Решение № 3087 от 12.03.2018 г. на ВАС по адм. д. № 1952/2017 г.

Решение № 3087 от 12.03.2018 г. на ВАС по адм. д. № 1952/2017 г., VIII о., докладчик съдията Димитър Първанов Производството е по реда на чл. 208 и следващите от Административнопроцесуалния кодекс (АПК), във връзка с чл. 160, ал. 6 от Данъчно-осигурителния процесуален кодекс (ДОПК). Образувано е по касационна жалба на "Д. М." ООД, подадена чрез адв. К. К.-Т., срещу решение № 6486 от 26.10.2016 г., постановено по адм. дело № 3305/2016 г. по описа на Административния съд - С.-град (АССГ), с което е отхвърлена жалбата на дружеството против Ревизионен акт (РА) № Р-22002215003558-091-001 от 16.11.2015 г., издаден от органи по приходи при ТД на НАП - гр. С., потвърден с решение № 236 от 11.02.2016 г. на директора на Дирекция "ОДОП" - гр. С. при ЦУ на НАП и дружеството е осъдено да заплати на Дирекция "ОДОП" - гр. С. при ЦУ на НАП юрисконсултско възнаграждение в размер на 1 100 лв. В жалбата, се излагат доводи за неправилност на решението, като постановено в нарушение на материалния и процесуалния закон, отменителни основания по смисъла на чл. 209 АПК. Касаторът твърди, че съдът не е обсъдил всички представени по делото доказателства, въз основа на които се установява, че доставките на стоки са реално осъществени. Счита, че неправилно не е кредитирано заключението на вещото лице по Съдебно-счетоводната експертиза (ССЕ) и съдът не се е съобразил с решението на Европейския съд от 21.06.2012 г. по съединени дела С-80/11 и С-142/11. В допълнение към касационната жалба се твърди, че РА е издаден от некомпетентен орган, тъй като не е спазена разпоредбата на чл. 118, ал. 2 ДОПК. Иска първоинстанционното решение да бъде отменено, като РА бъде отменен или прогласен за нищожен. Претендира разноски по делото. Ответникът - директорът на Дирекция "ОДОП" - гр. С. при ЦУ на НАП, чрез юрк. Горанов, изразява становище за неоснователност на касационната жалба. Претендира юрисконсултско възнаграждение. Представителят на Върховна административна прокуратура дава заключение, че касационната жалба е неоснователна. Върховният административен съд, състав на осмо отделение, като прецени допустимостта на касационната жалба и отменителните основания, изложени в нея, при спазване на разпоредбите на чл. 218 и чл. 220 АПК, приема, че е процесуално допустима и следва да бъдат разгледана по същество. Предмет на обжалване пред първоинстанционният съд е бил РА № Р-22002215003558-091-001 от 16.11.2015 г., издаден от органи по приходи при ТД на НАП - гр. С., поправен с РА за поправка на РА № П-22221315211876-003-001 от 7.12.2015 г., потвърден с решение № 236 от 11.02.2016 г. на директора на Дирекция "ОДОП" - гр. С. при ЦУ на НАП, с който на дружеството е отказано право на приспадане на данъчен кредит за данъчни периоди м. 01, м. 02, м. 08, м. 09, м. 10, м. 11, м. 12.2011 г., м. 01, м. 02, м. 03, м. 04, м. 05, м. 09, м. 10, м. 11.2012 г. в общ размер на 19 604.45 лв. по фактури, издадени от "Ф. С." ЕООД, "Т." ЕООД, "П. Е. Т." ЕООД, "Х 300" ЕООД и "Е." ЕООД с предмет на доставка "обувки" и са начислени лихви за просрочие. За да постанови обжалваното решение на първо място съдът е приел, че РА е издаден от компетентен орган по приходите, след надлежно възложена ревизия, в предвидената в чл. 120 ДОПК форма и съдържа необходимите реквизити, като при издаването му не са допуснати съществени нарушения на процедурните правила, визирани в ДОПК. Съдът е обсъдил подробно приетите в хода на ревизионното и съдебно производство доказателства и след техния анализ поотделно и в съвкупност е достигнал до извода за законосъобразно отказване на данъчен кредит по процесните фактури, поради липса на реални доставки на стоки. За да отхвърли жалбата съдът е счел, че не е налице материална, кадрова и техническа обезпеченост на доставчиците, както и доказателства за приемо-предаване на стоките. Съдът не е кредитирал заключението на вещото лице по ССЕ, тъй като е приел, че събраните доказателства са съставени за целите на ревизията. По делото не са представени никакви доказателства, относно транспорта и приемо-предаването на стоките по преките доставки. Освен това процесните стоки не са индивидуализирани конкретно (марка, модел, размер, материал), поради което не може да бъде проследено тяхното движение до и извън склада на задълженото лице. Решението е правилно. На първо място по отношение наведените основания в допълнението към касационната жалба за нищожност на ревизионния акт касационната инстанция счита същите за неоснователни. Въпросът относно валидността на ревизионния акт, издаден с участието на орган по приходите, извън кръга на лицата по чл. 118, ал. 2 ДОПК, е разрешен с Тълкувателно решение № 5 от 13.12.2016 г. на Върховния административен съд - Общо събрание на Първа и Втора колегия по Тълкувателно дело № 10 по описа за 2016 г., съгласно което ревизионен акт, който при приложимата след 1.01.2013 г. редакция на чл. 119, ал. 2 ДОПК е издаден с участието на орган по приходите, извън кръга на лицата по чл. 118, ал. 2 ДОПК, във вр. с чл. 7, ал. 1, т. 4 ЗНАП, не е нищожен. Неоснователно е твърдението на касатора, че първоинстанционният съд не е обсъдил всички събрани по делото доказателства. Административният съд подробно е описал представените в хода на ревизията доказателства и установената въз основа на тях от органите по приходите фактическа обстановка. Както по време на ревизията така и пред съда не са представени никакви доказателства за приемо-предаването на спорните стоки по преките доставки, а представените стокови разписки, ЧМР, инвойс фактури и др. се отнасят единствено за предходните доставки. От посочените доказателства не може да се направи извод, че доставчиците са разполагали с процесните стоки, защото предмета на доставките е посочен прекалено общо, както в издадените фактури от преките доставчици, така и в представените документи, във връзка с предходните доставки. Освен това голяма част от представените документи не са подписани, както правилно е констатирал и административния съд. Предмет на процесните доставки са родово определени вещи, поради което тяхното индивидуализиране става чрез отделянето и предаването им на получателя по доставката. Първоинстанционният съд правилно е приел, че няма доказателства за реално предаване на процесните стоки от доставчиците на ревизираното лице. Настоящият състав намира, че въз основа на представени писмени доказателства, не може да бъде направен извод, че доставките по спорните фактури, издадени от "Ф. С." ЕООД, "Т." ЕООД, "П. Е. Т." ЕООД, "Х 300" ЕООД и "Е." ЕООД са реални. По делото не е доказано, че доставчиците са разполагали с процесните стоки. Няма никакви доказателства за транспортирането на стоките от доставчиците до ревизираното лице. Не са представени доказателства за кадрова и материална обезпеченост на дружествата, както и доказателства за последваща реализация на спорните стоки. Извод за реално осъществени сделки не може да бъде изведен и от заключението по ССЕ, тъй като същото отразява единствено счетоводното отразяване на доставките. От заключението не е ясно какъв е конкретния вид на спорните доставки, поради което не може да се проследи движението на стоките до и от ревизираното лице, както правилно е приел и първоинстанционният съд. След съвкупна преценка на представените доказателства по делото, настоящият състав намира, че спорните доставки не са реални. Неоснователно е касационното оплакване за несъобразяване на задължителната съдебна практика на СЕС - решение от 21.06.2012 г. по съединени дела С-80/11 и С-142/11. ВАС вече многократно се е произнасял, че фактите по главните производства по цитираните дела съдържат безспорно установяване на извършването на доставка на стоки в единия и на доставка на услуги в другия случай. Именно това различава настоящият случай от въпросните спорове по главните производства. Това се вижда ясно от формулировката на втория преюдициален въпрос по дело С-142/11 - " Може ли данъчната администрация, в случай че не оспорва извършването на отразената във фактурата сделка и самата фактура отговаря на предвидените в закона формални изисквания, законно да откаже възстановяване на ДДС, поради това че не е възможно да се установят използваните от издателя на фактурата подизпълнители или поради това, че издадените от тях фактури не са редовни?". Няма никакво съмнение, че Съдът на Европейския съюз с посоченото решение не е искал да каже, че право на данъчен кредит следва да се признава по фактури, за които не е доказано да отразяват реално осъществени облагаеми доставки. Даденото с решението тълкуване се отнася за случаите, в които на добросъвестен получател на предмета на реално извършена облагаема доставка, не следва да се отказва данъчен кредит заради действия на негов доставчик. Това решение следва постоянната практика на СЕС, основана на принципа, че добросъвестният получател по облагаема с ДДС доставка на стоки или услуги, не следва да бъде санкциониран с отказ на право на данъчен кредит поради нарушения или недобросъвестност на неговия доставчик. В допълнение към мотивите на административния съд, които настоящата инстанция споделя, следва да се посочи, че процесните фактури, издадени от доставчиците "Ф. С." ЕООД, "Т." ЕООД, "П. Е. Т." ЕООД, "Х 300" ЕООД и "Е." ЕООД не съдържат достатъчно информация за отразените в тях данъчни събития. Следва да бъде съобразено, че чл. 226 от Директивата за ДДС императивно налага минимално необходимото съдържание на фактурите, издавани от доставчика за целите на общата система на ДДС (когато съответната държава членка не се е възползвала от разпоредбата на чл. 221), както и за целите на контрола - вж. чл. 242. В това отношение националният закон коректно транспонира посочената разпоредба, като задължава доставчика да издаде фактура (която е решителното доказателство, обуславящо приспадането - чл. 71, т. 1 ЗДДС), отговаряща на съответните минимални изисквания и съдържаща релевантната информация както за целите на приспадането, така и за целите на контрола. Съдържанието на фактурите на посочените доставчици действително не отговаря на изискванията на разпоредбите на Директивата (чл. 226, т. 6), респ. на ЗДДС (чл. 114, ал. 1, т. 9). Посочените изисквания към фактурата не са формални, доколкото те представляват такива по същество. Отразеният във фактурите предмет "обувки", "обувки женски, мъжки, детски", "обувки спортни", "боти", без да са прецизирани като марка, модел, размер, материал, вид и др., може да се отнесе към всеки вид обувка и не може да се индивидуализират по никакъв начин. От представените доказателства във връзка с предходните доставки, също не може да се установи конкретния вид на обувките, тъй като предмета на доставките е посочен твърде общо. В решението си по дело С-271/12 Съдът на ЕС изрично е посочил, че правото на приспадане може да се откаже на данъчнозадължените лица, получатели на доставките които разполагат с непълни фактури, дори ако в допълнение на последните след приемането на решението за отказ, е предоставена информация с цел доказване на действителното им извършване, естеството и стойността им. Въз основа анализ на т. 27 - 36 от това решение на СЕС, се обосновава аргументът, че изначалната непълнота на фактурата, (чиито параметри в настоящия случай са изчерпателно посочени в Директивата и ЗДДС), препятства приспадането на ДДС (в този смисъл е приетото в т. 43 от решение по дело С-368/09). По изложените съображения първоинстанционното съдебно решение не страда от пороците, посочени в касационната жалба и следва да остане в сила. С оглед изхода на спора на ответника следва да се присъди юрисконсултско възнаграждение в размер на 1 100 лв. Водим от горното и на основание чл. 221, ал. 2, предл. първо АПК, Върховният административен съд, състав на осмо отделение,