Решение № 5007 от 5.04.2012 г. на ВАС по адм. д. № 9361/2011 г.

Решение № 5007 от 5.04.2012 г. на ВАС по адм. д. № 9361/2011 г., VIII о., докладчик съдията Емилия Кабурова Производството е по реда на чл. 208 и сл. от АПК. Образувано е по касационна жалба от директора на Дирекция "Обжалване и управление на изпълнението" - Бургас при ЦУ на НАП, против Решение № 756/31.05.2011 г. по адм. дело № 851/2008 г. на Административен съд - Бургас, в частта му, с която е отменен РА № 02-00-1972/10.03.2008 г. на ТД на НАП - Бургас, потвърден с Решение № РД-10-134/23.04.2008 г. на и. д. директор на Дирекция "ОУИ" - Бургас при ЦУ на НАП, в частта, с която на ревизираното лице Александър Стоилов Александров, от гр. Несебър, за данъчен период 1.01.2006 г. - 31.12.2006 г. е определен данък по чл. 35 от ЗОДФЛ (отм.), в размер на 73 594,80 лева и лихва за забава в размер на 8 792,50 лева, както и в частта за разноските, които е осъдена да заплати дирекцията. Поддържа се, че в обжалваната част решението е неправилно, поради допуснати съществени нарушения на съдопроизводствените правила и необоснованост, и следва да бъде отменено. Ответникът - Александър Стоилов Александров, редовно призован, не се явява и не се представлява. Представителят на Върховна административна прокуратура дава мотивирано заключение за основателност на касационната жалба и за неправилност на обжалваното решение, на всички основания по чл. 209, т. 3 от АПК, поради което следва да бъде отменено и делото върнато за ново разглеждане на първоинстанционния съд. Върховният административен съд, осмо отделение, намира касационната жалба за процесуално допустима, като подадена от надлежна страна и в срока по чл. 211, ал. 1 от АПК. Разгледана по същество е частично основателна. С решението, в обжалваната му част, Административен съд - Бургас е отменил описания по-горе РА, в частта, с която на Александър Стоилов Александров от гр. Несебър е определен данък по чл. 35 от ЗОДФЛ (отм.) за данъчен период 2006 г., в размер на 73 594,80 лв. и лихва за забава, в размер на 8 792,50 лв., като незаконосъобразен. За да постанови този резултат съдът е анализирал събраните по делото доказателства, както и приетите единична и тройни съдебно-оценителни експертизи за пазарната стойност на продадените недвижим имоти и на правото на строеж, с оглед установяване размера на доходите на ревизираното лице за 2006 г. от продажба на тези имоти и съответно размера на данъчната основа за облагане на същото с данък по чл. 35 от ЗОДФЛ (отм.). При този анализ, съдът е приел за законосъобразни изводите на органа по приходите за наличие на обстоятелства по чл. 122, ал. 1, т. 1 и т. 2 от ДОПК, при които данъчната основа за облагане се определя по реда на чл. 122, ал. 2 от ДОПК, както и че ревизираното лице е действало в качеството си на търговец по смисъла на чл. 1, ал. 1, т. 14 от ТЗ, тъй като е извършвало по занятие сделки, свързани с изграждане на недвижим имоти, с цел продажба. Поради това му качество е установил, че данъчната основа за облагане на получения през 2006 г. доход, правилно е определен по реда на глава втора от ЗКПО, на основание чл. 21, ал. 1 от ЗОДФЛ (отм.), на база покупната /разходи за придобиването им/ и продажната стойност на продадените имоти. В ревизионното производство е установена пазарна стойност на тези имоти, в общ размер на 498 493 лева и разходи за придобиването им /себестойност/, в общ размер на 188 873 лв., при която съпоставка се получава положително салдо за облагане. Съдът е отхвърлил пазарната стойност на имотите, възприета от органа по приходите, по заключение на лицензиран оценител - инж. Ангелова, поради формалното посочване на използвания метод за оценка, съгласно § 1, т. 10 от ДР на ДОПК, вр. с Наредба № Н-9/14.08.2006 г. за реда и начините за прилагане на методите за определяне на пазарните цени на министъра на финансите, без описание на ползваната методика, неяснота на изчисленията, липсата на данни за ползвани източници - офертни или реални пазарни цени, спрямо какви по вид и местонахождение имоти. От няколкото приети експертизи по този въпрос, съдът е кредитирал допълнителното заключение на тройната-оценителна експертиза на вещите лица: Василева, Андреева и Минков, съгласно което общата пазарна стойност на продадените два апартамента, гараж № 2 и на правото на строеж на гараж № 3, към 2006 г. възлиза на 153 600 лева, която сума съпоставена спрямо разходите за придобиването им /себестойност/, в размер на 188 873 лв./, формира отрицателна величина, която не подлежи на облагане, поради липса на данъчна основа за облагане. Поради това съдът е приел, че за 2006 г. ревизираното лице не е реализирало облагаеми доходи от продажба на тези имоти, а с това и издадения РА в тази част се явява незаконосъобразен, поради което го е отменил. Касаторът оспорва отмяната на РА, поради допуснати съществени процесуални нарушения при кредитирането на допълнителното заключение на тройната съдебно-оценителна експертиза. Оплакването е основателно. Спорът е относно възприетата от съда пазарна стойност на продадените имоти, като елемент за определяне на данъчната основа по чл. 21, ал. 1 от ЗОДФЛ (отм.). Първоинстанционният съд е приел тази стойност по допълнителното заключение на тройната съдебно-оценителна експертиза, в размер на 153 600 лева, по съображения, че същата е резултат от проучване на пазара на такива имоти и на представените от двете страни нотариални актове за изповядани продажби с имоти, при сходни условия, след извършен оглед на място и при съобразяване степента на завършеност, в която са извършени продажбите. Определената от тази експертиза пазарна стойност представлява средна такава, по метода на сравнимите неконтролирани цени между независими търговци, съгласно § 1, т. 10, б. "а" от ДР на ДОПК, на база сходство в характеристиките на имотите по местоположение, инфраструктура, благоустрояване, етажност и пр. Стойността е осреднена на база цените на имотите по представените нотариални актове от двете страни. Съдът е отхвърлил оценката по основното заключение на тройната съдебно-оценителна експертиза, тъй като за сравняване са използвани цените по част от представените нот. актове, без да е извършен оглед на самите имоти, както и поради това, че за оценка на вещното право на строеж на гараж № 3 е използвана формулата по чл. 102 от ППЗДС, която не е включена в методиката за оценка по Наредба № Н-9/2006 г. Липсват мотиви за неприемане на оценките по заключенията на вещото лице - Няголова. Настоящият състав намира, че съдът неправилно е отхвърлил основното заключение на тройната съдебно-оценителна експертиза, като е кредитирал това на допълнителната тройна експертиза, без да извърши анализ и преценка на представените заключения за пазарната стойност на продадените от ответника недвижими имоти и вещно право на строеж, спрямо използвания от вещите лица метод за оценка по § 1, т. 10, б. "а" от ДР на ДОПК, вр. с чл. 8, ал. 1 и чл. 19, т. 2 от Наредба № Н-9/2006 г. за реда и начините на прилагане на методите за определяне на пазарните цени и дали чрез него се постига целта по чл. 4 от същата наредба. Съдът не е дал отговор защо при използването на един и същи метод за оценка, стойността по заключенията е различна, при съпоставимост на едни и същи характеристики, за един и същи период от време. Освен това съдът неправилно е игнорирал основното заключение на трите вещи лица, само поради това, че не са извършили оглед на обектите и че цената на правото на строеж на гараж № 3 е изчислена по формула, която не фигурира в Наредбата. Основното заключение е изготвено по същия метод и въз основа на същите критерии, както и допълнителното. С него са обсъдени характеристиките на продаваните имоти и са съпоставени със сходните такива на други продадени имоти в к. к."Слънчев бряг" и в гр. Несебър за 2006 г., както и с тези по представените от страните нот. актове и други продажби от Службата по вписвания при РС - Несебър. Въз основа на тях е изведена една средна сравнима неконтролирана пазарна цена на 1 кв. м от 1 294.57 лв. без ДДС. Съобразно нея пазарната цена на двата продадени апартамента възлиза общо на сумата 316 975.47 лв. Гараж № 2 е оценен отделно, чрез съпоставянето му с други сделки за периода, в размер на 18 057.24 лв., а вещното право на строеж на гараж № 3, ведно с конструкцията на гаражната клетка, за 10 449.54 лв. Действително при оценката на това право вещите лица са ползвали елементите от формула по чл. 102 от ППЗДС, но същите елементи от същата формула са използвани и в оценката на това право по допълнителното заключение, видно от ценообразуващите елементи при оценката на това право. От изложеното е видно, че липсват съществени различия в използвания метод и методика за оценка на пазарната стойност на продадените от ответника имоти, между основното и допълнителното заключения, като и по двете оценката е извършена на база една средна сравнима неконтролирана цена на 1 кв. м площ от обектите за оценка, а за вещното право на строеж на гараж № 3 са използвали елементите от формула, като установена в практиката и поради липса на друга методика за оценка на това право. При този подход възприемането на по-ниската пазарна оценка е неправилно, тъй като противоречи на дейността на ответника като търговец и на нормалната житейска логика при извършване на такива стопански операции, без печалба. При възприетата от съда пазарна оценка на имотите, излиза, че същите са продадени под себестойността им, което не би могло да се случи, в условия на пазарна икономика и при възходящите пазарни цени на недвижимите имоти през 2006 г. в РБългария, вкл. и за района на гр. Несебър и к. к. "Слънчев бряг". Поради това настоящият състав намира, че съдът неправилно е отхвърлил основното заключение на тройната съдебно-оценителна експертиза, поради което и изводите му за наличие на отрицателно салдо между разходите за придобиване на имотите и продажната им стойност и липсата на облагаема данъчна основа по чл. 21, ал. 1 от ЗОДФЛ (отм.) се явяват незаконосъобразни. Това е така, защото при съпоставянето на общата пазарна оценка на продадените имоти, въз основа на това основно заключение на тройната експертиза, в размер на 345 482.25 лева и общ размер на разходите за придобиването им /себестойност/, в размер на 188 873 лв., се получава положителен резултат от 156 609.25 лв., който представлява данъчна основа за облагане дохода на ответника за 2006 г. Тази сума отнесена към ставката по чл. 35, ал. 1 от ЗОДФЛ (отм.) обуславя дължим данък от 36950.22 лева, като от него следва да се приспадне внесения такъв в размер на 78 лева, при което остава данък за внасяне в размер на 36 872.22 лева, като върху него лицето дължи и лихва за забава. От изложеното следва, че обжалваното решение се явява неправилно и като такова следва да бъде отменено само в частта, с която е отменен РА, с който на ревизираното лице - Александър Александров са определени данъчни задължения по чл. 35 от ЗОДФЛ (отм.) за 2006 г., в частта му до 36 872.22 лева, ведно с лихвата за забава върху тази сума и вместо него бъде постановено друго, по същество, с което жалбата на същия срещу този РА, до посочения размер, ведно с лихвите върху него, бъде отхвърлена, като неоснователна. В останалата част, с която РА е отменен, за разликата над 36 872.22 лева до 73 594.80 лева, обжалваното решение се явява правилно и като такова следва да бъде оставено в сила. Съобразно този резултат, обжалваното решение следва да бъде отменено и в частта на присъдените на Александър Александров разноски, които Дирекция "ОУИ" - Бургас му дължи, а именно за разликата над 1184.45 лева до присъдените такива от 4 283 лева. Съответно ответникът следва да бъде осъден да заплати на касатора допълнително юрисконсултско възнаграждение, съобразно уважената част от касационната жалба, в размер на 1187.44 лева. Водим от горното и на основание чл. 221, ал. 2, предл. второ и чл. 222, ал. 1 от АПК Върховният административен съд, осмо отделение