Констатирано е още, че в процесния период на м. 08.2011 г. доставчикът не е отчел счетоводно продажби на стоки. При тези доказателства съдът е приел за недоказано осъществяването на доставките на стоки, а отказът на данъчен кредит в размер на 21 963.40 лева - за законосъобразен.

Аналогични са фактическите установявания по доставките на пилешко филе, пилешко бутче и охладено пиле от "Нитомис груп" ЕООД, въз основа на които съдът е приел, че не се установяват материалноправните предпоставки за възникване и упражняване на правото на данъчен кредит в размер на 23025.80 лева.

По фактурите, издадени от "Арекс Агро" АД в данъчен период м. 09.2011 г. е установено, че повторно е упражнено право на данъчен кредит във връзка с придобиване право на собственост върху два недвижими имота, находящи се в гр. Кубрат, обл. Разград, по силата на договори за покупко-продажба сключени с нотариални актове № 81 и № 82 от 27.10.2010 г. Съдът е отхвърлил жалбата в тази част, като е приел, че данъкът по процесните фактури е начислен без основание по смисъла на чл. 70, ал. 5 ЗДДС. Този извод е мотивиран, с данните по делото, че за доставката на имотите "Арекс Агро" АД е издало на "ИР Комерс 82" ЕООД две фактури от 1.11.2010 г., по които то е упражнило право на данъчен кредит в данъчен период м. 11.2010 г. и констатациите в ревизионния акт, издаден на дружеството за този период.

Решението е правилно постановено.

Доводите на касационния жалбоподател за допуснати съществени нарушения на съдопроизводствените правила при преценката на доказателствата по делото, са неоснователни. Съдът е съобразил заключението на съдебно - техническа експертиза при формиране на изводите си относно извършване на СМР услуги по фактурите, издадени от "ЦБА строй груп" ЕООД. Правилно и в съответствие с чл. 202 ГПК заключението не е кредитирано, тъй като се основава на представените едва в съдебното производство частни документи, в това число и актове обр. 12, които са без достоверна дата по смисъла на чл. 181 ГПК.

При постановяване на решението не е допуснато нарушение и на материалния закон. Правилно съдът е съобразил вида на доставките при преценката за наличие на материалноправните предпоставки за възникване на правото на данъчен кредит.

Фактурите, издадени от ЕТ "Лина - И- Иван Митов", от "Мъни консулт 2011" ЕООД и от "Нитомис груп" ЕООД документират доставки на стоки, а фактурите, издадени от "ЦБА строй груп" ЕООД - услуги. Поради това основната предпоставка за възникване на правото на приспадане е осъществяването на доставка по смисъла на чл. 6 и чл. 9 от ЗДДС.

Доставка на стока съгласно чл. 6 ЗДДС е прехвърлянето на правото на собственост или друго вещно право върху стоката, респективно с извършването на услугите. Нормата от националния закон следва да се тълкува във връзка с чл. 14 § 1 от Директива 2006/112/ЕО, която разпоредба дефинира доставката на стока като прехвърляне на правото на разпореждане с материална вещ като собственик. Следователно при спор за реалност на доставки на стоки, съдът дължи проверка преди всичко на фактите относно предаване и получаване на стоката. В този смисъл е и решението на СЕС по делото С-285/2011 г. съгласно което за да се установи налице ли е правото на приспадане, на основание доставки на стоки, е необходимо да се провери дали последните са били реално осъществени и дали съответните стоки са били използвани от данъчно задълженото лице (Боник) за извършването на облагаеми сделки.

По доставките на услуги релевантният факт за наличието на доставка и настъпването на данъчно събитие по смисъла на чл. 9 във връзка с чл. 25, ал. 2 ЗДДС е извършването на услугите.

От доказателствата по делото правилно съдът е приел, че релевантните за спора факти по изпълнението на доставките на стоки и услуги по процесните фактури, не са доказани. По делото липсват доказателства за предаване и получаване на стоките между страните по преките доставки. В конкретния случай не се твърди, че доставянето на стоките е извършено по друг начин - от предходен доставчик или на последващ доставчик. Не е установено при условията на пълно доказване и извършването на ремонтните услуги. Правилно съдът е ценил предоставените на вещото лице по назначената СТЕ документи, в това число и актове обр. 12 за подлежащите на закриване на работи, като частни документи без достоверна дата.

Липсата на доказателства за доставяне на стоките и извършване на услугите, обосновава извод, че настъпването на данъчно събитие по спорните фактури не е установено, както правилно е приел и първоинстанционния съд. По силата на чл. 68, ал. 2 от ЗДДС в този случай не са доказани предпоставките за възникване на правото на данъчен кредит, поради което същото законосъобразно е отказано.

Доводите в касационната жалба, че за извършването на доставките са налице множество преки доказателства не намират опора в наличните по делото доказателства. Неоснователно се поддържа от касатора, че плащането по фактурите представлява данъчно събитие по доставките на услуги. Предвид изложеното по-горе по приложението на чл. 25 във връзка с чл. 9 от ЗДДС - данъчното събитие при този вид доставки се поражда към момента на извършване на услугите. Фактурите от "ЦБА строй груп" ЕООД не документират авансово плащане по смисъла на чл. 25, ал. 7 от ЗДДС, поради което моментът на плащане, е неотносим към изискуемостта на данъка в процесния случай.

Противно на твърденията в касационната жалба отразяването на фактурите в счетоводството на доставчиците, не може да служи като единствено доказателство за осъществяване на доставките.

Принципно вярно е становището на касатора, че произходът на стоките и кадровата, техническа и материална обезпеченост на доставчиците не са самостоятелни основания за отказ на правото на данъчен кредит, но в случаи тези доводи са неотносими към спорния по делото въпрос относно изпълнението на доставките.

По фактурите, издадени от "Арекс Агро" АД в данъчен период м. 09.2011 г. неоснователно е възражението в касационната жалба, което се поддържа от процесуалния представител на "ИР Комерс 82" ЕООД и в устните състезания пред касационната инстанция, че се касае за отказ на данъчен кредит поради късно начисляване на ДДС. Касае се за повторно упражнено право на приспадане по доставки с предмет прехвърляне право на собственост върху недвижими имоти, придобити по силата на договори за покупко-продажба, сключени с нотариални актове № 81/27.10.2010 г. и № 82/27.10.2010 г., както правилно е прието в обжалваното решение. По делото е установено, че по тези доставки ревизираното дружество е упражнило право на данъчен кредит в размер на 114 000 лева в данъчен период м. 11.2010 г. по фактура № 0992/1.11.2010 г. и по фактура № 0993/1.11.2010 г. издадени от Арекс Агро АД. По делото е представен ревизионен акт № 2171105008/11.07.2011 г. на орган по приходите при ТД на НАП град София, с който на ревизираното дружество за данъчен период м. 11.2010 г. е признато право на данъчен кредит за тези доставки. Няма спор по делото, че този ревизионен акт не е обжалван и е влязъл в сила. От цитирания акт е видно, че за ревизирания период на м. 12.2010 г. е извършена корекция в така признатия кредит, на основание чл. 124, ал. 5 ЗДДС, поради издадени от доставчика данъчни кредитни известия № 143/1.1.2010 г. и № 144/1.12.2010 г. В тази връзка декларираният от дружеството и признат ДДС за възстановяване в размер на 114 000 лева за д. п. м. 11.2010 г. е прихванат в процедура по чл. 92 от ЗДДС с корекцията в резултата за м. 12.2010 г.

При тези фактически данни, правилно съдът е приел, че с повторно издадените фактури № 2...181/15.09.2011 г. за продажба на земя и сграда по нотариален акт № 81/27.10.2010 г. и фактура № 2....180/15.09.2011 г. с предмет продажба на земя и сграда по НА № 82/27.10.2010 г., данъкът е начислен без основание по смисъла на чл. 70, ал.5 ЗДДС.

При наличие на надлежно упражнено право на данъчен кредит по същите доставки, в периода на м. 11.2010 г., не може да се приеме тезата на жалбоподателя, че се касае за упражняване право на данъчен кредит по късно начислен ДДС. Обстоятелството, че това субективно право е упражнено в период, който е извън обхвата на процесната ревизия е ирелевантно за спора. От значение в случая е, че по фактурите, издадени от "Арекс Агро" АД в данъчен период м. 09.2011 г. не е възникнало данъчно събитие по доставки за прехвърляне право на собственост върху недвижими имоти, което да поражда право на данъчен кредит съгласно чл. 68, ал. 2 ЗДДС. Споразумението от 20.06.2011 г. между "ИР Комерс 82" ЕООД и "Арекс Агро" АД за поемане на задължения към банка, не представлява правопораждащ юридически факт по отношение на правото на данъчен кредит за придобиване на имотите. Изложените от съда мотиви относно реда за разваляне на договори за покупко-продажба на недвижими имоти, следва да бъдат споделени, но законосъобразността на извършената в данъчен период м. 12.2010 г. корекция в ползвания данъчен кредит на основание чл. 124, ал. 5 ЗДДС не е предмет на съдебен спор в настоящото производството, тъй като е установена с влязъл в сила ревизионен акт.

Като е достигнал до същите изводи и е потвърдил ревизионния акт и в тази част, първоинстанционният съд е приложил правилно материалния закон.

По приложението на чл. 85 от ЗДДС, в касационната жалба не са изложени конкретни касационни основания за неправилност на решението. При извършване на служебната проверка по чл. 218, ал. 2 АПК настоящият състав намира, че решението е постановено в съответствие с материалния закон и тълкуването на чл. 203 от Директива 2006/112/ЕО на Съвета от 28 ноември 2006 г. относно общата система на ДДС, дадено в решението на СЕС по дело С-642/11.

По тези съображения обжалваното първоинстанционно решение, с което жалбата на "ИР Комерс 82" ЕООД е отхвърлена, е правилно постановено и на основание чл. 221, ал. 2 АПК следва да бъде оставено в сила.

От ответника по касация не е направено искане за присъждане на разноски, поради което и предвид присъденото юрисконсултско възнаграждение в максималния размер по чл. 161 ДОПК, разноски за настоящата инстанция не следва да се определят.

Водим от горното, Върховният административен съд, първо отделение,