Решение № 4120 от 31.03.2021 г. на ВАС по адм. д. № 12808/2020 г.

Решение № 4120 от 31.03.2021 г. на ВАС по адм. д. № 12808/2020 г., I о., докладчик председателят Милена Златкова Производството е по реда на чл. 208 – чл. 228 от Административнопроцесуалния кодекс /АПК/ вр. с чл. 160, ал. 6 от Данъчно – осигурителния процесуален кодекс /ДОПК/. Образувано е по касационната жалба на С. К., осъществяваща търговска дейност като ЕТ "Океан – С. К.", ЕИК [ЕИК] със седалище и адрес на управление: гр. Бургас, [улица], подадена чрез пълномощника й адв. Г. Н., против решение № 1164/16.09.2020 г. на Административен съд – Бургас, постановено по адм. д. № 1844/2019 г., с което е отхвърлена жалбата й против ревизионен акт /РА/ № Р-02000218006299-091-001/3.05.2019 г., издаден от органи по приходите при ТД на НАП – Бургас, потвърден с решение № 123/11.07.2019 г. на директора на Дирекция "Обжалване и данъчно-осигурителна практика" /"ОДОП"/ – Бургас при ЦУ на НАП, и дружеството е осъдено да заплати на ответника разноски в размер на 784 лв., представляващи юрисконсултско възнаграждение. С доводи за неправилност на решението като постановено при неправилно приложение на материалния закон, при допуснати съществени процесуални нарушения и поради необоснованост, съставляващи отменителни касационни основания по чл. 209, т. 3 АПК, касационният жалбоподател претендира отмяната му, постановяване на решение по съществото на спора, с което да се отмени РА и присъждане на сторените разноски. Ответникът по касационната жалба – директор на Дирекция "ОДОП" – Бургас при ЦУ на НАП - не изразява становище. Представителят на Върховната административна прокуратура дава мотивирано заключение за допустимост и неоснователност на касационната жалба. Върховният административен съд, първо отделение, след като прецени наведените в касационната жалба доводи, валидността, допустимостта, съответствието на решението с материалния закон в изпълнение изискването на чл. 218 от АПК, намира за установено от фактическа и правна страна следното: Касационната жалба като подадена в срока по чл. 211, ал. 1 АПК от надлежна страна против подлежащ на касационно оспорване съдебен акт, неблагоприятен за нея, е допустима, а разгледана по същество - неоснователна. Предмет на съдебен контрол в производството пред Бургаския административен съд е бил РА № Р-02000218006299-091-001/3.05.2019 г., издаден от органи по приходите при ТД на НАП – Бургас, потвърден с решение № 123/11.07.2019 г. на директора на Дирекция "ОДОП" – Бургас при ЦУ на НАП. Със същия на ревизираното лице в производство по реда на чл. 122 – чл. 124а ДОПК са установени задължения за данък по чл. 48, ал. 2 ЗДДФЛ за 2014 г. в размер на 5 154. 34 лв. и лихва – 2 092. 82 лв. и вноски за здравно осигуряване в размер на 680. 59 лв. и лихва – 384. 84 лв. За 2012 г. са установени задължения за вноски за здравно осигуряване в размер на 450. 21 лв. и лихва – 317. 04 лв. Първонистанционният съд правилно е приел, че оспорването е допустимо, че РА е издаден от компетентни органи при съобразяване разпоредбата на чл. 119, ал. 2 ДОПК в изискуемата форма след проведено ревизионно производство, в което не са допуснати съществени нарушения на процесуалните правила. След като подробно е описал в мотивите на своето решение установените от органите по приходите факти и обстоятелства, както и заключението на вещото лице по назначената съдебно-счетоводна експертиза /ССЕ/, съдът е обосновал извод за материална законосъобразност на РА със следното: Според него в ревизионното производство е доказано, че ЕТ е укрил приходи по две фактури - № 12/15.06.2014 г. и № 13/17.07.2014 г. на обща стойност 4 643. 45 лв. В ревизионната преписка, а и в материалите по делото липсват оригинали или копия на фискални касови бележки по двете процесни фактури и стойността им не е включена в касовите обороти за 2014 г., факт, потвърден и от заключението на вещото лице. По делото не са налични и доказателства, съставени по реда на Наредба Н-18/2006 г., за осчетоводената сторно операция в размер на 3 743. 07 лв. Представеното нечетливо копие на сторно касова бележка № 0070087100 не представлява такова доказателство. С оглед така установените факти правилно е прието от органите по приходите, че е налице обстоятелство по чл. 122, ал. 1, т. 2 ДОПК – данни за укрити приходи. Съгласно чл. 39, ал. 1 ЗДДФЛ законосъобразно е извършено с РА облагане на доходите от дейност като ЕТ по реда на този закон. Съдът е счел, че правилно ревизиращият екип е установил използваната от търговеца надценка въз основа на счетоводните данни. Така постановеното решение е валидно, допустимо и правилно. Неоснователен е доводът на касатора за това, че първоинстанционното решение е постановено при допуснато от съда съществено нарушение на съдопроизводствените правила, тъй като съдът не е изложил собствени мотиви и не е отговорил на всички възражения на жалбоподателката. За да е налице твърдяното съществено процесуално нарушение като касационно основание за отмяна на оспорения съдебен акт, е необходимо именно поради липсата на мотиви в него да е невъзможно осъществяването на касационната проверка в обхвата, регламентиран в чл. 218 АПК, и съответно – да е нарушено правото на защита на страната, оспорваща същото. В случая посочените обстоятелства не са налице. Въпреки подробното възпроизвеждане от страна на съда на мотивите на потвърждаващото РА решение на решаващия орган и лаконичните правни изводи, изложени на страница и половина, съдът ясно е установил фактите по делото и какво приема от правна страна. След като възприема изцяло за правилни изводите на ревизиращия екип и на решаващия орган, обстоятелството, че не са повторени отново подробно в частта "Правни изводи" на решението не затруднява защитата на страната и не препятства касационния контрол. На основните възражения на жалбоподателката относно наличието на обстоятелство по чл. 122, ал. 1, т. 2 ДОПК, относно твърдението, че към двете процесни фактури има издавани фискални бонове, че сторно касова бележка доказва законосъобразното сторниране на сумата от 3 743. 07 лв., че неправилно е определена надценката от ревизиращия екип, съдът е дал отговор. Необсъждането на абсолютно всички твърдения на жалбоподателката, поддържани и при административното обжалване на РА и подробно обсъдени в потвърждаващото РА решение на директора на Дирекция "ОДОП", настоящата касационна инстанция счита за процесуално нарушение, което не притежава белега същественост, тъй като ако не беше допуснато, това не би довело да различно разрешаване на правния спор. От фактическа страна е безспорно установено в ревизионното производство, че ЕТ "Океан – С. К." е издал на ЕТ "Океан – П. М." фактура № 12/15.06.2014 г. за доставка на барбун на стойност 4 500 лв. и фактура № 13/17.07.2014 г. за доставка на попче и сафрид на обща стойност 3 743. 54 лв. Не е спорно предаването на стоката на посочените в стоковите разписки към фактурите дати. С ПКО от 30 юни 2014 г. и с ПКО от 31 юли 2014 г. оборотите, реализирани в търговския обект за съответните месеци, са намалени със стойностите на фактурите, тъй като фактурите са осчетоводени като са взети счетоводни операции д-т сметка 501 каса/ к-т сметка 702 приходи от продажби на стоки. За да се приеме, че са осчетоводени приходи от продажбите на стоките по двете фактури чрез така описаните счетоводни записвания, е необходимо към фактурите да има издадени фискални бонове и по този начин стойността им да е включена в касовите обороти за месеците юни и юли 2014 г., които са 9 932. 13 лв. за м. юни и 9 862. 76 лв. за м. юли, намалени с ПКО съответно на 5 432. 13 лв. и 6 119. 22 лв. Съгласно чл. 32, ал. 2 от Наредба Н-18/2006 г. за регистриране и отчитане на продажби в търговските обекти чрез фискални устройства /Наредба Н-18/2006 г. /, когато по искане на клиента търговецът издава обща фактура за извършени покупки, документирани с отделни фискални касови бележки от ФУ, към екземпляра на фактурата за клиента се прикрепват всички издадени бележки за получените плащания по фактурата. Само при наличието на такива фискални касови бележки, участващи в касовите обороти за съответния месец, след издаването на общата фактура и отчитането на приходи от продажбите е допустимо намаляването на реализирания месечен оборот, отчетен чрез фискалното устройство. В случая ревизираното лице не е представило фискалните касови бележки към фактурите и не е доказало, че стойността им е включена в касовия оборот. Поради изложеното правилно съдът въз основа и на ССЕ е приел, че не е било налице основание за намаляване на касовите обороти за месеците юни и юли 2014 г. със стойността на двете фактури, и въпреки отчетените приходи по сметка 702 след издаването на фактурите, това е довело до невключването в приходите за годината на такива в общ размер 8 243. 54 лв., който е правилно посочен в таблицата на стр. 11 от ревизионния доклад /РД/ и неправилно посочен при определянето на данъчната основа в размер на 8 243. 04 лв. на стр. 12, което е в полза на ревизираното лице, както е пояснил в решението си решаващият орган. Действително в мотивите на стр. 11 е допусната очевидна фактическа грешка като тази сума е посочена в размер на 4 643. 45 лв., но доколкото сумата в таблицата и сумата, взета предвид при определянето на дължимия данък, са съпоставими, а и именно тя е посочена в РА, допуснатата фактическа грешка не обосновава извод за незаконосъобразност на акта. По делото няма представени към фактурите фискални бонове, съответстващи на стойността им, противно на твърденията на касатора. Такива не са представени и на вещото лице, изготвило ССЕ. Представена е разпечатка на КЛЕН от ЕКАФП, въз основа на която ССЕ не установява съотвестващи на фактурите данни. ССЕ е приета без оспорване от страна на жалбоподателката и правилно е кредитирана от съда. Неоснователен е доводът на касатора, че на получателя по фактурите - ЕТ "Океан – П. М." е издаден РА, с който разходът по фактурите е признат и това означава, че към тях са били представени фискални бонове. Това твърдение не е доказано, тъй като РА не е представен. Освен това, констатациите на органите по приходите, направени въз основа на извършена насрещна проверка на ЕТ "Океан – П. М." в ревизионното производство на С. К. са, че плащанията по фактурите са за цялата им стойност и са осчетоводени в счетоводството на ЕТ "Океан – П. М." на датите на издаването им. След като жалбоподателката твърди, че е издавала фискални бонове и те се намират в счетоводството на ЕТ "Океан – П. М." или са били представени от него в проведеното му ревизионното производство, то е разполагала с процесуални възможности да се снабди с тях, но не го е направила. Правилни са и изводите на ревизиращите органи и съда по отношение на сторно операцията на сумата от 3 743. 07 лв. От представената сторно касова бележка № 0070087100 от 19.03.2014 г. не се установява номер, дата и час на издаване на фискалната касова бележка, по на жалбоподателката и констатираното от органите по приходите обстоятелство, че на 19.03.2014 г., датата на издаване на сторно документа, в търговския оборот е реализиран оборот в размер общо 807. 63 лв. При така установените факти правилно съдът е приел, че органите по приходите са доказали наличието на обстоятелство по чл. 122, ал. 1, т. 2 ДОПК – данни за укрити приходи за ревизирания период 1.01.2014 г. – 31.12.2014 г. Данъчната основа е определена по реда на чл. 122, ал. 2 ДОПК, тъй като при увеличението на декларираните приходи за годината с двете суми /3 743. 07 лв. и 8 243. 04 лв./ са признати и разходи за придобиването на стоките по двете фактури, определени чрез намаляване на приходите от продажбите им с ползваната от ЕТ надценка. Правилни са и изводите на съда по отношение на надценката. От една страна, тя е декларирана от ревизираното лице, а от друга така декларираната надценка е установена и при съпоставката на отчетените приходи от продажби на стоки за годината по кредита на сметка 702 – 49 968. 93 лв. и отчетената стойност по сметка 304 – 21 747. 51 лв. Законосъобразно на основание чл. 124а ДОПК с РА са установени задължения за задължителни вноски за ЗО за 2014 г. като е взет предвид допълнително установения доход от дейност като ЕТ /според РД само в размер на 8 243. 04 лв. вместо 11 986. 11 лв./. Освен това на основание чл. 40, ал. 1, т. 6 ЗЗО към осигурителния доход от дейност като ЕТ е прибавен и този от пенсия и е съобразен месечен и годишен максимален размер на осигурителния доход от упражняване на дейност като ЕТ. За 2012 г. осигурителните вноски за здравно осигуряване са установени по общия ред като отново към осигурителния доход от дейност като ЕТ е прибавен доход от пенсия и е съобразен максималният му размер. Независимо от това, че съгласно чл. 40, ал. 1, т. 4 ЗЗО здравноосигурителните вноски са за сметка на държавния бюджет, според чл. 40, ал. 1, т. 6 от същия закон за лицата, получаващи доходи на различни основания, посочени в т. 1, 2, 2а, 3, 4 и 5, вноските се внасят върху сбора от осигурителните доходи. В случая жалбоподателката се осигурява на основание чл. 40, ал. 1, т. 2 ЗЗО вр. чл. 4, ал. 3, т. 2 КСО и на основание чл. 40, ал. 1, т. 4 ЗЗО, поради което съгласно т. 6 вноските се внасят върху сбора от осигурителните доходи от пенсия и от дейност като ЕТ. По така изложените съображения решението на Административен съд – Бургас като постановено в съответствие с приложимите материалноправни норми следва да бъде оставено в сила. Мотивиран така и на основание чл. 221, ал. 2, изречение първо, предложение първо Върховният административен съд, първо отделение