Решение № 13932 от 19.12.2016 г. на ВАС по адм. д. № 3935/2016 г.

Решение № 13932 от 19.12.2016 г. на ВАС по адм. д. № 3935/2016 г., I о., докладчик съдията Благовеста Липчева Производството е по реда на чл. 160, ал. 6 от Данъчно - осигурителния процесуален кодекс във вр. с чл. 208 и сл. от Административнопроцесуалния кодекс /АПК/. Образувано е по касационна жалба от Директора на Дирекция "Обжалване и данъчно-осигурителна практика" при ЦУ на НАП- гр. В., срещу Решение № 191 от 03.02.2016 г., постановено по адм. д. № 3317/2015 г. по описа на Административен съд - В., в частта, с която е отменен Ревизионен акт /РА/ № 191304518/06.01.2014 г., издаден от органи по приходите при ТД на НАП гр. В., потвърден с Решение № 78/27.03.2014 г. на Директора на Дирекция "ОДОП" - гр. В. при ЦУ на НАП. Касаторът поддържа, че обжалваното решение е неправилно като постановено при съществено нарушение на съдопроизводствените правила, необоснованост и в противоречие с материалния закон, съставляващи отменителни основания по чл. 209, т. 3 от АПК. Счита, че атакуваната част от съдебния акт е постановена в нарушение на чл. 299, ал. 1 от ГПК вр. § 2 от ДР на ДОПК, тъй като с Решение № 2384 от 22.10.2014 г. по адм. д. № 1283/2014 г. Административен съд - В. е изменен ревизионния акт за същите суми. Твърди, че приходните органи правилно са определили общата годишна данъчна основа на ревизираното лице за данък по ЗДДФЛ за 2007 г. и 2008 г., а извършените от съда преизчисления са в нарушение на материалния закон. В подкрепа на тезите си излага подробни доводи в жалбата, като претендира отмяна на атакувания съдебен акт и отхвърляне на жалбата, ведно с присъждане на юрисконсултско възнаграждение. Ответникът по касационната жалба - Е. Е. Р. от гр. Д. не изразява становище по нейната основателност. Прокурорът от Върховната административна прокуратура дава мотивирано заключение за неоснователност на касационната жалба. Върховният административен съд, тричленен състав на Първо отделение, след като прецени валидността, допустимостта и съответствието на решението с материалния закон в изпълнение на изискването на чл. 218 от АПК, както и наведените в жалбата касационни основания, за да се произнесе, взе предвид следното: С решение № 2384/22.10.2014 г. по адм. д. № 1283/2014 г. Административен съд - В. е отменил Ревизионен акт № 191304518/06.01.2014 г., издаден от органи по приходите при ТД на НАП - В., потвърден с Решение № 78/27.03.2014 г. на Директора на Дирекция "ОДОП" - гр. В. при ЦУ на НАП в частта, с която на Е. Е. Р. от гр. Д., област С., са определени допълнителни задължения по чл. 48 от ЗДДФЛ за д. п. 2007 г. в размер над 5152.19 лв. главница и следващите се лихви в размер над 3313.53 лв.; за д. п. 2008 г. в размер над 5 823.89 лв. главница и следващите се лихви в размер над 2920.37 лв.; за д. п. 2009 г. в размер над 1 310.23 лв. главница и следващите се лихви в размер над 496.91 лв.; за д. п. 2010 г. в размер над 1552.05 лв. главница и следващите се лихви в размер над 428.45 лв. До тези размери съдът е отхвърлил жалбата срещу РА като неоснователна. Горепосоченото първоинстанционно решение е отменено с решение № 11564 от 03.11.2015 г. по адм. д. № 15557/2014 г. по описа на ВАС в частта, с която е отхвърлено оспорването срещу РА за определените му данъчни задължения по чл. 48 от ЗДДФЛ за д. п. 2007 г. в размер до 5152.19 лв. главница и следващите се лихви в размер до 3313.53 лв. и за д. п. 2008 г. в размер до 5823.89 лв. главница и следващите се лихви в размер до 2920.37 лв., като делото в тази му част е върнато за ново разглеждане от друг съдебен състав на същия съд. С обжалваното пред настоящата инстанция решение АС - В. е отменил РА за д. п. 2007 г. в размер над 4682.64 лв. до 5152,19 лв. главница и следващите се лихви в размер над 3011.64 лв. до 3313.53 лв. и за д. п. 2008 г. в размер над 5715,89 лв. до 5823.89 лв. главница и следващите се лихви в размер над 2814.09 лв. до 2920.37 лв. В останалата й част жалбата на Е. Е. Р. е отхвърлена. За да достигне до извод за частична основателност на релевираната жалба първоинстанционният съд е приел следното от фактическа и правна страна: Ревизионното производство е проведено по особения ред на чл. 122 и сл. ДОПК поради наличие на основанията по чл. 122, ал. 1, т. 2 и т. 7 ДОПК. При отчитане на относимите към лицето обстоятелства по чл. 122, ал. 2 ДОПК органите по приходите са формирали данъчни основи по чл. 122, ал. 4 ДОПК, към които са прибавили основата от декларирани доходи от наеми, в резултат на което са определили посочените в РА размери на дължимите данъчни задължения по чл. 48 ЗДДФЛ, ведно със съответните лихви за забава. В хода на съдебното производство е проведена съдебно-счетоводна експертиза, по която вещото лице е определило данъчните основи и дължимия данък в няколко варианта. От тях първоинстанционният съд е кредитирал вариант 3.1.1. и 3.1.2 от основното заключение на експерта, отчитащо, че от банковата сметка на ревизираното лице са заплащани дължими суми към "ЕОН- България" и към "БТК" АД за доставка на ел. енергия и ползвани телефонни услуги, които суми не са включени в изготвения от органите по приходите паричен поток за 2007 г. Експертът е намалил разходната част на паричния поток със сумата от 540 лв., представляваща вноска към "Прокредитбанк" АД, за която е констатирано, че липсва счетоводно записване. Решаващият състав е редуцирал сумите, заплатени за данъци съобразно представените доказателства, както и разхода за държавна такса за издаване на разрешение за строеж. Така с разликата между отразените и действително разходваните средства съдът е намалил размера на разходната част на паричните потоци за 2007 г. и 2008 г. В редукцията за 2007 г. той не е включил внесените по банкова сметка на "Мина - 2006" ЕООД суми в общ размер на 62 500 лв., тъй като е приел за неустановено, че преводът е част от стойността на извършените строителни работи. При тези корекции първоинстанционният съд е счел, че доходите от наем не формират отделна съставна данъчна основа, която следва да се сборува с основата по чл. 122, ал. 4 ДОПК, поради което само последната е релевантна при определянето на дължимите данъчни задължения. На тази база решаващият състав е определил, че за 2007 г., при паричен недостиг в размер на - 22360.99 лв., дължимият данък по ЗДДФЛ възлиза на 4 682.64 лв., върху които се дължи лихва в размер на 3011.64 лв.; за 2008 г. данъчната основа по чл. 122, ал. 4 от ДОПК е в размер на 58 238.88 лв., определящ дължим данък от 5823.89 лв., внесен данък в размер на 108 лв., за довнасяне 5715.89 лв. и лихви в размер на 2814.09 лв. За установените над тези размери данъчни задължения решаващият състав е отменил ревизионния акт като незаконосъобразен. Настоящият касационен състав намира, че обжалваното решение е валидно и допустимо, но частично неправилно поради противоречие с материалния закон. Неоснователни са доводите на касатора, че първоинстанционният се е произнесъл досежно законосъобразността на РА в част, която е отменена с влязло в сила съдебно решение. Съдебният акт по адм. дело № 1283/2014 г. по описа на АС - В. не е обжалван само в частта, с която е отменен РА над посочените суми, а при новото разглеждане на делото във върната му част решаващият състав е съобразил обхвата на спора, който не е разрешен със сила на пресъдено нещо и се е произнесъл съобразно неговите параметри. Основателно е оплакването в касационната жалба, че при определяне на размера на дължимия данък по чл. 48 ЗДДФЛ за 2007 и 2008 г. първоинстанционният съд неправилно е приел за релевантна само данъчната основа по чл. 122, ал. 4 ДОПК. Този извод е в противоречие с нормата на чл. 17 ЗДДФЛ, съобразно която общата годишна данъчна основа е сумата от годишните данъчни основи по чл. 35, чл. 30, чл. 32, чл. 34 и чл. 36 от същия закон, намалена с предвидените в него данъчни облекчения. Приложението на особения ред за облагане по аналог по чл. 122 и сл. ДОПК не изключва задължението на органите по приходите служебно да установят и съобразят всички факти и обстоятелства от значение за установяване на публичните вземания за съответния ревизиран данъчен период. Споделими в тази връзка са доводите на касатора, обосноваващи тезата, че при определянето на общата годишна данъчна основа по ЗДДФЛ следва да се включат и основите от декларираните от лицето доходи от наем. Да се приеме обратното би означавало да се допусне възможността ревизираното лице да черпи права от собственото си противоправно поведение. Този извод следва пряко от приложимата към 2007 г. редакция на чл. 48, ал. 1 ЗДДФЛ, която обвързва размера на общата годишна данъчна основа със ставката на данъка. При условие, че лицето бе декларирало и укритите си доходи наред с декларираните, то би се образувала обща годишна данъчна основа по чл. 17 ЗДДФЛ в размер, към който е приложима най - високата данъчна ставка по чл. 48 ЗДДФЛ. В случая законосъобразно органите по приходите са съобразили основите от доходите от наем при определяне на общите годишни данъчни основи, обуславящи размера на дължимия данък по чл. 48, ал. 1 ЗДДФЛ за 2007 г. и 2008 г. При отчитане на данъчните основи по чл. 122, ал. 4 ДОПК, определени съобразно ССчЕ и корекциите на съда в параметрите на разходната част на паричния поток, общата годишна основа по ЗДДФЛ за 2007 г. възлиза на 23 920.99 лв., върху която дължимият данък по чл. 48, ал. 1 ЗДДФЛ е в размер на 5 057.04 лв. Лихвата за забава възлиза на 3 252.38 лв. За 2008 г. общата годишна данъчна основа, като сбор от годишната данъчна основа по чл. 122, ал. 4 ДОПК /58 238.88 лв./ и данъчната основа от доходи от наем /1080.00 лв./, е в общ размер на 59 318.88 лв. След приспадане на внесения данък от 108.00 лв., размерът на дължимия данък възлиза на 5 823.89 лв. и лихви в размер на 2 867.18 лв. До тези размери настоящата инстанция приема, че РА е законосъобразен. Като е приел друго за разликата над 4 682.64 лв. до 5 057.04 лв. за д. п. 2007 г. и за разликата над 5 715.89 до 5 823.89 за 2008 г., ведно със съответните лихви за забава, първоинстанционният съд е постановил неправилно решение, което в тази му част следва да бъде отменено. С оглед на спора и направеното искане, на основание чл. 161 ДОПК, в полза на на касатора следва да се присъди юрисконсултско възнаграждение в размер на 600 лв. за първоинстанционното и касационното производство. Така мотивиран и на основание чл. 221, ал. 2 АПК, Върховният административен съд, състав на Първо отделение