Решение № 10434 от 28.07.2014 г. на ВАС по адм. д. № 11835/2013 г.

Решение № 10434 от 28.07.2014 г. на ВАС по адм. д. № 11835/2013 г., VIII о., докладчик съдията Димитър Първанов Производството е по реда на чл. 160, ал. 6 на Данъчно-осигурителен процесуален кодекс (ДОПК) във връзка с чл. 208 и сл. от Административнопроцесуален кодекс (АПК).

Образувано е по касационна жалба на "Свидас" ЕООД гр. Лясковец, подадена чрез управителя Лъчезар Дачев, против решение № 397/23.07.2013 г., постановено по адм. д. № 205/2013 г. по описа на Административен съд - Велико Търново, с което е отхвърлена жалбата на дружеството против РА № 041201892/7.11.2012 г., издаден от Снежана Георгиева Гатева - главен инспектор по приходите, потвърден с Решение № 62/4.02.2013 г. на Директора на дирекция "ОДОП" - Велико Търново, с който РА на дружеството в обжалваната част по ЗДДС за данъчни периоди м. 04, 07, 08, м. 11 и м. 12.2010 г., м. 01, 03, 04, 05, 07.2011 г. и д. п. м. 01, и м. 02.2012 г. е отказано право на данъчен кредит в размер общо на 51973,87 лв. и са начислени лихви в размер на 8852,17 лв.

Касаторът поддържа, че обжалваното решение е неправилно поради противоречието му с материалния закон, при допуснати съществени нарушения на съдопроизводствените правила и е необосновано - отменителни основания по чл. 209, т. 3 АПК. Иска отмяна на съдебното решение и на РА. Претендира разноски.

Ответникът - директор на Дирекция "Обжалване и данъчно-осигурителна практика" - Велико Търново при ЦУ на НАП, редовно призован за съдебно заседание, е изразил становище за неоснователност на касационната жалба в писмен отговор. Претендира разноски.

Представителят на Върховна административна прокуратура изразява становище за неоснователност на касационната жалба.

Върховният административен съд, осмо отделение счита, че касационната жалба е подадена от надлежна страна, в срок и е процесуално допустима, като разгледана по същество е основателна.

С обжалваното решение Административен съд гр. Велико Търново е отхвърлил жалбата на "Свидас" ЕООД срещу РА № 041201892/7.11.2012 г., издаден от Снежана Георгиева Гатева - главен инспектор по приходите, потвърден с Решение № 62/4.02.2013 г. на Директора на дирекция "Обжалване и данъчно-осигурителна практика" - Велико Търново, с който РА на дружеството в обжалваната част по ЗДДС за данъчни периоди м. 04, 07, 08, м. 11 и м. 12.2010 г., м. 01, 03, 04, 05, 07.2011 г. и д. п. м. 01, и м. 02.2012 г. е отказано право на данъчен кредит в размер общо на 51973,87 лв. и са начислени лихви в размер на 8852,17 лв.

Административният съд е приел, че РА е действителен данъчен акт, издаден от компетентен орган, без да са допуснати нарушения на закона.

С обжалвания РА на "Свидас" ЕООД е отказано право на приспадане на данъчен кредит общо в размер на 51973,87 лв. по доставчици и данъчни периоди, както следва:

• за данъчни периоди месец юли, месец август 2010 г., месец март, април и май 2011 г. е отказано право на приспадане на данъчен кредит в размер на 44783,76 лв. по 15 фактури, издадени от "Бул трейд АП" ЕООД с предмет доставка на плодове и зеленчуци;

• за данъчни периоди месец януари и месец февруари 2012 г. е отказан данъчен кредит в размер на 1404 лв. по 2 фактури, издадени от "Евро трейд" ЕООД с предмет на доставка - доставка на лук и портокали;

• за данъчни периоди месец април, ноември, декември 2010 г., месец януари и месец юли 2011 г. е отказано право на приспадане на данъчен кредит общо в размер на 5786,11 лв. по 8 бр. фактури, издадени от "Елес" ЕООД с предмет на доставка - доставка на зеленчуци - картофи, лук и моркови.

В мотивите си съдът е описал действията на приходните органи в ревизионното производство като е цитирал събраните данни по ПИНП във връзка с извършени проверки на доставчиците. Във фазата на съдебното производство съдът е събрал допълнителни писмени доказателства, изслушал е свидетелските показания на Анна Панова и Светослав Иванов /управители на Бул Трейд АП" ЕООД през процесните периоди/, Свилена Дачева /предходен управител на ревизираното дружество/ и Петър Л. Виденов /зам. Управител на "Свидас" ЕООД/, приел е без оспорване от страните заключението на ССЕ. По отношение прилагането на материалния закон съдът принципно е приел, че наличието на данъчни събития по издадените фактури е предпоставка за правомерното начисляване на данъка /ДДС/, което от своя страна е условие за възникване и упражняване правото на приспадане на данъчен кредит. Съдът е приел, че спорният въпрос по делото е дали издадените фактури обективират реално настъпили доставки - прехвърляне на право на собственост върху стоките и извършване на услугите. Отчел е, че доказателствената тежест за установяване обстоятелствата, релевантни за установяване т. нар "реалност" на доставките е върху ревизираното лице, което твърди, че за него е възникнало материалното субективно право на приспадане на данъчен кредит. Предвид, че предмет на доставките по спорните фактури са родово определени вещи - различни видове плодове и зеленчуци, първоинстанционният съд е приел, че въз основа на представените доказателства - писмени и гласни, не може да бъде обоснован извод за реално осъществени доставки по смисъла на чл. 6 ЗДДС, като е останал недоказан факта на прехвърляне на собствеността върху процесните стоки, поради което е отхвърлил жалбата на ревизираното лице.

Решението е неправилно, постановено в нарушение на материалния закон.

Изводите на първоинстанционния съд за доказана нереалност на доставките по спорните фактури са в противоречие със събраните по делото доказателства и в нарушение на материалния закон.

Предмет на спора в случая е отказано право на приспадане на данъчен кредит по 15 фактури, издадени от "Бул трейд АП" ЕООД с предмет - доставка на плодове и зеленчуци; по 2 фактури, издадени от "Евро трейд" ЕООД с предмет- доставка на лук и портокали и по 8 бр. фактури, издадени от "Елес" ЕООД с предмет доставка на зеленчуци - картофи, лук и моркови.

Основателно в касационната жалба ревизираното лице сочи, че съдът неправилно не е ценил представените към всяка една от фактурите стокови разписки за приемане и предаване на плодовете и зеленчуците, както и приемо-предавателните протоколи. Изводът, че тези документи са частни и не могат да служат като доказателство какви точно стоки са доставени и дали тези стоки са закупени от ДЗЛ е необоснован.

Изводът на съда, че чрез заключението на ССЕ не може да бъде обоснован извод за реалност на процесните стоки е неправилен. Вещото лице, след като е проследило доставеното количество стоки е дало заключение, че всички фактури, издадени от доставчиците "Бул трейд АП" ЕООД, "Евро трейд" ЕООД и "Елес" ЕООД са декларирани в дневника за продажбите за данъчния период, през който са издадени, при което ДДС по спорните фактури е начислен като задължение към бюджета за съответните данъчни периоди. Установено е плащане по фактурите по банков път или в брой. Относно предходните доставчици на "Бул трейд АП" ЕООД и "Евро трейд" ЕООД вещото лице е установило, че са налице издадени инвойс фактури, с номера и дати отразени в таблица на стр. 10 от ССЕ, като в счетоводствата на тези доставчици са налице данни за осчетоводяване на ВОП, като на датата на инвойса е издаден протокол по чл. 117, ал. 1 ЗДДС и на тази дата придобиванията са осчетоводени и отразени в дневника за покупките и дневника за продажбите, СД по ЗДДС в съответните данъчни периоди. Установено е съответствие на стоките, отразени като доставки по инвойс фактурите и представените по делото ЧМР по отношение на вид и количество. При извършената проверка в счетоводствата на доставчиците са установени и данни за фирмите превозвачи на стоките предмет на ВОП, налице са издадени фактури за извършен транспорт с начислен ДДС, които са отразени от "Бул трейд АП" ЕООД и "Евро трейд" ЕООД в дневника за покупките и СД по ЗДДС; фактурите са разплатени касово и са намерили счетоводно отразяване по Дебита на сметка 602/ Разходи за външни услуги. Наред с това е установена и последващата реализация на стоките, за което са отчетени приходи от продажби, които участват при формирането на финансовия резултат на дружеството за съответната година. За реализацията на стоките са взети следните счетоводни записвания: дебит с/ка 411 "Клиенти"-, по партиди за клиент с общата сума по фактурата срещу кредит с/ка 4532 "начислен данък за продажбите"; срещу кредит с/ка 702 "Приходи от продажби на стоки".

По отношение приетата от съда липса на доказателства, установяващи материална, техническа и кадрова обезпеченост за извършване на фактурираните доставки следва да се посочи, че с оглед предмета на доставките /плодове и зеленчуци/ няма нужда от складова обезпеченост, тъй като в случая дружеството-доставчик действа като търговец-посредник между продавача - от ЕС и от страната и получателя при условията на договор за транзитна продажба на стоки- чл. 329 ТЗ. В тези случаи стоката не влиза в склад на купувача /освен документално/, а се транзитира през него, откъдето идва и наименованието на договора. Закупените по ВОП стоки се доставят до склада на получателя. По отношение на тези обстоятелства съдът отново в мотивите си застъпва две изключващи се тези. От една страна приема за доказано, че стоките са доставяни директно до склада на получателя-касатор, намиращ се на борса Булгарплод, а от друга страна съдът "намира за недоказано извършването на доставка, тъй като в ревизионното и съдебно производство не е доказано съхраняването и транспортирането на стоките", и че не са представени безспорни доказателства за движението на стоките от доставчика до получателя.

В случая по делото са налице ЧМР, в които е отразено и се доказва превозването на стоките по фактурите от продавача до купувача и тяхното получаване от купувачите - "Бул Трейд АП " ЕООД и "Евро Трейд" ЕООД. Този факт е установен и чрез разпита на св. Панова и Иванов, управители на дружеството купувач - "Бул Трейд АП " ЕООД, които лично са получавали стоката и са подписвали и полагали печат на товарителниците, удостоверяващо превозените стоки. Следва да се посочи, че представените по делото ЧМР не са оспорени от ответника по реда на чл. 193 ГПК. Обратно на свидетелските показания, съдът е приел, че управителят на "Свидас" ЕООД е оформял товарителниците за получател на стоката, полагайки печат на "Бул Трейд АП " ЕООД. Това твърдение на съда е необосновано и в противоречие с показанията на свидетелите. Според св. Панова тя не е предоставяла пълномощно и печат на дружеството на никой друг, включително и на "Свидас" ЕООД. Тя лично е подписала приемо- предавателните протоколи и стокови разписки.

По отношение на фактурите от "Евро Трейд БП" ЕООД, за да обоснове извод за липса реално осъществени доставки, съдът е констатирал, че приложените приемо-предавателни протоколи и стокови разписки са подписани от различни лица и с оглед посочените в тях дати на съставянето им, то следва да са съставени по едно и също време и чрез тях да се обективира индивидуализирането на стоките и прехвърляне правото на собственост върху тях от доставчика на получателя по доставката. Според съда нелогично е ако предаването на фактурираните стоки е извършвано от управителя на дружеството - доставчик всички съставяни документи във връзка с извършваната доставка и прехвърляне правото на собственост върху продаваните стоки да бъдат подписвани от различни лица. Този довод на съда е необоснован. Следва да се отбележи, че тези писмени доказателства не са оспорени от ответника по реда на чл. 193 ГПК, не е ангажирана и СГЕ. Дори и да се допусне, че тези документи са подписвани от различни лица, на различни места, това не може да обоснове извод за липса на реалност на доставките, съответно за недоказано прехвърлянето на собствеността върху процесните стоки. Съгласно приложимата разпоредба на чл. 301 от ТЗ действията на лице без представителна власт се считат потвърдени, ако търговецът от чието име се действа не се противопостави веднага след узнаването на тези действия. В случая е налице такова узнаване най-късно към момента на подаване на СД по ЗДДС и счетоводното отписване на стоките при доставчиците, или на заприходяването при получателя, които действия не само не са противопоставяне по смисъла на закона, но съставляват и изрично приемане на резултатите от сделката и фактическото предаване на стоките. Следва да се посочи, че според практиката на ВАС, само въз основа липса на доказателства за транспортирането на стоките не може да бъде обоснован извод за нереално осъществена сделка, след като въз основа приложените документи е установено наличието на стоките при ревизираното лице. Наред с това безспорно е установено и последващата реализация на стоките по тези фактури.

Настоящият състав намира за неправилно решението и в частта относно отказаното право на данъчен кредит по фактурите, издадени от "Елес" ЕООД. Независимо от приложените доказателства, сочещи че дружеството "Елес" ЕООД е било наемател от 1.08.2008 г. до 9.05.2012 г. на склад № 60, собственост на наемодателя "Слатина Булгарплод" ЕАД, съгласно удостоверение от 25.02.2013 г., съдът необосновано е приел, че за периода от 2010-2011 г. "Елес" ЕООД не е наемател на склад № 60 и съответно не е имал материална обезпеченост за да извършва търговска дейност, като игнорирал установеното при проверката на ревизиращия орган в програмния продукт на НАП, че в дружеството са работили 9 лица по трудов договор, включително и лицето Г. Балабанов /посочено в обясненията на управителя на "Елес" ЕООД като лице приемали и предавало стоки/. Обстоятелството, че не е доказано притежаването на складово помещение от страна на прекия доставчик на стоково тържище "Слатина- Булгарплод" ЕООД, само по себе си не може да бъде основание за отказ на данъчен кредит на получателя по процесните фактури. Необосновано съдът не е кредитирал представените счетоводни документи от "Елес" ЕООД, предвид липсата на подпис и информация за лицето, което ги е съставило, след като в хода на ревизията приходните органи чрез проверка в програмния продукт на НАП са установили, че в дневниците за продажбите са отразени процесните фактури с изключение на фактура № 1000023188/22.07.2011 г. Що се отнася до обстоятелството, че "Елес" ЕООД не е включило фактура № 1000023188/22.07.2011 г. в дневника за продажби и СД по ЗДДС също не е основание за отказ на правото на данъчен кредит, т.к. не е законово изискване съгласно чл. 71 ЗДДС. В случая ревизиращите не са установили за процесните периоди дружеството-касатор е получавало стоки идентични с процесните от други доставчици извън горепосочените и след като безспорно е установено от експертизата и последващата им реализация, то необоснован се явява извода на съда за липса на реално осъществени доставки, както по фактурите издадени от "Елес" ЕООД, така и от "Бул трейд АП" ЕООД и "Евро трейд" ЕООД.

Въз основа на изложеното, настоящият състав счита, че в противоречие с материалния закон, при посочените доказателства, съдът е потвърдил отказа на данъчен кредит по издадените от "Бул трейд АП" ЕООД, "Евро трейд" ЕООД и "Елес" ЕООД, споделяйки изводите на органите по приходите, че както доставчиците, така и получателят по доставките не са представили доказателства за реално извършено прехвърляне на собственост върху стоки по смисъла на чл. 6, ал. 1 от ЗДДС. В качеството си на страна, която твърди положителния факт на обективно извършване на спорните доставки, в разглеждания случай ревизираното лице се е справило успешно с доказателствената тежест за тяхното установяване. В тази насока са и мотивите на решение на СЕС по съединени дела С-80/11 и С-142/11 и решение на СЕС по дело С-324/11, в които е възведена необходимостта националния съдия да осъществи конкретна преценка на всички събрани в производството пред него доказателства и въз основа на тях да формира изводите си за наличие на реална доставка.

Като е постановил решението си, отхвърляйки жалбата на касатора, първоинстанционният съд е постановил неправилно решение в разрез с доказателствата, събрани по делото, в нарушение на приложимия по делото материален закон, както и решението му е необосновано. Решението като неправилно на посочените основания, следва да бъде отменено и на основание чл. 222, ал. 1 АПК следва да се постанови друго решение по същество, с което ревизионният акт на дружеството бъде отменен както незаконосъобразен. На отмяна подлежи решението и в частта за разноските.

Предвид изхода на делото на касатора се дължат разноски за двете инстанции в размер общо на 2025 лв.

Водим от гореизложеното и в същия смисъл, Върховният административен съд, осмо отделение,