Решение № 16894 от 20.12.2011 г. на ВАС по адм. д. № 2887/2011 г.

Решение № 16894 от 20.12.2011 г. на ВАС по адм. д. № 2887/2011 г., VIII о., докладчик председателят Мирослав Мирчев Производството е образувано по касационна жалба на Директора на Дирекция "ОУИ" - гр. София при ЦУ на НАП против решение № 91/07.01.2011 г. на Административен съд София-град, Първо отделение, 8 състав, постановено по адм. д. № 7179 по описа за 2010 г. на този съд. С решението е обявен по жалба на "Мира Текс 5" ЕООД, с ЕИК 131003999 за нищожен РА № 2000908516/06.04.2010 г., издаден от ст. инспектор по приходите при ТД на НАП - София, потвърден с Решение № 1317/07.09.2010 г. на Директора на Д "ОУИ" - гр. София при ЦУ на НАП в обжалваната част за данъчни периоди м. 06, м. 08, м. 09, м. 10.2004 г. В полза на дружеството са присъдени съдебно - деловодни разноски в размер на 1050 лева.

От съдържанието на касационната жалба може да се извлече основание по чл. 209, т. 3 АПК - неправилност на съдебното решение поради нарушение на материалния закон, съществени нарушения на съдопроизводствените правила. Касаторът акцентира върху обстоятелството, че РА № 221400366/07.04.2006 г., установяващ задължения по ЗДДС на "Мира Текс 5" ЕООД е обявен за нищожен с Решение № 2030/12.10.06 г. на Директора на Д "ОУИ" - гр. София, тоест ревизионният акт не е породил никакви правни последици. Основанията за обявяване нищожността са регламентирани в чл. 209, ал. 2 ГПК (отм.) вр. с § 2 от ДР на ДОПК, чл. 97, ал. 1 АПК. Поради това неправилно е прието от АССГ, че посочените в решение № 2030/12.10.06 г. на Д "ОУИ" нарушения попадат в хипотезата на чл. 155, ал. 4, т. 2 ДОПК. Съгласно § 2 от ДР на ДОПК за неуредени въпроси са приложими нормите на ГПК и на АПК. Освен това, решение № 2030/12.10.06 г. на Д "ОУИ" - гр. София е влязло в сила и не подлежи на последващ съдебен контрол. Липсата пък на негово обжалване индикира съгласие от страна на представителя на "Мира Текс 5" ЕООД с прогласената нищожност.

По отношение на данъчни периоди м. 09 и м. 10. 2004 г. е издаден и влязъл в сила на 30.11.06 г. АПВ № 4041/03.11.06 г. Съдебното решение е постановено в нарушение разпоредбата на чл. 118, чл. 110, ал. 2, чл. 129, ал. 3, чл. 133, ал. 1 ДОПК. Актът за прихващане или възстановяване е нищожен, а не РА.

Касаторът е пледирал чрез юрисконсулт Мирчева за отмяна на първоинстанционното решение, връщане делото за разглеждане на спора по същество и присъждане на юрисконсултско възнаграждение.

Ответникът по касационната жалба - "Мира Текс 5" ЕООД, с ЕИК 131003999, с адрес за кореспонденция гр. София, ж. к. "Слатина", бул. "Цариградско шосе", № 105 е оспорил жалбата с доводи, изложени в писмен отговор от адв. Г. Стойчев и поддържани в съдебно заседание. Счита, че оспорения РА е трети поред, приключващ трета ревизия за едни и същи данъчни периоди, което е в нарушение на разпоредбата на чл. 155, ал. 5 ДОПК за двукратно връщане на преписката за нова ревизия.

Относно данъчни периоди м. 09 и м. 10.2004 г., РА е нищожен поради неспазване на чл. 133 ДОПК и с оглед наличието на АПВ, влязъл в сила преди изменението на чл. 129, ал. 3 ДОПК. Адвокат Стойчев се позовава на идентична съдебна практика. Тя е обективирана в решение № 5061/25.04.08 г. на ВАС, I о. по адм. д. № 12487/07 г., решение № 1175/29.01.2010 г. на ВАС, I о., по адм. д. № 13669 по описа за 2009 г. на този съд, (относно възможността за провеждане на трета поред ревизия), в още 20 бр. решения на ВАС, (касаещи нищожността на РА, издаден при наличието на АПВ, влязъл в сила преди изменението на чл. 129, ал. 3 ДОПК). Разпоредбата на чл. 155, ал. 5 ДОПК е дисциплинираща спрямо приходните органи. Изводите за нищожност на втория по ред РА също са незаконосъобразни. С решение № 2030/12.10.2006 г. на Д "ОУИ" - гр. София спорният въпрос е бил окончателно решен и администрацията не е имала право след години да го преразглежда. В частта относно наличието на влязъл в сила АПВ новата ревизия е можело да бъде извършена само при условията на чл. 133 и по реда на чл. 134 ДОПК, което в случая не е направено.

Ответникът моли за оставяне в сила на решението и присъждане направените разноски.

Представителят на Върховна административна прокуратура дава заключение за неоснователност на касационната жалба.

Върховният административен съд, състав на осмо отделение, преценявайки допустимостта на касационната жалба, правилността на съдебното решение на релевираното основание по чл. 209, т. 3 АПК и след служебна проверка по чл. 218 от кодекса прие за установено следното:

Касационната жалба е процесуално допустима, а разгледана по същество тя е частично основателна.

В първоинстанционното производство е установено следното: С РА № 2000908516/06.04.2010 г., издаден от ст. инспектор по приходите при ТД на НАП - гр. София, потвърден с решение № 1317/07.09.2010 г. на Директора на Д "ОУИ" - гр. София при ЦУ на НАП са установени задължения за данъчни периоди м. 06, м. 08, м. 09, м. 10.2004 г. на "Мира Текс 5" ЕООД, в следствие непризнат данъчен кредит в общ размер на 50 800 лв., ведно с лихви за забава в размер на 38 642,14 лева. Въз основа на анализ на разпоредбата на чл. 155 ДОПК съдът е достигнал до извода за нищожност на процесния, ревизионен акт, който се явява трети по ред. Административният съд е посочил в решението си, че с прогласяване на втория по ред ревизионен акт за нищожен от Д "ОУИ" без връщане на преписката, спорът за дължимостта на данъка е решен по същество. Освен това в случая е приложим и текстът на чл. 155, ал. 5 ДОПК. Приемането на противното би имало за ефект допускане на възможността за извършване на ревизии за един и същи данъчен период неограничен брой пъти, ако всеки път директорът на Д "ОУИ" прогласява РА като нищожен.

По отношение на данъчни периоди м. 09 и м. 10. 2004 г. е налице влязъл в сила на 30.11.2006 г. АПВ № 4041/03.11.06 г., тоест преди изменението на чл. 129, ал. 3 ДОПК (ДВ, бр. 108/2007 г.). Актът се ползва със стабилитет, поради което ревизията за същия данъчен период е могла да бъде извършена само от орган по реда на чл. 134 ДОПК. В процесния казус тя е възложена от началник отдел "ДОК" на ТД на НАП - София-град.

Решението на АССГ е неправилно в частта, прогласяваща нищожността на РА № 2000908516/06.04.2010 г. в частта за определените задължения на "Мира Текс 5" ЕООД, представляващи ДДС в общ размер на 22000 лв. относно данъчни периоди м. 06 и м. 08.2004 г., ведно с лихвите за забава в размер общо на 24726,02 лв. върху главниците за м. 06, м. 08 и м. 12.04 г., в която част решението трябва да бъде отменено и делото се върне на АССГ за произнасяне от друг съдебен състав.

Първоинстанционното решение следва да бъде отменено и в частта за разноските за сумата в размер на 1026 лв., представляваща разлика между дължимите разноски за първата инстанция в размер на 24 лв. и присъдените разноски в размер на 1050 лева. В останалата част решението е правилно и трябва да бъде оставено в сила.

Съображенията на касационната инстанция се изразяват в следното:

Процесният ревизионен акт във времето е трети по ред. Същият е издаден след издаването на ДРА № 455/04.07.05 г. на ДП "Изток" при ТДД - гр. София, (частично отменен с решение № 2930/03.11.05 г. на Директора на РДД - гр. София и след връщане на преписката); РА № 221400366/07.04.06 г. на ТД на НАП София, офис "Изток" (обявен за нищожен с решение № 2030/12.10.06 г. на Директора на Д "ОУИ" - гр. София, без разпоредено връщане на преписката). Решението, обявяващо нищожността на РА не е оспорено и е влязло в сила.

Съгласно разпоредбата на чл. 155, ал. 4 ДОПК ревизионният акт се отменя изцяло или отчасти и преписката се връща на органа, издал заповедта за възлагане на ревизията, със задължителни указания за издаване на нов ревизионен акт в случаите на:

1. непълнота на доказателствата, когато решаващият орган не може да ги събере в хода на производството по обжалването, или

2. допуснати съществени нарушения на процесуални правила при извършване на ревизията, които не могат да се отстранят в производството по обжалването.

Алинея 5 от цитирания текст съдържа забрана за повторно връщане на преписката за нова ревизия.

Настоящият касационен състав на осмо отделение счита, че ал. 5 е относима към хипотеза, различна от процесната, а именно когато ревизионния акт е отменен, (но не прогласен за нищожен), и преписката е върната на органа, издал ЗВР. Този извод следва от:

• граматическото тълкуване на израза, използван от законодателя при регламентиране правомощията на решаващият орган в чл. 155, ал. 4 ДОПК - "отменя", а не "обявява нищожността";

• хипотезите, предвидени в чл. 155, ал. 4, т. 1 и т. 2 ДОПК при които преписката се връща със задължителни указания. Непълнотата на доказателства и съществените нарушения на производствените правила не представляват основания за прогласяване нищожността на административния акт и по правилата на АПК. Приетото в решение № 10489/26.10.06 г. на ВАС, I о., по адм. д. № 4765/06 г. становище съгласно което хипотезите при които е възможно връщането са изчерпателно изброени в закона, се споделя и от настоящият касационен състав;

• регламентацията в чл. 155, ал. 1 ДОПК, че решаващият орган разглежда жалбата и се произнася по същество. Когато отмени акта и върне преписката директорът на Д "ОУИ" дава задължителни указания за издаване на нов РА. В обсъждания казус съдът е обявил нищожността на РА, без да разпореди връщане на преписката.

По силата на предвиденото в § 2 от ДР на ДОПК за неуредените с този кодекс случаи се прилагат разпоредбите на АПК и ГПК. Съгласно субсидиарно приложимата норма на чл. 97, ал. 1, предложение първо АПК компетентният да разгледа жалбата орган се произнася с мотивирано решение, с което обявява оспорения акт за нищожен. Забраната по чл. 155, ал. 5 ДОПК не е относима към разпоредбата на чл. 97, ал. 1 АПК, нито пък е възпроизведена в друга разпоредба от АПК.

Очевидно текстът на чл. 155, ал. 5 ДОПК притежава дисциплиниращ характер спрямо приходната администрация, но доколкото се касае за данъчна норма, същата трябва да бъде тълкувана и прилагана стриктно, а не разширително. Не е спорно в правната доктрина, че нищожния акт не поражда правни последици, в който смисъл същият не би могло да бъде преценяван като втори по ред в смисъла, вложен в забраната по чл. 155, ал. 5 ДОПК. Още повече, че в случая решението на Д "ОУИ" - гр. София, обявяващо нищожността на РА, не е оспорено.

Поради гореизложеното съставът на ВАС, осмо отделение счита, че РА № 2000908516/06.04.2010 г., издаден от ст. инспектор по приходите при ТД на НАП - София в частта, с която са определени задължения за д. п. м. 06., м. 08. 2004 г. и съответните на главниците лихви, не е нищожен поради противоречие с разпоредбата на чл. 155 ДОПК. В тази част съдебното решение е неправилно, същото трябва да бъде отменено и се върне за ново разглеждане от друг състав на АССГ.

Първоинстанционният съд е прогласил нищожността на РА относно лихвите в общ размер на 38 642,14 лв., който включва и начислената лихва в размер на 8 168,76 лв. за д. п. м. 12.04 г. (вж. стр. 8 от решение № 1317/07.09.2010 г. на Д "ОУИ" - гр. София). При връщане на дело за разглеждане в АССГ следва да бъде обсъдена по същество дължимостта и на тази лихва.

В останалата част съдебното решение е правилно и трябва да бъде оставено в сила.

Представеният АПВ е влязъл в сила преди изменението на чл. 129, ал. 3 ДОПК (ДВ, бр. 108/07 г.) и този административен акт се ползва със стабилитет. Неговата правно - задължителна сила трябва да бъде зачетена, което означава, че новата ревизия за същите данъчни периоди е можело да бъде възложена и извършена при наличието на основанията по чл. 133, както и по реда на чл. 134 ДОПК. Доколкото процесната ревизия не е възложена от компетентния териториален данъчен директор, а от началник на отдел на "ДОК", това налага извода за нищожност на РА в тази негова част.

Разноски:

Съгласно текста на чл. 161, ал. 1, изречение първо ДОПК на жалбоподателя се присъждат разноските по делото и възнаграждението за един адвокат за всяка инстанция съразмерно уважената част. В първоинстанционното производство "Мира Текс 5" ЕООД е направило разноски в размер на 50 лв. за държавна такса. Адвокатското възнаграждение в размер на 1000 лв. по договор за правна защита и съдействие от 22.03.2010 г. само е договорено, но липсват доказателства същото да е реално изплатено. Поради това и съразмерно на защитения интерес в първата инстанция "Мира Текс 5" ЕООД има право на разноски в размер на 24 лева.

В производството пред ВАС, осмо отделение дружеството е доказало разноски в размер на 1 200 лв., поради което и съразмерно на защитения интерес, на "Мира Текс 5" ЕООД следва да бъдат присъдени разноски в размер на 562 лева.

Разноските в частта на делото, върната за ново разглеждане, ще бъдат определени от АССГ на основание чл. 226, ал. 3 АПК.

Водим от гореизложеното и в този смисъл, на основание чл. 221, ал. 2, предложение първо АПК, чл. 222, ал. 2 АПК, Върховният административен съд, състав на осмо отделение