Решение № 4455 от 26.4.2023 г. на ВАС, I о.

Производството по делото е по реда на чл. 208 и сл. от АПК във връзка с чл. 160, ал. 7 ДОПК.

Образувано е по касационна жалба на директора на дирекция Обжалване и данъчно осигурителна практика гр. София при ЦУ на НАП чрез процесуалния си представител юриск. Б. Згурева Славчева срещу решение 1104/22.06.2022 г., постановено по адм. дело 654/2021 г. по описа на Административен съд гр. Благоевград, с което по обжалване на Бушидо Груп ЕООД - гр. Благоевград е отменен РА Р 22000120002098 091 001/01.03.2021 г., издаден от органи по приходите при ТД на НАП гр. София, потвърден с решение 866/07.06.2021 г. на директора на посочената по горе дирекция за установени задължения за ДДС, вследствие отказано право на приспадане на данъчен кредит общо в размер на 40 297,44 лв. за данъчни периоди на месеците април, май, и октомври 2018 г., януари, март, април, септември и октомври 2019 г. по фактури, издадени от Благост 2018 ЕООД, Стормет ЕООД, Пами и Маги ЕООД, ГМ Строй 15 ЕООД и Вел и Рос ЕООД и лихви в размер на 8 071,28 лв, както и за установени допълнително задължения за корпоративен данък за 2018 г. в размер на 5 770,52 лв. лихви - 1 123,74 лв.Релевират се оплаквания, че обжалваното решение е неправилно поради допуснати нарушения на материалния закон, съществени нарушения на съдопроизводствените правила и необоснованост отменителни основания по чл. 209, т. 3 АПК. Конкретните нарушения касационният жалбоподател групира по следния начин:

• неправилно определяне на правните и доказателствено релевантни за решаване на спора факти.

• игнориране на обективни факти и доказателствата за тях, на които се основава ревизионният акт и несъобразяване с доказателствената сила на частните писмени доказателства, която законът в чл. 180 ГПК им придава.

• изместване на правния спор от реалността на облагаемата доставка, по която изпълнител е издателят на фактурата към последващата доставка; непроизнасяне по спорните въпроси и аргументите, изложени от страна на ответника в тази връзка.

В касационната жалба е налице оплакване, че съдът е изброил само представените от ревизираното дружество в хода на ревизията доказателства, като не са изложени конкретни мотиви и такива изобщо липсват. За да формира своите изводите според касатора съдът е обсъдил само и единствено доказателствата, ангажирани от ревизираното дружество, вкл. и разпит на свидетел (служител на Бушидо Греп ЕООД) и е игнорирал напълно доказателствата, събрани от ревизиращите органи в изпълнение на техните правомощия, както и фактите, които са установени от органите по приходите и изложените съображения относно реалността на документираните доставки. Касаторът твърди, че съдът е изместил доказателствата тежест, като априори е приел, че в случая е налице доставка. В тази връзка в касационната жалба е налице позоваване на решение по дело С 78/12 т. 37. Развити са доводи за законовите предпоставки за реалност на доставка. Предвид, че изследваните фактури документират доставки на СМР услуги касаторът твърди, че те са свързани с наличието на инструментариум, материали и персонал, както и, че при ревизията категорично било установено, че преките доставчици Благост 2018 ЕООД, Стормет ЕООД, Пами и Маги ЕООД, ГМ Строй 15 ЕООД и Вели Рос ЕООД е следвало да извършат възложените им СМР със свои ресурси, качествено и в срок, което предполага наличието, както на персонал, така и на специална техника. Съдебният състав изцяло бил пренебрегнал фактът, че поради неоткриване на доставчиците на декларираните от тях адреси за кореспонденция, извършването на проверки от страна на ревизиращите органи е било невъзможно. В касационната жалба се съдържа и оплакване, че предвид, че процесните доставки СМР изискват наличие на кадрова, материална и техническа обезпеченост, в тази връзка съдът дори не е описал представените от ревизираното лице документи. Недоумение според касатора буди факта, че съдът се е аргументирал основно с обясненията, дадени в открито съдебно заседание на 22.02.2022 г. от свидетеля Т. Станимиров, който е на длъжност главен инженер в Бушидо Груп ЕООД, като същите били и противоречиви и не дават информация за лицата, които са работили на отделните обекти. Сочи се в касационната жалба, че едва в съдебното производство към допуснатата и изготвена съдебно счетоводна експертиза, са представени допълнителни доказателства, в т.ч. договори и протоколи, но те не обвързват съда с материална доказателствена сила. Относно констатираните от приходната администрация факти за преките доставчици, касационният жалбоподател счита, че неправилно съдът е приел, че не могат да бъдат самостоятелно основание за отказ на данъчен кредит и в тази връзка се е позовал на решение по съединени дела С 80/11 и С 142/11., но цитирането на отделни откъси от него според касатора не може да обоснове извод за реалност на доставките, най малкото поради неизпълнение на задължения на приходните органи в сферата на доказването. Твърди се, че съдът е пренебрегнал и констатациите, изложени в решението на директора на дирекция ОДОП гр. София. Независимо, че дружеството притежава данъчни документи по смисъла на чл. 71, т. 1 ЗДДС, касационният жалбоподател счита за основателен отказът от данъчен кредит на основание чл. 68, ал.1, т.1 във връзка с чл. 9, ал.1 ЗДДС по издадените фактури.

В частта по ЗКПО касационният жалбоподател излага оплаквания, че и в тази част решението на съда, с което е отменен ревизионния акт, е неправилно за доначисления корпоративен данък за 2018 г. предвид, че ревизираното лице макар и да разполага с фактури, те не отразяват вярно стопанските операции. При положение, че разходите не са документално обосновани по смисъла на чл. 10 ЗКПО, на основание чл. 26, т. 2 ЗКПО тези разходи според касатора правилно с ревизионния акт не са признати за данъчни цели. Сочи се и, че е налице хипотезата на чл. 16, ал. 2, т. 4 ЗКПО, поради което е налице отклонение от данъчно облагане. Подробни съображения, обосноваващи посочените оплаквания се съдържат в касационната жалба, с която се иска отмяна на обжалваното решение и отхвърляне жалбата на Бушидо Груп ЕООД срещу цитирания по горе ревизионен акт, както и се претендира присъждане на юрисконсултско възнаграждение за всяка една съдебна инстанция. В съдебно заседание касационната жалба се поддържа от юриск. Михайлова.

Ответникът по касационната жалба Бушидо Груп ЕООД гр. Благоевград чрез процесуалния си представител адв. Пешев, я оспорва с искане обжалваното решение като правилно, да се остави в сила, като се претендира и присъждане на сторените разноски съгласно представения списък по чл. 80 ГПК.

Представителят на Върховна административна прокуратура дава заключение за основателност на касационната жалба, а обжалваното решение да се отмени.

Върховният административен съд Първо отделение счита, че касационната жалба е подадена от надлежна страна и в срока по чл. 211, ал. 1 АПК и е процесуално допустима и разгледана по същество е основателна поради следните съображения.

За да отмени оспорения от Бушидо Груп ЕООД ревизионен акт за установени задължения за ДДС, вследствие отказано право на приспадане на данъчен кредит общо в размер на 40 297,44 лв. за данъчни периоди на месеците април, май, и октомври 2018 г., януари, март, април, септември и октомври 2019 г. по фактури, издадени от Благост 2018 ЕООД, Стормет ЕООД, Пами и Маги ЕООД, ГМ Строй 15 ЕООД и Вел и Рос ЕООД и лихви в размер на 8 071,28 лв., както и за установени допълнително задължения за корпоративен данък за 2018 г. в размер на 5 770,52 лв. лихви - 1 123,74 лв., първоинстанционният съд е приел, че е доказана реалността на процесните доставки, свързани със СМР услуги на различни обекти. Според съда изводите на ревизиращите органи били опровергани от събраните по делото доказателства. Съдът се е позовал на заключението на съдебно счетоводната експертиза, според която процесните фактури, издадени от петте доставчици са на стойност 241 786,66 лв., като извършените плащания по тях са в размер на 236 884,65 лв., като в случая фактурите са придружени от съпроводителни документи, обичайно съставяни в отрасъл Строителство. От заключението на вещото лице и от показанията на разпитания свидетел, а и от ангажираните в производството писмени доказателства, съдът е приел, че е установено, че СМР са реално изпълнени в сочените вид, обем и стойност. Посочено е в обжалваното решение, че в ревизионния акт не се съдържат данни, сочещи за евентуално участие на процесните доставчици в злоупотреби с ДДС, вкл. и за нередовност в дейността им. В тази връзка в решението съдът се е позовал на решения по дела С 342/11, решение по съединени дела С 80/11 и С- 142/11, както и на съдебна практика на Върховния административен съд по адм. дела 8718/2013 г., 15937/2013 г., 14597/2016 г., 3684/2017 г. и 8235/2016 г. Съдът не е приел изложените от органите по приходите аргументи за непредставяне на изисканите по реда на ДОПК доказателства и невъзможността да бъде извършена проверка на оригинална търговска и счетоводна документация на процесните доставчици, което е наложило констатациите, анализа и изводите, посочени в ревизионния акт в частта за облагане по ЗДДС. При така изложеното съдът е приел, че след като е доказана реалността на спорните доставки, то незаконосъобразно с ревизионния акт не е признато правото на Бушидо Груп ЕООД на данъчен кредит. Въз основа на изложеното съдът е отменил ревизионният акт и в частта за установения корпоративен данък за 2018 г. с изложените мотиви по горе за реалността на спорните СМР услуги.

Обжалваното решение е постановено при съществени нарушения на съдопроизводствените правила.

При постановяване на обжалвания съдебен акт първоинстанционният съд не е изложил мотиви по отношение на събраните по делото доказателства и не е извършил съответната преценка, за да обоснове правния си резултат. Съдът подробно е описал установените в хода на ревизията факти, но не е обсъдил доказателствата по делото, а формалното им посочване не е равнозначно на мотиви на съда по съществото на спора. Съдът се е спрял само на съдебно счетоводната експертиза и на показанията на разпитания свидетел, без конкретно да ги обсъди, ведно с останалите доказателства и да направи въз основа на тях съответните правни изводи. Описанието от съда на отделните доставки и обектите, на които те е следвало да се извършат, също не представлява мотиви по съществото на спора.

Основателно в касационната жалба се излага оплакване, че съдът въобще не е обсъдил предмета на доставките от посочените преки доставчици, които макар да са свързани със СМР услуги, същите са различни не само като предмет, но и се отнасят за различни обекти. Съдът не е отчел специфичните особености на различните СМР услуги, а те са: отводнителни работи на път Дупница Клисура; хидроизолационни работи, облицоване на окопи и др. на автомагистрала Струма Лот 3.1; прокарване, напрягане на армировка, разпрягане на армировка и рязане на въжета;СМР по грубия строеж и по вертикална планировка на обект две еднофамилни къщи във вилна зона Малинова долина; и др. Посочените СМР са различни, при едни от тях се изисква механизация, с която преките доставчици не са разполагали и са ползвали подизпълнители, а за други работна ръка, също при ползване на подизпълнители, което не позволява излагането на едни и същи мотиви от решаващия съд. Съдът не е обсъдил нито характера на СМР, а само ги е описал, нито е преценил представените по делото доказателства. Посочването в решението на съда, че приходните органи не са се позовали на данъчна измама с участието или без участието, но със знанието на ревизираното дружество, не означава наличие на доказани реални доставки на услуги. На практика в решението не е обсъдена нито една от процесните доставки, като мотивите на съда се свеждат до посочване на съдебна практика на СЕС и на ВАС, но същата не е съобразена с особеностите на спорните доставки, поради което механичното изписване на отделни части от тези решения, не замества обсъждането и преценката на доказателствата по процесния правен спор. Не са обсъдени и конкретните констатации на приходните органи, свързани с вида на СМР услугите и тяхното изпълнение/неизпълнение.

Предвид изложеното, при липса на мотиви от съда по съществото на спора и необсъждането на събраните по делото доказателства и тяхната преценка в съвкупност, не позволява на настоящата касационна инстанция да извърши проверка за законосъобразност на обжалваното решение по същество, поради неспазване задължението на съда, което му е вменено от чл. 160, ал. 1 ДОПК. В този смисъл обжалваното решение е неправилно постановено поради допуснати от съда съществени нарушения на съдопроизводствените правила, поради което подлежи на отмяна и на основание чл. 222, ал. 2, т. 1 АПК делото следва да се върне на първоинстанционния съд за ново разглеждане от друг съдебен състав При новото разглеждане съдът след обсъждане на доказателствата по делото в тяхната съвкупност, да направи и правните изводи и съответно да постанови крайния си резултат.

На основание чл. 226, ал. 3 АПК настоящият съд не присъжда разноски по делото, а това следва да стори първоинстаницонният при новото разглеждане в зависимост от изхода на правния спор, като се произнесе и по разноските, направени в настоящето касационно производство.

Водим от горното и в същия смисъл Върховният административен съд, Първо отделение,